II FSK 744/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Antonii Hanusz Sędziowie NSA Bogusław Dauter (sprawozdawca) WSA (del.) Bogusław Woźniak po rozpoznaniu w dniu 10 października 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 26 października 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 904/17 w sprawie ze skargi P.S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 21 czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2. zasądza od P.S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z 26 października 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 904/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uwzględnił skargę P.S. i uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 21 czerwca 2017 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego K. z 21 kwietnia 2017 r. w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne. Postanowieniem z 21 kwietnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego K. oddalił skargę P.S. na czynność egzekucyjną polegającą na zajęciu rachunku bankowego zobowiązanego. Po rozpoznaniu zażalenia skarżącego, postanowieniem z 21 czerwca 2017 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ drugiej instancji stwierdził, że nie było możliwości zastosowania innego środka egzekucyjnego przewidzianego w ustawie, gdyż naczelnik nie posiadał informacji o innych składnikach majątku zobowiązanego, mogących być przedmiotem egzekucji. Ponadto organ zaznaczył, że kierowanie zajęć do tego samego środka egzekucyjnego jest zgodne z przepisami, a poza tym drugie zajęcie rachunku bankowego, które zostało dokonane w innym postępowaniu egzekucyjnym zostało uchylone pismem z dnia 9 lutego 2017 r. Organ podkreślił, że w postępowaniu ze skargi na czynność egzekucyjną nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, ani też nie ocenia istnienia egzekwowanego obowiązku. W kwestiach dotyczących powstałych nadpłat oraz ich przerachowań zobowiązany powinien zwrócić się do wierzyciela. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 7 § 2 w zw. z art. 1a pkt 12 lit. a w zw. z art. 80 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 poz. 1015 ze zm., dalej: u.p.e.a.) przez zastosowanie wobec skarżącego środka egzekucyjnego, który nie jest współmierny i nie jest najmniej uciążliwy; 6 § 1 u.p.e.a. przez wszczęcie postępowania egzekucyjnego w sprawie zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za 12/2011 w kwocie 1.157 zł, podczas, gdy zaległość ta została rozliczona już przez organ egzekucyjny z posiadaną przez skarżącego nadpłatą w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych; art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 Kodeksu postępowania administracyjnego, przez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia, podczas gdy postanowienie to winno zostać uchylone przez organ odwoławczy, zgodnie z wnioskiem zażalenia. W odpowiedzi na skargę dyrektor izby administracji skarbowej o jej oddalenie. Uwzględniając skargę na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018, poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, że analiza zarówno wskazanych przez stronę zastrzeżeń i związanych z nimi żądań prowadzi do wniosku, że treść pisma odpowiada zarzutom, o których mowa w art. 33 u.p.e.a. Zobowiązany zarzucił tam wprost zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (zarzut z art. 33 § 1 ust. 1 pkt 8) oraz wykonanie obowiązku, które miało się zrealizować poprzez zaliczenie istniejącej nadpłaty w podatku na poczet egzekwowanej zaległości (zarzut z art. 33 § 1 ust. 1 pkt 1). Również cel, który zamierzał osiągnąć zobowiązany w postaci uchylenia zaskarżonej czynności egzekucyjnej świadczy o tym, że zamierzał do wywołania efektu, który nie może być zrealizowany poprzez skargę na czynności egzekucyjne. Skarga ze swej istoty nie może bowiem zmierzać do unicestwienia postępowania egzekucyjnego i nie polemizuje z zasadnością jego wszczęcia w ogóle, lecz zmierza do skłonienia organów egzekucyjnych, aby te prowadziły czynności egzekucyjne w sposób prawidłowy. Zdaniem Sądu, organy przy rozpatrywaniu niniejszej sprawie zbyt pochopnie przyjęły, że wniesione przez skarżącego pismo stanowi skargę, o której mowa w art. 54 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, kierując się nadanym jej przez stronę nagłówkiem. Tymczasem organ egzekucyjny, po otrzymaniu pisma zobowiązanego, powinien ocenić jego treść i ustalić rzeczywisty charakter. Jeżeli pismo takie spełnia wymagania stawiane wobec innego środka prawnego, to organ egzekucyjny powinien potraktować je jako środek prawny i nadać mu bieg we właściwym trybie. Ponownie rozpatrując sprawę organy wezmą więc pod uwagę powyższą wykładnię art. 33 oraz art. 54 u.p.e.a. i przez ten pryzmat ocenią charakter pisma zobowiązanego z dnia 20 lutego 2017 r., a następnie rozpatrzą jego zasadność w odpowiednim trybie, w szczególności z uwzględnieniem terminowości wniesienia pisma. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku dyrektor zarzucił na podstawie art. 174 pkt 2) p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 33 § 1 u.p.e.a. przez wadliwe uznanie przez sąd administracyjny pierwszej instancji, iż pismo skarżącego z dnia 20.02.2017 r. zatytułowane "Skarga na czynności organu egzekucyjnego" zawiera zarzuty, o których mowa w art. 33§1 u.p.e.a.; 2) art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 54 § 1 u.p.e.a. przez wadliwe uznanie przez sąd pierwszej instancji, iż organy niesłusznie zakwalifikowały pismo Skarżącego z dnia 20.02.2017 r. zatytułowane "Skarga na czynności organu egzekucyjnego" jako skargę, o której mowa w art. 54 § 1 u.p.e.a.; 3) art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 6, art. 7, art. 8 oraz art. 9 k.p.a. w zw. z art. 18 oraz w zw. z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. przez uznanie przez sąd pierwszej instancji, iż organy nie informowały należycie i wyczerpująco skarżącego o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogły mieć wpływ na ustalenie jego praw i obowiązków będących przedmiotem postępowania egzekucyjnego oraz nie udzielały mu niezbędnych wyjaśnień i wskazówek w tym zakresie jak również nie podjęły w sprawie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, a to przez niesłuszne zakwalifikowanie pisma skarżącego z dnia 20.02.2017 r. zatytułowanego "Skarga na czynności organu egzekucyjnego" jako skargę, o której mowa w art. 54 § 1 u.p.e.a. 4) art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) w zw. art. 135 p.p.s.a. przez uchylenie postanowienia poprzedzającego zaskarżone postanowienie tj. postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego K. z dnia 21.04.2017 r. 5) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 61, art. 63 oraz art. 64 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. przez niewyjaśnienie przez sąd pierwszej instancji podstawy prawnej rozstrzygnięcia w kontekście rzekomego niedochowania zasad przez organy podczas wszczynania postępowania i ustalania przez nie treści żądań Skarżącego zawartych we wniesionym przez niego piśmie z dnia 20.02.2017 r. Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, ewentualnie oddalenie skargi, a także o zasądzenie na jego rzecz od skarżącego zwrotu kosztów postępowania w sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy. Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy oceny sformułowanej przez sąd administracyjny pierwszej instancji w zakresie kwalifikacji pisma skarżącego z 20.02.2017 r. Zdaniem sądu, organy nie przeanalizowały treści pisma skarżącego i nie ustaliły jego rzeczywistego charakteru, w konsekwencji zaś przedwcześnie nadały mu bieg jako skardze na czynność egzekucyjną. Ze stanowiskiem powyższym nie sposób się zgodzić. Ocenie sformułowanej w toku kontroli sądowoadministracyjnej przez WSA w Krakowie przeczy przede wszystkim fakt, że skarżący w dniu 7 lutego 2017 r. (a więc przed wniesieniem skargi na czynność egzekucyjną) wniósł zarzuty na podstawie art. 33 u.p.e.a. Ten środek procesowy wniesiono w ustawowym terminie, liczonym od chwili doręczenia w dniu 6 lutego 2017 r. zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego wraz z odpisem tytułu wykonawczego nr 150.2017 z dnia 16 stycznia 2017 r. obejmującego zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za 12/2011 w kwocie należności głównej 1.157 zł. Zgłoszone zarzuty oparto na podstawach wymienionych w art. 33 § 1 pkt 2), pkt 7), pkt 8) i pkt 10) u.p.e.a. Naczelnik Urzędu Skarbowego K. postanowieniem z dnia 22 maja 2017 r. uznał wniesione zarzuty za nieuzasadnione. Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie postanowieniem z dnia 20 lipca 2017 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma fakt, że prawomocnym wyrokiem z 19 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 1011/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uwzględnił skargę na powyższe rozstrzygnięcie i, uznając zasadność zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym, uchylił postanowienia organów obu instancji. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany w niniejszej sprawie treścią powołanego powyżej wyroku WSA w Krakowie na podstawie art. 170 p.p.s.a., który stanowi, że orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Skoro WSA w Krakowie w prawomocnym wyroku z 19 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 1011/17, przesądził, że w sprawie zostały uprzednio wniesione zarzuty na podstawie art. 33 u.p.e.a. dotyczące tytułu wykonawczego nr 150.2017 z dnia 16 stycznia 2017 r., obejmującego zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za 12/2011, okoliczność tę uwzględnić należy przy dokonywaniu kwalifikacji prawnej pisma skarżącego z 20.02.2017 r. Z powyższych względów zaskarżony w niniejszej sprawie wyrok WSA w Krakowie nie może się ostać. Rozpoznając sprawę ponownie sąd administracyjny pierwszej instancji uwzględni treść prawomocnego wyroku tego sądu z 19 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 1011/17 i, biorąc pod uwagę dokonaną w tym wyroku kwalifikację prawną wnoszonych w postępowaniu egzekucyjnym pism, dokona powtórnej oceny postępowania organów, które przyjęły, że wniesione przez skarżącego pismo z 20.02.2017 r. stanowi skargę, o której mowa w art. 54 § 1 u.p.e.a. Pozytywne rozstrzygnięcie powyższej kwestii obligować będzie sąd do merytorycznego rozpoznania skargi sądowoadministracyjnej, wniesionej na kwestionowane postanowienie. Ponieważ zarzuty skargi kasacyjnej okazały się trafne, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2) tej ustawy.