III FSK 739/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del.) Anna Sokołowska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 9 grudnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 11 marca 2025 r., sygn. akt I SA/Bd 79/25 w sprawie ze skargi Gminy C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2024 r., nr 0401-IEW1.4263.4.2024 w przedmiocie ulgi płatniczej oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrok sądu pierwszej instancji. 1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 11 marca 2025 r., I SA/Bd 79/25, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy – po rozpoznaniu sprawy ze skargi Gminy C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z 17 grudnia 2024 r., nr 0401-IEW1.4263.4.2024, w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. – uchylił zaskarżoną decyzję. Wyrok wraz z uzasadnieniem (oraz inne orzeczenia powołane w dalszej części rozważań) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl). 1.2. Przebieg sprawy (przedstawiony przez sąd pierwszej instancji). Pismem z 7 grudnia 2022 r. Gmina C. (dalej: "Gmina" lub "Skarżąca") zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. (dalej: "Naczelnik US" lub "organ I instancji") o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług z tytułu nienależnie otrzymanego zwrotu podatku w wysokości 1.771.841,60 zł oraz o umorzenie w całości odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług z tytułu nienależnie otrzymanego zwrotu podatku od towarów i usług. Uzasadniając wniosek, Gmina podniosła, że odmowa udzielenia wnioskowanej ulgi negatywnie wpłynie na jej płynność finansową, co może spowodować ograniczenie potrzebnych inwestycji oraz realizacji zadań własnych Gminy, jako jednostki samorządu terytorialnego zobowiązanej do realizacji spraw ważnych dla lokalnego społeczeństwa. Gmina wskazała na zaistnienie w sprawie przesłanki interesu publicznego, jak również ważnego interesu podatnika. Naczelnik US, decyzją z 23 września 2024 r., po trzykrotnym uchyleniu przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (dalej: "Dyrektor IAS", "organ II instancji") wcześniejszych decyzji organu I instancji, odmówił umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. w kwocie 1.299.352 zł. Dyrektor IAS po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z 17 grudnia 2024 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji – wskazując na okoliczność, że spłaty zaległości podatkowej, czy odsetek za zwłokę stanowiących przedmiot niniejszego postępowania, w sposób jednorazowy miałaby znaczący wpływ na budżet Gminy i negatywne oddziaływanie na inwestycje planowane, jak również te w toku – stwierdził zaistnienie w sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika. Jednocześnie organ nie dopatrzył się wystąpienia przesłanki interesu publicznego, o której mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, oraz uznał, że powołane przez Gminę argumenty nie stanowią wystarczającej podstawy do udzielenia wnioskowanej ulgi. Organ II instancji stanął także na stanowisku, że bez wpływu na ocenę zgodności z prawem rozstrzygnięcia w przedmiocie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego i, w konsekwencji, należnych od niego odsetek za zwłokę pozostać musiały podnoszone przez Gminę okoliczności związane z niestandardowym powstaniem zaległości podatkowej. Organ zwrócił przy tym uwagę na fakt, że Naczelnik US, dostrzegając wyjątkowość sytuacji w jakiej znalazła się Gmina, decyzją z 10 stycznia 2023 r., zmienioną decyzją z 29 września 2023 r., uwzględnił długotrwałe i skomplikowane postępowanie podatkowe, jak również to, że pierwotnie Gmina otrzymała zwrot podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r., i przyznał Gminie ulgę w spłacie zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za ww. miesiąc w postaci rozłożenia jej na 15 rat, płatnych raz w roku; a także odstąpił od naliczenia opłaty prolongacyjnej. Udzielona ulga w spłacie zobowiązania podatkowego chroni Gminę przed negatywnymi skutkami ewentualnego postępowania egzekucyjnego w administracji, a także stwarza dla Gminy możliwość zaplanowania konkretnej kwoty wydatku w corocznym budżecie, tym bardziej, że Gmina reguluje przyznany układ ratalny, na który składa się należność główna i odsetki za zwłokę. 1.3. Stanowisko sądu pierwszej instancji. Sąd pierwszej instancji uchylił zaskarżoną decyzję, uznając, że narusza ona art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. WSA stwierdził, że Dyrektor IAS dokonał analizy sytuacji finansowej i materialnej Gminy, z punktu widzenia przesłanek zawartych w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, na podstawie danych zawartych we wniosku z 7 grudnia 2022 r. (uzupełnionego pismami z 14 i 20 grudnia 2022 r.) oraz załączonych do niego dokumentów, co oznacza, że analiza ta odnosi się do 2022 r. i nie dotyczy sytuacji Gminy aktualnej na moment wydania decyzji w 2024 r. Wobec tego, zdaniem WSA, odmowa przyznania wnioskowanej ulgi w oparciu o analizę finansową Gminy sprzed 2 lat jest nieprawidłowa. 2. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną. 2.1. Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, reprezentowany przez radcę prawnego. Zaskarżonemu w całości wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2024.935 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") skarżący kasacyjnie organ zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U.2025.111 ze zm.; dalej: "o.p.") poprzez: – całkowite pominięcie w aktach postępowania pisma z 2 lutego 2024 r. (znak: 0417-SEW.4263.237.2022), w którym organ wezwał skarżącą Gminę do przedstawienia aktualnych informacji o sytuacji finansowej i materialnej (oraz odpowiedzi Gminy), które skutkowało bezpodstawnym stwierdzeniem i ustaleniem, że organ, wydając rozstrzygnięcie, oparł się wyłącznie na wniosku Gminy z 7 grudnia 2022 r. (uzupełnionego pismami z 14 i 20 grudnia 2022 r.), zatem analiza dotyczyła przeszłej (2022 r.), a nie aktualnej (2024 r.) sytuacji Skarżącej; – uznanie, że analiza oraz ocena sytuacji finansowej i materialnej Gminy została dokonana na rok 2022, a nie na moment wydania decyzji w 2024 r., podczas gdy organ dysponował dokumentami finansowymi Gminy obejmującymi również rok 2024, a przed wydaniem decyzji zgromadził materiał dowodowy o aktualnej sytuacji Gminy w 2024 r., wprost wzywając Skarżącą do przedstawienia informacji o swojej aktualnej sytuacji pismem z 2 lutego 2024 r., zaś Gmina takie informacje przedstawiła i zostały one poddane przez organ analizie; – uznanie, że organ nie zgromadził niezbędnego materiału dowodowego i nie przeprowadził jego oceny, podczas gdy w sprawach z zakresu ulg i zwolnień uznaniowych ciężar udowodnienia okoliczności, na które powołuje się wnioskodawca w swoim wniosku, spoczywa także na samym zainteresowanym, organ zaś wezwał Gminę pismem z 2 lutego 2024 r. do ich przedłożenia, zatem bazował na informacjach podanych mu przez podatnika oraz zadbał o ich zaktualizowanie na moment wydania decyzji w 2024 r. Wskazując na powyższe, organ II instancji wniósł o: 1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi w całości, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Bydgoszczy; 2) zasądzenie od Skarżącej na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Jednocześnie skarżący kasacyjnie organ oświadczył, że zrzeka się rozprawy. 2.2. Pismem procesowym z 29 maja 2025 r. Gmina, reprezentowana przez jej Wójta, udzieliła odpowiedzi na skargę kasacyjną, wnosząc o oddalenie skargi kasacyjnej, jako niezawierającej uzasadnionych podstaw, oraz o zasądzenie od organu II instancji na rzecz Gminy kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Gmina oświadczyła również, że zrzeka się rozprawy. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna podlega oddaleniu. Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie stwierdzono. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09). Skarga kasacyjna podlegała zatem badaniu według reguły związania zarzutami i wnioskami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). W złożonej skardze kasacyjnej Dyrektor IAS podniósł zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p., zasadzając go zasadniczo na pominięciu przez sąd pierwszej instancji znajdującego się w aktach sprawy pisma z 2 lutego 2024 r., w którym organ wezwał skarżącą Gminę do przedstawienia aktualnych informacji o sytuacji finansowej i materialnej, oraz odpowiedzi Gminy z 8 lutego 2024 r., co – zdaniem organu – skutkowało bezpodstawnym stwierdzeniem, że wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p., polegającym na rozstrzygnięciu sprawy bez ustalenia aktualnej na dzień wydania decyzji sytuacji Gminy. Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uznania zasadności stawianego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia prawa procesowego. W myśl art. 133 § 1 zd. 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Orzekanie "na podstawie akt sprawy", o którym mowa w omawianym przepisie, oznacza, że sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Sąd administracyjny nie dokonuje natomiast ustaleń faktycznych w zakresie objętym sprawą administracyjną. Sąd ten bada jedynie, czy ustalenia faktyczne dokonane przez organy administracji publicznej, których decyzje zostały zaskarżone, odpowiadają prawu. Naruszenie określonej w art. 133 § 1 p.p.s.a. zasady orzekania na podstawie akt sprawy może stanowić podstawę kasacyjną wskazaną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., w szczególności, jeżeli polega na: oddaleniu skargi, mimo niekompletnych akt sprawy; pominięciu istotnej części tych akt; oparciu orzeczenia na własnych ustaleniach sądu, tzn. dowodach lub faktach nieznajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy (por. J. P. Tarno [w:] Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. V, Warszawa 2011, art. 133). Z taką sytuacją nie mamy do czynienia w badanej sprawie. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku jasno wynika, że stanowisko sądu pierwszej instancji – przedstawione w ramach kontroli legalności zaskarżonej decyzji a stwierdzające przeprowadzenie przez Dyrektora IAS analizy sytuacji finansowej i materialnej Gminy, z punktu widzenia przesłanek zawartych w art. 67a § 1 pkt 3 o.p., na podstawie nieaktualnych danych, zawartych we wniosku z 7 grudnia 2022 r. (uzupełnionego pismami z 14 i 20 grudnia 2022 r.) oraz załączonych do niego dokumentów – opierało się na analizie akt sprawy oraz podejmowanych przez Skarżącą i organy czynnościach procesowych. Naczelny Sąd Administracyjny za niesporne uznaje to, że w aktach sprawy znajduje się wezwanie Naczelnika US z 2 lutego 2024 r. oraz udzielona przez Gminę odpowiedź z 8 lutego 2024 r., jak również że pisma te zostały powołane w decyzjach Naczelnika US oraz Dyrektora IAS. Niemniej jednak okoliczności te nie dają podstaw do: a) przyjęcia za uzasadnione twierdzenia Dyrektora IAS, że, wydając rozstrzygnięcie w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek od zaległości, czynił to w oparciu o aktualną (tj. dotyczącą roku 2024), a nie przeszłą (tj. odnoszącą się do roku 2022), sytuację Gminy; b) uznania, że zaskarżona decyzja została podjęta z dochowaniem zasad wynikających z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. Zauważenia bowiem wymaga, że: 1. Treść wezwania z 2 lutego 2024 r., jak i udzielonej na nie odpowiedzi z 8 lutego 2024 r., nie wskazuje, aby podjęte przez organ oraz Skarżącą czynności były de facto nakierowane na ustalenie aktualnej sytuacji finansowej i materialnej Gminy. Mianowicie: pismem z 2 lutego 2024 r., powołując okoliczność zapadnięcia decyzji kasacyjnej z 15 grudnia 2023 r., Naczelnik US wezwał Gminę do wskazania: 1) charakteru prowadzonej działalności (lokalny czy międzynarodowy), 2) obrotów osiągniętych przez Gminę z tytułu prowadzonej działalności za okres trzech lat podatkowych, 3) głównego odbiorcy gminnych towarów i usług, 4) czy na terenie Gminy realizowana jest inwestycja o konkurencyjnym charakterze, 5) czy Gmina udzielała ulg w spłacie zobowiązań będących jej dochodami w okresie ostatnich trzech lat podatkowych i w jakich wysokościach, 6) czy podjęła kroki prawne w celu uzyskania stanowiska sądowoadministracyjnego w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług m. in. za wrzesień 2013 r. Odpowiadając na wezwanie, pismem z 8 lutego 2024 r., Skarżąca poinformowała organ I instancji, że: 1) Gmina i gminne jednostki organizacyjne świadczą usługi polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty jedynie w wymiarze lokalnym; 2) odbiorcami usług zaopatrzenia w wodę, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych są jedynie mieszkańcy Gminy; 3) Gmina nie uzyskuje dochodów z tytułu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty lokalnej, a jedynie Gminny Zakład Komunalny pobiera opłaty w zamian za świadczenie usług zaopatrzenia w wodę, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, jednak nie są one ekwiwalentne do wysokości ponoszonych wydatków; 4) w Gminie w zakresie świadczenia usług zaopatrzenia w wodę, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych nie jest realizowana żadna inwestycja o konkurencyjnym charakterze; 5) Gmina udzielała w latach 2021-2023 ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, co przedstawiła szczegółowo w formie tabelarycznej; 6) 10 sierpnia 2023 r. złożyła skargę kasacyjną od wyroku WSA w Bydgoszczy z 5 lipca 2022 r., I SA/Bd 282/22. 2. Treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, nie wskazuje, aby ww. informacje oraz dane przekazane przez Gminę w piśmie z 8 lutego 2024 r. zostały przeanalizowane przez organy w ramach przesłanek ważnego interesu Gminy czy interesu publicznego. Mianowicie, na podstawie zapisów w decyzji Dyrektora IAS (zob. str. 13-14) oraz decyzji Naczelnika US (zob. str. 6) wprost stwierdzić można, że materiał dowodowy zebrany wskutek skierowanego do Gminy wezwania z 2 lutego 2024 r. stanowił wyłącznie podstawę ustalenia, czy ewentualne udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań stanowić będzie pomoc publiczną w spłacie zobowiązań w rozumieniu definicji zawartej w art. 107 TFUE. 3. Z zaskarżonej decyzji jednoznacznie wynika, że analiza sytuacji finansowej i materialnej Gminy w kontekście zawartych w art. 67a § 1 pkt 3 o.p. została dokonana przez organ II instancji na podstawie danych zawartych we wniosku z 7 grudnia 2022 r. oraz załączonych do niego dokumentów w postaci: analizy wpływu zwrotu podatku VAT na zdolność kredytową Gminy; szczegółowego zestawienia realizowanych inwestycji oraz wpływ ewentualnej spłaty zobowiązań podatkowych na ich realizację; audytu Oświaty w Gminie C.; analizy wpływu COVID-19 i innych czynników na dochody budżetowe Gminy; opinii RIO: o projekcie uchwały budżetowej na 2023 r., w zakresie deficytu na 2023 r., w zakresie wieloletniej prognozy budżetowej na lata 2023-2035 oraz w zakresie planowanej kwoty długu w latach 2022-2032; uchwały Rady Gminy w sprawie zmiany Wieloletniej Prognozy Finansowej (zob. np. str. 14-16 decyzji). W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny nie znajduje podstaw, aby za zasadne uznać twierdzenie Dyrektora IAS co do tego, że wydając zaskarżoną decyzję (cyt.) "organ dysponował dokumentami finansowymi Gminy obejmującymi również rok 2024, a przed wydaniem tej decyzji zgromadził materiał dowodowy o aktualnej sytuacji Gminy w 2024 r., wprost wzywając Skarżącą do przedstawienia informacji o swojej aktualnej sytuacji pismem z 2 lutego 2024 r. (...), zaś Gmina takie informacje przedstawiła i zostały one poddane przez organ analizie". Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, równie niezasadna jest podnoszona przez organ II instancji argumentacja, wedle której organ podatkowy podjął wymagane prawem czynności zmierzające do zaktualizowania danych, a ewentualne braki dowodowe w omawianym zakresie były następstwem zaniechań, czy nawet zaniedbań, Gminy. Podkreślić należy, że jakkolwiek ciężar dowodu spoczywa generalnie na podmiocie, który wywodzi z tego skutki prawne, a tak jest w szczególności w sytuacji, gdy dany podmiot ubiega się o ulgę płatniczą, to jednak nie do pogodzenia z zasadą prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie (art. 121 § 1 o.p.) oraz zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.) jest przyjęcie, że w przypadku przedłużającego się postępowania podatkowego i dezaktualizacji danych niezbędnych do podjęcia rozstrzygnięcia (co też miało miejsce – i to nie z winy Skarżącej – w niniejszej sprawie), odpowiedzialność za uaktualnienie tych danych spoczywa wyłącznie na wnioskodawcy, gdyż organ podatkowy zwolniony jest od obowiązku podejmowania jakichkolwiek czynności w tym zakresie. Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się w tym zakresie ze stanowiskiem wyrażonym przez Gminę w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że (cyt.) "twierdzenia organu zawarte w skardze kasacyjnej zmierzają do obciążenia jej kolejny raz konsekwencjami wadliwego i opieszałego działania samych organów podatkowych". Na koniec Naczelny Sąd Administracyjny za zasadne uznaje przypomnieć, że postępowaniu prowadzonemu w sprawie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, np. poprzez umorzenie odsetek za zwłokę, należy przypisać szczególny charakter, albowiem przyznanie takiej ulgi stanowi formę pomocy udzielonej przez państwo podatnikowi po to, aby poprzez stosowanie zasady doprowadzenia do efektywnego wykonania zobowiązania podatkowego nie wywołać skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych oraz odsetek od tych zaległości i jako następstwo ściągnięcia należności podatkowej, państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Stąd też ocena wystąpienia przesłanek udzielenia tej ulgi, o jakich mowa w art. 67a § 1 pkt 3 o.p., nie może być zawężana wyłącznie do zasady, którą jest terminowe płacenie podatków, a także do wystąpienia nadzwyczajnych i losowych okoliczności. Organ podatkowy, dokonując wyboru jednej z możliwych konsekwencji decyzyjnych, powinien uwzględnić nie tylko okoliczności związane z sytuacją finansową i majątkową strony czy okoliczności społeczne i ekonomiczne, ale także np. dotychczasową postawę podatnika w zakresie wywiązywania się z obowiązków daninowych, zakres wnioskowanej ulgi, okoliczności powstania zaległości podatkowej i związanych z tą zaległością odsetek (por. np. wyrok NSA z 31 października 2024 r., III FSK 786/24). Na gruncie badanej sprawy szczególnej weryfikacji wymaga ostatnia ze wskazanych okoliczności, gdyż – jak zauważył sam Dyrektor IAS – "powstanie zaległości podatkowej i w jej konsekwencji odsetek za zwłokę trwało kilka lat i nie powstało w sposób standardowy". W przypadku zaś uznania, że okoliczność ta nie może przesądzać o przyznaniu wnioskowanej ulgi, stanowisko takie wymaga logicznego i spójnego uzasadnienia. W tym stanie rzeczy, nie znajdując podstaw do uznania zasadności stawianego przez Dyrektora IAS zarzutu naruszenia prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną, po uprzednim rozpoznaniu jej na posiedzeniu niejawnym zgodnie z art. 182 § 2 p.p.s.a. /-/ J. Pruszyński /-/ P. Borszowski /-/ A. Sokołowska