III FSK 435/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Jacek Pruszyński (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 17 sierpnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. S.A. z siedzibą w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 1235/21 w sprawie ze skargi S. S.A. z siedzibą w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 16 czerwca 2021 r. nr 2401-IEE1.711.235.2021.6.MS UNP: 2401-21-116802 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. S.A. z siedzibą w B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. Wyrokiem z 7 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 1235/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę S. S.A. z siedzibą w B. (dalej: Skarżąca, Spółka) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 16 czerwca 2021 r., nr 2401-IEE1.711.235.2021.6.MS UNP: 2401-21-116802 w przedmiocie określenia kosztów egzekucyjnych po wznowieniu postępowania. Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl. 2. Skarga kasacyjna. Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji wniosła Skarżąca. Działający w jej imieniu pełnomocnik na podstawie art. 173 § 1 i § 2 oraz art. 177 § 1 w związku z art. 175 § 3 pkt 1 oraz art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. dalej: p.p.s.a.) zaskarżył wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił na podstawie przepisu art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego: - tj. art. 64 § 1 pkt 1 i 4 oraz art. 64 § 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1427, dalej: u.p.e.a.) w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14 (Dz. U. z 2016 r. poz. 1244, dalej: wyrok TK) poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że obciążenie Spółki kosztami egzekucyjnymi w wysokości wskazanej w postanowieniu Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w S. jest zasadne, podczas gdy zgodnie z wytycznymi zaprezentowanymi w wyroku TK należy odstąpić od pobrania kosztów egzekucyjnych określonych na podstawie ww. przepisów u.p.e.a. w brzmieniu uznanym w wyroku TK za niekonstytucyjne. Z daleko posuniętej ostrożności procesowej, w razie nie przychylenia się do powyższego zarzutu, zaskarżonemu wyrokowi zarzucił na podstawie przepisu art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego: - tj. art. 64 § 1 pkt 1 i 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. w związku z wyrokiem TK poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że obciążenie Spółki kosztami egzekucyjnymi w wysokości wskazanej w postanowieniu NUS w S. jest zasadne, podczas gdy wysokość kosztów wynikająca z tego postanowienia nie została ustalona z uwzględnieniem wytycznych zaprezentowanych w wyroku TK ponieważ organ egzekucyjny dokonał mechanicznego odniesienia ustalonych na podstawie wykładni prokonstytucyjnej limitów opłat do każdego tytułu wykonawczego z osobna, podczas gdy winien byt tak ustalony limit odnieść do całego postępowania egzekucyjnego, prowadzonego w oparciu o jedną decyzję podatkową; - tj. art. 64 § 1 pkt 1 i 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. w związku z wyrokiem TK poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że obciążenie Spółki kosztami egzekucyjnymi w wysokości wskazanej w postanowieniu NUS w S. jest zasadne, podczas gdy wysokość kosztów wynikająca z tego postanowienia nie została ustalona z uwzględnieniem wytycznych zaprezentowanych w wyroku TK, ponieważ organ egzekucyjny określił wysokość kosztów w oparciu o przepisy dotyczące zajęcia nieruchomości, czyli czynności egzekucyjnej o nieporównywalnie wyższym stopniu skomplikowania i pracochłonności niż dokonane w przedmiotowej sprawie zajęcie rachunku bankowego oraz pobór pieniędzy u zobowiązanego, bez dokonania analizy rzeczywistego poziomu skomplikowania i pracochłonności czynności egzekucyjnych dokonanych w niniejszej sprawie, doprowadziło do tego, że ustalone w niniejszej sprawie koszty egzekucyjne według kryterium przyjętego dowolnie przez organ, stanowią formę dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością, czy stopniem skomplikowania podjętych czynności egzekucyjnych, co oznacza, że określone w niniejszej sprawie koszty nadal nie są zgodne ze stanem prawnym ukształtowanym wyrokiem TK. W związku z powyższym autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi (na podstawie przepisu art. 188 p.p.s.a.), względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA w Gliwicach (na podstawie przepisu art. 185 § 1 p.p.s.a) oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych (na podstawie przepisu art. 203 pkt 1 p.p.s.a). Ponadto na podstawie przepisu art. 176 § 2 p.p.s.a. Skarżąca oświadczyła o zrzeczeniu się rozprawy. Pełnomocnik organu w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg. norm przepisanych. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga kasacyjna podlega oddaleniu. Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych. Przedmiotem sporu jest ocena prawidłowości ustalenia wysokości kosztów egzekucyjnych w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. SK 31/14. Zdaniem Skarżącej, zgodnie z wytycznymi zaprezentowanymi w ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego należy odstąpić od pobrania kosztów egzekucyjnych określonych na podstawie przepisów u.p.e.a. w brzmieniu uznanym za niekonstytucyjne. Z ostrożności procesowej zarzucono również, że organ egzekucyjny określił wysokość kosztów w oparciu o przepisy dotyczące zajęcia nieruchomości, czyli czynności egzekucyjnej o nieporównywalnie wyższym stopniu skomplikowania i pracochłonności niż dokonane w przedmiotowej sprawie zajęcie rachunku bankowego oraz pobór pieniędzy u zobowiązanego, bez dokonania analizy rzeczywistego poziomu skomplikowania i pracochłonności czynności egzekucyjnych dokonanych w niniejszej sprawie. Nadto podniesiono, że organ egzekucyjny dokonał mechanicznego odniesienia ustalonych limitów opłat do każdego tytułu wykonawczego z osobna, podczas gdy winien byt tak ustalony limit odnieść do całego postępowania egzekucyjnego, prowadzonego w oparciu o jedną decyzję podatkową. W orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. SK 31/14 uznano przepisy art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. za niezgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji - w zakresie, w jakim przepisy te nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne oraz maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej (zob. punkt 1 i 2 sentencji). Trybunał stwierdził również, że art. 64 § 8 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji (punkt 3 sentencji). Z uzasadnienia tego wyroku wynika, że dopuszczalne jest stosowanie stawek stosunkowych (procentowych), które uzależnione są tylko od kwoty egzekwowanej należności, a nie od indywidualnej sytuacji zobowiązanego lub nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań. Jednak - jak zauważył Trybunał - brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w wypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Z tych przyczyn Trybunał uznał, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za czynności egzekucyjne, art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, a także art. 64 § 8 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych, są niezgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji. Problematyka dotycząca zastosowania powyższego wyroku przy ustaleniu wysokości kosztów egzekucyjnych była już wielokrotnie przedmiotem rozstrzygania przez Naczelny Sąd Administracyjny. W orzecznictwie można wyróżnić trzy zasadnicze linie orzecznicze. Według pierwszej linii, wobec bezczynności ustawodawcy po ogłoszeniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego, w ogóle nie można pobierać kosztów egzekucyjnych, gdyż w przeciwnym wypadku ich maksymalna wysokość będzie niejednolicie ustalana przy każdorazowym pobieraniu, z pominięciem zobiektywizowanych kryteriów i w konsekwencji naruszone zostaną wskazane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego wzorce konstytucyjne (np. wyroki NSA z 8 stycznia 2019 r., II FSK 2576/18; 18 września 2019 r., II FSK 3238/17). Zgodnie z kolei z drugą linią orzeczniczą, organ egzekucyjny powinien tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było mu zarzucić naruszenia standardów określonych w wyżej wskazanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego i dlatego konieczne jest powiązanie opłat z realiami konkretnego postępowania egzekucyjnego (np. wyroki z 14 marca 2019 r., II FSK 3700/18; 13 czerwca 2019 r., II FSK 2037/17; 10 stycznia 2020 r., II FSK 869/18). Według trzeciej z nich, ustalając wysokość kosztów egzekucyjnych, należy odnieść je do górnej granicy opłaty egzekucyjnej za zajęcie nieruchomości, gdyż jest to jedyna opłata, której maksymalną wysokość określono w art. 64 § 1 u.p.e.a., a ponadto odnosi się do najbardziej pracochłonnych czynności egzekucyjnych (np. wyroki NSA z 24 maja 2019 r., II FSK 407/19; 26 czerwca 2019 r., II FSK 2549/17). W rozpatrywanej sprawie stanowisko Sądu pierwszej instancji, zbieżne jest z trzecią z powołanych linii orzeczniczych, którą należy uznać za dominującą w najnowszym orzecznictwie. Zgodnie z tym poglądem, w przywołanym wyroku Trybunał zakwestionował wyłącznie brak określenia maksymalnych kwot opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnych i opłaty manipulacyjnej (art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a.), nie podważając stosunkowego charakteru tych opłat jako określonego procentu od kwoty egzekwowanej należności. Określenie maksymalnych kwot tych opłat może polegać na odpowiednim zastosowaniu w drodze analogii art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., określającego maksymalną kwotę opłaty za zajęcie nieruchomości. Miarkowanie tych opłat w oparciu o kryterium pracochłonności, skuteczności i ekwiwalentności czynności egzekucyjnych także w sytuacji, gdy nie przekraczają kwot maksymalnych, nie ma uzasadnienia prawnego. Co prawda w uzasadnieniu wyroku Trybunał nawiązał do efektywności działań organu egzekucyjnego, niemniej wolno sądzić, że argumentacja ta jest ukierunkowana na uwypuklenie niedopuszczalności traktowania opłat egzekucyjnych jako sankcji za niewykonanie obowiązku, którą to potencjalną wadliwość w przypadku egzekwowania obowiązków pieniężnych o znacznej wartości właśnie eliminuje kwotowe określenie górnej granicy opłaty, limitujące kwotę określaną procentowo. Takie rozumienie stanowiska Trybunału Konstytucyjnego wyklucza możliwość przyjęcia, jakoby następstwem jego wyroku było obowiązywanie tylko przewidzianych w analizowanych przepisach minimalnych stawek opłat, ale także poddaje w wątpliwość usankcjonowanie miarkowania opłat w oparciu o obiektywnie nieprecyzowalne i labilne kryteria, jak czasochłonność, pracochłonność i stopień skomplikowania, a nawet efektywność prowadzenia postępowania egzekucyjnego (zob. wyroki NSA: z 13 maja 2020 r., II FSK 2950/19; z 4 marca 2021 r., III FSK 1301/21; z 10 marca 2021 r., III FSK 1448/21 i III FSK 1449/21; z 7 września 2021 r., III FSK 4105/21). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę przychyla się do przedstawionej powyżej argumentacji i w analizowanej sprawie nie znajduje podstaw do uwzględnienia zarzutów naruszenia art. 64 § 1 pkt 1 i 4 i § 6 u.p.e.a. w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego. Organy w zaskarżonych postanowieniach, w drodze analogii, stosując odpowiednio art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. (analogia legis), do określonego w tym przepisie górnego limitu opłat za czynność zajęcia nieruchomości odniosły proporcjonalnie stawki stosunkowe właściwe dla czynności podejmowanych w tej sprawie. Pozwoliło to na wyznaczenie górnych limitów opłat za czynność zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, a także na wyznaczanie górnego limitu opłaty manipulacyjnej. Niewątpliwie czynność zajęcia nieruchomości jest bardziej pracochłonna, niż czynności podejmowane w rozpoznawanej sprawie. Jednak w przyjętym przez organy sposobie wyliczenia maksymalnych stawek za te czynności, znajduje to odzwierciedlenie w zastosowanej proporcji: 1/8 – przy opłacie manipulacyjnej, 5/8 - za pobranie pieniędzy u zobowiązanego i zajęcie rachunku bankowego. Proporcje te oparte są na stawkach procentowanych przyjętych przez ustawodawcę dla poszczególnych rodzajów czynności egzekucyjnych, które pozwalają odzwierciedlić różnice w nakładzie pracy organów egzekucyjnych. Ustalanie opłaty egzekucyjnej oraz opłaty manipulacyjnej poprzez stosowanie stawek stosunkowych (procentowych) z odwołaniem się do analogii do art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. umożliwiło wypełnienie standardów wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego i zachowanie racjonalnej zależności między rzeczywistymi kosztami postępowania egzekucyjnego, a kosztami egzekwowanymi. Dla uniknięcia dowolności w określeniu górnego limitu opłat, słusznie odwołano się do obiektywnego i posiadającego normatywną podstawę kryterium, jakim jest maksymalna kwota opłaty za czynność egzekucyjną w postaci zajęcia nieruchomości. Jest to jedyny przepis stanowiący o wysokości opłat art. 64 u.p.e.a., który limit kwotowy przewiduje. Jako że opłatę tę także oblicza się stosunkowo jako określony procent kwoty egzekwowanej należności, spełnia ona wszelkie kryteria konstytucyjności, opisane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Bezpodstawne są również twierdzenia dotyczące naliczenia opłat od każdego tytułu wykonawczego z osobna. Nie znajdują one podstaw prawnych w świetle brzmienia art. 64 § 3 i § 6 zd. 2 u.p.e.a, zgodnie z którymi: "opłaty za czynności egzekucyjne, o których mowa w § 1 pkt 1-6, oblicza się oddzielnie od każdego tytułu wykonawczego, który był podstawą dokonania czynności egzekucyjnych" oraz "opłata manipulacyjna wynosi 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 1 zł 40 gr". Jak zasadnie podniósł Sąd pierwszej instancji przepis art. 64 § 3 u.p.e.a. w ogóle nie podlegał ocenie Trybunału Konstytucyjnego w wyroku z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14. Natomiast przepis art. 64 § 6 u.p.e.a., mimo iż podlegał ocenie Trybunału zawartej w wymienionym wyżej wyroku, to w zakresie poboru opłaty manipulacyjnej od każdego tytułu wykonawczego, Trybunał nie stwierdził jego niekonstytucyjności. Nadto na etapie wystawienia tytułu wykonawczego to wierzyciel, a nie organ egzekucyjny, decyduje, czy należność pieniężna ma zostać objęta jednym, czy też wieloma tytułami wykonawczymi. W szczególności organ egzekucyjny nie ma żadnego wpływu, czy też możliwości kwestionowania wystawienia przez wierzyciela określonej ilości tytułów wykonawczych na należność objętą jedną decyzją wierzyciela. Obowiązkiem organu egzekucyjnego jest przystąpienie do egzekucji i stosowanie środków egzekucyjnych. Zgodnie z art. 26 § 1 u.p.e.a, organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. W myśl art. 29 u.p.e.a., organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Organ egzekucyjny nie przystępuje natomiast do egzekucji wówczas, gdy obowiązek, którego dotyczy tytuł wykonawczy, nie podlega egzekucji administracyjnej, albo tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów określonych w art. 27 tej ustawy. Mając na uwadze te uregulowania organ egzekucyjny nie ma możliwości zwrotu wierzycielowi tytułów wykonawczych w sytuacji, gdy wystawił on na należność objętą jedną decyzją więcej tytułów wykonawczych (podobnie: wyrok NSA z 21 grudnia 2022 r., III FSK 1100/21). W tej sprawie wierzyciel wystawił kilka oddzielnych tytułów wykonawczych obejmujących jedną należność. W konsekwencji znajdowały zastosowanie art. 64 § 3 i 6 u.p.e.a., których brzmienie nie budzi wątpliwości i co do których istnieje domniemanie konstytucyjności, we wskazanym zakresie. Jak już powyżej stwierdzono, w zaskarżonym postanowieniu poddano analizie działania podjęte w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, z odniesieniem się do dyrektyw Trybunału Konstytucyjnego i wysokości należności objętych egzekucją na wniosek wierzyciela. Zamieszczono również tabelę, która odzwierciedliła wysokość kosztów należnych od każdego z tytułów wykonawczych. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., po uprzednim rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 182 § 2 ww. ustawy. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265). Jolanta Sokołowska Bogusław Dauter Jacek Pruszyński[pic][pic]