III FSK 852/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 25 sierpnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Syndyk masy upadłości S. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Op 328/18 w sprawie ze skargi Syndyk masy upadłości S. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 31 lipca 2018 r., nr SKO.40.1477.2018.po w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r. oddala skargę kasacyjną. Sygnatura akt III FSK 852/21 U z a s a d n i e n i e Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę syndyka masy upadłości S. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2018. Sąd uznał, że przedsiębiorca postawiony w stan upadłości likwidacyjnej nie utracił posiadania nieruchomości co do których przysługuje mu prawo własności lub prawo użytkowania wieczystego, wobec czego nieruchomości te mogą być uznane za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849, dalej: u.p.o.l.). W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżący wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, dalej: P.p.s.a.) zarzucił naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. na skutek uznania za związane z działalnością gospodarczą grunty i budynki podatnika, który nie prowadzi już tej działalności na skutek otwarcia postępowania upadłościowego w celu likwidacji masy upadłości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu nie wniosło odpowiedzi na skargę kasacyjną ani nie zajęło stanowiska co do jej zasadności w innej formie procesowej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Jedyny podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut koncentruje się na zagadnieniu dalszego uznawania za przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą podatnika, któremu ze względu na otwarcie postępowania upadłościowego o charakterze (celu) likwidacyjnym odjęto zarząd nad przedsiębiorstwem, w skład którego wchodzą nieruchomości objęte opodatkowaniem z zastosowaniem stawek właściwych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Odnosząc się do tak zarysowanego przedmiotu sporu należy w pierwszym rzędzie zauważyć, że zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24.05.2004 r. (FSK 90/04) o wysokości stawki podatku od nieruchomości decyduje prawna i faktyczna pozycja ich właściciela, a nie syndyka masy upadłości. A zatem okoliczność, że syndyk masy upadłości nie może już kontynuować działalności prowadzonej przez przedsiębiorstwo upadłego, nie ma znaczenia dla prawnopodatkowej kwalifikacji nieruchomości wchodzących w skład tego przedsiębiorstwa. Z kolei stanowiący podstawę kasacyjną i definiujący pojęcie nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ogranicza się do stwierdzenia, że takimi nieruchomościami są te, które znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą – chyba, że nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia takiej działalności ze względów technicznych. Na tle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24.02.2021 r. (SK 39/19), który zakwestionował konstytucyjność rozumienia tego przepisu w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarcza, Naczelny Sad Administracyjny w wyroku z dnia 29.03.2022 r. (III FSK 4086/21) wywiódł, że za związane z prowadzoną działalnością gospodarcza można uznać nieruchomości, które są w posiadaniu przedsiębiorcy oraz jednocześnie: wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa lub przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, lub nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, a więc potencjalnie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Przypomnienie tych uwarunkowań prawnych jest istotne o tyle, że w żadnym z przedstawionych ujęć zagadnienia, także z uwzględnieniem aspektu konstytucyjnego, nie stwierdzono ewentualnego znaczenia dla prawnopodatkowego zakwalifikowania nieruchomości jako związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej rzeczywistego sprawowania zarządu przez przedsiębiorcę nad tą nieruchomością lub przedsiębiorstwem, w skład którego ona wchodzi; istotny jest tylko fakt posiadania przez niego określonej nieruchomości oraz jej związek, także potencjalny, z prowadzonym przedsiębiorstwem. Nie sposób zatem dopatrzeć się podstawy normatywnej dla wywodzonego w skardze kasacyjnej twierdzenia, jakoby okoliczność pozbawienia przedsiębiorcy zarządu nad nieruchomością i przedsiębiorstwem, a także wstrzymania prowadzenia działalności ze względu na wszczęcie postępowania upadłościowego w celu likwidacji masy upadłości, miało rzutować na prawnopodatkowy jej status jako nadal związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przeciwnie – skoro nieruchomość ta nadal znajduje się w posiadaniu podatnika, który mimo wszczęcia postępowania upadłościowego statusu przedsiębiorcy wszak nie utracił, a ponadto nadal wchodzi w skład przedsiębiorstwa, które jest wprawdzie likwidowane, ale jeszcze istnieje oraz może, przynajmniej potencjalnie, być w przyszłości wykorzystywana gospodarczo, jest nieruchomością związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a zatem powinna być opodatkowana z zastosowaniem stawki właściwej dla tej kategorii nieruchomości, a nie kategorii nieruchomości pozostałych. Brak zatem uzasadnionych podstaw do podzielenia argumentów podniesionych w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, jakoby upadłego nie można nadal uznawać za przedsiębiorcę, czyli za osobę prowadzącą działalność gospodarczą; upadły nadal pozostaje przedsiębiorcą, a posiadane przez niego nieruchomości winny być kwalifikowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (z uwzględnieniem dodatkowych kryteriów wyprowadzonych z przytoczonego wyroku Trybunału Konstytucyjnego). Co się tyczy argumentu odwołującego się do braku wprowadzenia nieruchomości upadłego do ewidencji środków trwałych prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, należy zauważyć, że także księgowe zakwalifikowanie ich jako inwestycji i takie ujęcie bilansowe nie niweczy trafności twierdzenia, że stanowiły one mienie wchodzące w skład przedsiębiorstwa, a nie składnik osobistego majątku upadłego. Konkludując Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i podlega oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego nie orzeczono wobec braku stosownego wniosku od strony wygrywającej sprawę w instancji kasacyjnej. Skargę kasacyjną rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w związku z ust. 1 ustawy z dnia 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r., poz. 2095), po uprzednim powiadomieniu stron o możliwości dodatkowego wypowiedzenia się na piśmie. SNSA Jacek Brolik SNSA Stanisław Bogucki SNSA Tomasz Zborzyński (spr.)