III FSK 908/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek, po rozpoznaniu w dniu 2 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. T.-K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 590/21 w sprawie ze skargi T. T.-K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 24 marca 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrok sądu pierwszej instancji. Wyrokiem z 6 lipca 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 590/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę T. T.-K. (dalej: Skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z 24 marca 2021 r., nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, w trybie wznowienia postępowania, decyzji w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego na rok 2014 (wyrok, podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl.). 2. Skarga kasacyjna. Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji wniosła Skarżąca. Działając jako doradca podatkowy - w imieniu własnym - zaskarżyła wyrok w całości. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.) zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, co dotyczy następujących przepisów, i tak: 1. ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1170, dalej: u.p.o.l.) w postaci art. 4 ust. 1 pkt 1 mówiącego, że podstawą opodatkowania w podatku od nieruchomości jest dla gruntów - powierzchnia, 2. ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2020 r., poz. 2052, dalej: u.p.g.k.) w postaci: 1) art. 21 ust. 1 mówiącego m.in., że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków i ust. 2 mówiącego, że organy i jednostki organizacyjne realizujące zadania, o których mowa w ust. 1, współdziałają z organami Służby Geodezyjnej i Kartograficznej w zakresie utworzenia i sfinansowania systemu dostępu i wymiany danych między ewidencją gruntów i budynków a ewidencjami i rejestrami publicznymi prowadzonymi przez te organy i jednostki organizacyjne, 2) art. 22 ust. 2 dotyczący obowiązku zgłaszania właściwemu organowi zmian danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania tych zmian i ust. 2 mówiącego, że jeżeli uzyskanie danych niezbędnych do aktualizacji bazy danych ewidencji gruntów i budynków nie jest możliwe w inny sposób, starosta może, w drodze decyzji administracyjnej, nałożyć na podmioty, o których mowa w art. 20 ust. 2 pkt 1, obowiązek m. in. opracowania dokumentacji geodezyjnej niezbędnej do aktualizacji bazy danych ewidencji gruntów i budynków, w przypadku ustalenia, że stan faktyczny nieruchomości jest inny niż ujawniony w tej bazie danych. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzuciła ponadto naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a polega na naruszeniu art. 145 § 1 lit. a, b, c w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w miejsce jej uwzględnienia - w tym w rozpoznaniu zarzutów w pkt b i c - tj. uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, w związku z naruszeniem m.in. art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art. 124 i art. 127 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, dalej: o.p.) w zw. z art. 2, art. 7, art. 8, art. 32, art. 78 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. z 1997 r., nr 78, poz. 483 ze zm.), art. 187 § 1 i art. 194 § 1 i § 3 o.p. Mając na uwadze powyższe zarzuty, autorka skargi kasacyjnej wniosła na podstawie art. 176 w zw. z art. 185 § 1 p.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji ewentualnie Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosło o jej oddalenie. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Z uwagi na sposób sformułowania zarzutów oraz ich uzasadnienia w skardze kasacyjnej, wyjaśnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w analizowanej sprawie nie występuje. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez jej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą kasacyjnie naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż z uwagi na związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej, może on uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Ponadto zarzuty kasacyjne powinny zawierać precyzyjne uzasadnienie, w czym wnoszący autor skargi kasacyjnej upatruje naruszenia powołanych w niej przepisów. Skarga kasacyjna ma na celu podważenie argumentacji zaprezentowanej przez sąd pierwszej instancji i dlatego zarzuty, jak i ich uzasadnienie, powinny być ukierunkowanie na wykazanie błędu w przyjętym przez ten sąd rozumowaniu. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej, czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny, czy działające w sprawie organy podatkowe. Należy podkreślić, że w niniejszej sprawie do Sądu pierwszej instancji zaskarżona została decyzja wydana w trybie wznowienia postępowania, zatem kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy ma prawidłowość zastosowania art. 240 § 1 o.p., a konkretnie pkt 5 tego przepisu. W oparciu o tę właśnie podstawę prawną Skarżąca wnosiła bowiem o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2014. Następnie tenże przepis art. 240 § 1 pkt 5 o.p. stanowił podstawę prawną oceny organów podatkowych, czy w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Tymczasem w skardze kasacyjnej nie postawiono zarzutu naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Autor skargi kasacyjnej w stawianych zarzutach i przedstawionej argumentacji w istocie pomija fakt wydania zaskarżonej decyzji w trybie wznowienia postępowania i zastosowaną przez organ podatkowy podstawę prawną rozstrzygnięcia. W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny nie ma możliwości poddania kontroli stanowiska Sądu pierwszej instancji, który zgodził się z organami podatkowymi, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie wystąpiła przesłanka określona w ww. przepisie, w związku z tym zasadnie odmówiono uchylenia decyzji ostatecznej. Trzeba zauważyć, że Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową umożliwiającą weryfikację ostatecznych decyzji podatkowych z powodu wad procesowych wyliczonych wyczerpująco w art. 240 § 1 o.p. Nie daje natomiast podstaw do weryfikacji samej decyzji. Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest zatem kontynuacją postępowania instancyjnego, a zatem nie umożliwia pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym, we wszystkich jej aspektach. We wznowionym postępowaniu organ je prowadzący może odnieść się do istoty sprawy tylko i wyłącznie wówczas, gdy postępowanie, w którym wydano decyzję ostateczną, obarczone było taką wadą, która przez ustawodawcę uznana została za wadę kwalifikowaną, enumeratywnie wyliczoną w przepisach prawa procesowego. W skardze kasacyjnej skupiono się natomiast na wykazaniu naruszenia prawa materialnego, którego w zaskarżonej do Sądu pierwszej instancji decyzji nie stosowano ze względu na stwierdzenie, iż przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. nie wystąpiła w sprawie. Skarżąca dąży do poddania kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny decyzji ostatecznej w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2014. Wskazuje na to postawianie zarzutów naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. stanowiącego, że podstawą opodatkowania w podatku od nieruchomości jest dla gruntów ich powierzchnia oraz art. 21 ust. 1 i 2 u.p.g.k., z których wynika, że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, zaś organy i jednostki organizacyjne realizujące ww. zadania współdziałają z organami Służby Geodezyjnej i Kartograficznej w zakresie utworzenia i sfinansowania systemu dostępu i wymiany danych między ewidencją gruntów i budynków a ewidencjami i rejestrami publicznymi prowadzonymi przez te organy i jednostki organizacyjne. Tymczasem, jak już wskazano, Sąd pierwszej instancji nie kontrolował decyzji wymiarowej, lecz decyzję wydaną w wyniku wznowienia postępowania. Nie ma też podstaw do uwzględnienia wymienionych łącznie w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art. 124 i art. 127 o.p. w zw. z art. 2, art. 7, art. 8, art. 32, art. 78 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 187 § 1 i art. 194 § 1 i § 3 o.p. Wskazane zarzuty opierają się na argumentacji, że organ podatkowy nie jest bezwzględnie związany zapisami ewidencji gruntów i budynków, zwłaszcza gdy dane w niej widniejące nie odzwierciedlają rzeczywistego stanu faktycznego. Zarzuty te odnoszą się zatem również do decyzji wymiarowej, a nie do podstaw wznowienia postępowania. Tym samym podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu kontrolę zaskarżonego wyroku w zasadniczym zakresie, czyli zasadności stwierdzenia, że w sprawie nie została spełniona przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Z tych też względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił. Sędzia Paweł Dąbek Sędzia Jacek Brolik Sędzia Jacek Pruszyński