III FSK 254/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 23 kwietnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E.I. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 10 sierpnia 2021 r. sygn. akt I SA/Bd 111/21 w sprawie ze skargi E.I. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy z dnia 21 grudnia 2020 r. nr SKO-4231/224/2020 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego od 2007 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z 10 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 111/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę E.I. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy z 21 grudnia 2020 r., nr SKO-4231/224/2020 w przedmiocie pozostawienia podania bez rozpatrzenia Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) – dalej jako: "P.p.s.a". Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy wniósł E.I. zaskarżając ten wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienia mogły mieć wpływ na wynik sprawy: 1) naruszenie art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 191 i art 187 § 1, w zw. art. 120, art 121 § 1 i 2 w zw. z art. 168 § 2 i art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1235 ze zm.) – dalej jako "O.p." poprzez zaaprobowanie przez Sąd pierwszej instancji dowolnej, a nie swobodnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, sprzecznej z zasadami logicznego myślenia, wiedzy i doświadczenia życiowego w postaci ustaleń organu administracyjnego prowadzących do uznania, iż skarżący nie wypełnił merytorycznie wezwań skierowanych do niego przez organ, co doprowadziło do oddalenia skargi na postanowienie w przedmiocie utrzymania w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, podczas gdy w niniejszej sprawie zachodziły przesłanki do merytorycznego rozpoznania żądań skarżącego, albowiem jego zdaniem wypełnił on wszystkie wymagania kierowane wobec niego przez organ; 2) naruszenie art 134 § 1 w zw. z art 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art 120, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art 210 § 4 w zw. z art 219 O. p. polegające na uznaniu, iż zaskarżone skargą postanowienie wprawdzie zawiera w treści uzasadnienia fragmenty, które odnoszą się do innego stanu faktycznego i znalazły się w nim omyłkowo, to jednak nie miały wpływu na wynik sprawy, podczas gdy okoliczność ta świadczy o tym, że zaskarżone skargą postanowienie zostało rozpatrzone i uzasadnione w sposób nieprawidłowy, a to oznacza, iż rozstrzygnięcie nie było przejawem merytorycznego rozpoznania sprawy, a błędnego rozpatrzenia w oparciu o inny stan faktyczny; w konsekwencji powyższych naruszeń 3) naruszenie art. 151 P.p.s.a. poprzez jego zastosowanie i niezasadne oddalenie skargi, podczas gdy w prawidłowym stanie rzeczy należało zastosować art. 145 § 1 ust. 1 lit c) P.p.s.a. i orzec o uchyleniu zaskarżonego postanowienia, co niewątpliwie miało wpływ na wynik sprawy, albowiem spowodowało niekorzystne rozstrzygnięcie dla skarżącego. Mając na względzie powyższe skarżący wniósł o: 1) rozpoznanie sprawy na rozprawie; 2) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy do ponownego rozpoznania; 3) zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych zgodnie z treścią art 203 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddaleniu. W niniejszej sprawie u podstaw sporu legło skorzystanie przez organ podatkowy z uprawnienia do pozostawienia bez rozpatrzenia, zgodnie z art. 169 § 4 O.p., wniosku podatnika o stwierdzenie nieważności ostatecznych decyzji Burmistrza S. w sprawie wymiaru podatku rolnego wydawanych od 20027 r. W ocenie wnioskodawcy decyzje te są obarczone wadami, o których mowa w art. 247 § 1 pkt 3 i 7 O.p. Przepisy te stanowią odpowiednio, że organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa (pkt 3) i zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa (pkt 7). Ponieważ wniosek nie został uzasadniony, zawierał tylko podstawę prawną żądania, organ wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia stwierdzonych braków podania, stosownie do art. 169 § 1 O.p. Ponieważ skarżący nie zastosował się do wezwania organ pozostawił podanie bez rozpatrzenia, na podstawie art. 169 § 4 O.p. Zgodnie z art. 168 § 2 O.p. podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adres (miejsca zamieszkania lub zwykłego pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności) lub adres do doręczeń w kraju, identyfikator podatkowy, a w przypadku nierezydentów - numer i serię paszportu lub innego dokumentu stwierdzającego tożsamość, lub inny numer identyfikacyjny, o ile nie posiadają identyfikatora podatkowego, a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych. Według art. 169 § 1 O.p. jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Wymaga podkreślenie, że skoro skarżący nie podważa zasadności samego wezwania do uzupełnienia braków pisma to przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego może być tylko kwestia, czy skarżący w terminie 7 dni usunął wskazane przez organ braki pisma. Należy przytoczyć istotny dla niniejszej sprawy fragment uzasadnienia zaskarżonego wyroku, mianowicie: Kolegium pismami z dnia 20 lipca 2020 r. oraz 13 sierpnia 2020 r. wezwało Skarżącego do wskazania treści żądania wskazując, że powołanie jedynie jego podstawy prawnej nie jest wystarczające, gdyż kluczowe znaczenie ma to, czy treść wniosku, zawarte w nim informacje w istocie rzeczy pozwalają na ustalenie jakiej decyzji wniosek dotyczy. Organ zasadnie wskazał przy tym na art. 249 Ordynacji podatkowej, który w § 1 przewiduje, że organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w szczególności: żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji lub sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4. W związku z tym SKO zauważyło, że skutecznie można domagać się stwierdzenia nieważności decyzji poczynając od 2015 r., przy czym decyzje wydawane w zakresie podatku rolnego od 2015 do 2019 roku były przedmiotem rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy i zostały prawomocnie rozstrzygnięte. Jak stwierdziło Kolegium to samo dotyczy rozstrzygnięć dotyczących lat 2007-2014, przy czym stwierdzono nieważność niektórych decyzji Burmistrza S. Powyższe zdaniem Sądu uzasadniało skierowanie do Skarżącego wezwań do usunięcia braków wniosku o stwierdzenie nieważności poprzez określenie treści żądania w kontekście powołanych w nim przesłanek nieważności określonej decyzji ostatecznej (art. 247 § 1 pkt 3 i 7 Ordynacji podatkowej). W skardze kasacyjnej nie podważono przedstawionych wyżej ustaleń i ocen Sądu I instancji. W istotnym w tym zakresie fragmencie uzasadnienia skargi kasacyjnej skarżący podnosi, że: Należy w tym miejscu wskazać, że z treści uzasadnienia pisma skarżącego datowanego na dzień 10.10.2020 wynika, iż wnosi zażalenie wobec braku odniesienia się przez organ do treści uzupełniających stanowisko skarżącego pism datowanych na dni 05.08.2020 oraz 03.09.2020. Stanowisko swoje skarżący rozwinął w piśmie datowanym na dzień 06.11.2020. Co więcej, skarżący wskazał co podaje jako zarzut, a co nie zostało uwzględnione. Odczytanie treści intencji skarżącego w kontekście wszystkich złożonych i powołanych przez niego pism powinno zdaniem skarżącego prowadzić do wniosku, iż wypełnił on w sposób wystarczający wszystkie nałożone nań zobowiązania organu. Całościowa analiza treści pism powinna prowadzić do wniosku, że skarżący merytorycznie uzasadniał swoje stanowisko w toku całego postępowania administracyjnego, a co zostało błędnie ocenione przez organ, a następnie powielone przez Sąd pierwszej instancji i potraktowane jako brak możliwości ustalenia jaka decyzja była przedmiotem wniosku skarżącego. Przytoczona wyżej wypowiedź w żaden sposób nie podważa oceny Sądu I instancji, który przyjął, że skarżący nie wykonał zobowiązania w zakresie w jakim jest to niezbędne, w okolicznościach faktycznych sprawy, do zidentyfikowania decyzji, względem której żądano stwierdzenia nieważności. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że analiza treści poszczególnych pism skarżącego przywołanych w treści skargi kasacyjnej nie podważa zasadności stanowiska Sądu I instancji. Skoro więc skarżący nie uzupełnił w terminie 7 dni wskazanych braków pisma organ podatkowy był uprawniony i zobowiązany wydać na podstawie art. 169 § 4 O.p. postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia. Bezzasadny wobec powyższego jest zarzut naruszenia art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 191 i art 187 § 1, w zw. art. 120, art 121 § 1 i 2 w zw. z art. 168 § 2 i art. 169 § 1 O.p. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art 134 § 1 w zw. z art 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art 120, art 233 § 1 pkt 1 w zw. z art 210 § 4 w zw. z art 219 O. p. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że nie wykazano aby ocena Sądu I instancji w obszarze analizowanego zarzutu stanowiła naruszenie przepisów, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W przypadku wniesienia zarzutu naruszenia przepisów postępowania, konieczne jest wykazanie, iż zarzucane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż taki wymóg stawia art. 174 pkt 2 P.p.s.a. Podkreślić trzeba, że dla spełnienia tego wymogu nie wystarczy przytoczenie formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. O skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 P.p.s.a., nie decyduje bowiem każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W dalszej kolejności należy stwierdzić, że Sąd I instancji słusznie wytknął organowi podatkowemu wadliwość zaskarżonego aktu administracyjnego polegającą na braku spójności pomiędzy sentencją zaskarżonego orzeczenia a jego uzasadnieniem prawidłowo zarazem identyfikując stwierdzoną wadę jako naruszenie przepisów postępowania, a to art. 222, art. 168 § 3 oraz art. 228 § 1 pkt 3 O.p. Zasadnie w dalszej kolejności wskazał na art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., który stanowi, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd I instancji podał i uzasadnił, że uwzględniając okoliczności wynikające z akt sprawy stwierdzone uchybienie nie miało wpływu na wynik sprawy. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego konkluzja ta jest prawidłowa. Błędne uzasadnienie zaskarżonego postanowienia pozostaje bez wpływu na kierunek rozstrzygnięcia. W kontekście bowiem zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego nie budzi wątpliwości, że odwoławczy organ podatkowy prawidłowo uznał, że strona nie wykonała obowiązku usunięcia braków złożonego podania w zakreślonym terminie 7 dni, stąd też zasadnie utrzymał postanowienie organu pierwszej instancji w mocy. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawę art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) – orzekł jak w sentencji. Wojciech Stachurski Bogusław Woźniak Dominik Gajewski