III OSK 1638/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Przemysław Szustakiewicz (spr.) Sędziowie: sędzia NSA Olga Żurawska-Matusiak sędzia del. WSA Kazimierz Bandarzewski Protokolant: starszy asystent sędziego Joanna Ukalska po rozpoznaniu w dniu 24 września 2025 r. na rozprawie w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej A.T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 listopada 2021 r. sygn. akt II SA/Wa 1984/21 w sprawie ze skargi A.T. na decyzję Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 13 marca 2021 r. nr DOM1.1125.29.2021.EDE w przedmiocie wygaśnięcia stosunku służbowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od A.T. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z dnia 9 listopada 2021 r., sygn. akt II SA/Wa 1984/21, oddalił skargę A.T. na decyzję Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 13 marca 2021 r., nr DOM1.1125.29.2021.EDE w przedmiocie wygaśnięcia stosunku służbowego. Wyrok został wydany w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...] (dalej: DIAS), pismem z dnia 19 maja 2017 r., nr 1801-IZK1.111.139.2017, na podstawie art. 165 ust. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz.1948 ze zm., dalej: "p.w.KAS"), przedstawił A.T. propozycję określającą warunki zatrudnienia w ramach korpusu służby cywilnej w Izbie Administracji Skarbowej [...]. W dniu 14 czerwca 2017 r. funkcjonariuszka złożyła oświadczenie, że nie przyjmuje przedłożonej propozycji zatrudnienia. Wobec powyższego jej stosunek służbowy wygasł z dniem 31 sierpnia 2017 r. na mocy art. 170 ust. 1 pkt 2 p.w.KAS. Pismem z dnia 2 sierpnia 2019 r. strona wezwała DIAS do wydania decyzji w sprawie zwolnienia jej ze służby w Służbie Celno-Skarbowej. Postanowieniem z dnia 13 sierpnia 2019 r. DIAS odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania decyzji administracyjnej w przedmiocie zwolnienia ze służby, a Szef Krajowej Administracji Skarbowej, postanowieniem z dnia 27 września 2019 r., utrzymał w mocy postanowienie DIAS z dnia 13 sierpnia 2019 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z dnia 23 kwietnia 2020 r., II SA/Wa 2652/19 uchylił postanowienia Szefa KAS oraz organu I instancji, wskazując, że organ wydając rozstrzygnięcie w I instancji, zamiast zaskarżonego postanowienia, winien wydać w stosunku do skarżącej decyzję administracyjną w sprawie zwolnienia ze służby, stosownie do art. 170 ust. 1 i 3 p.w.KAS w związku z art. 276 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2018 r., poz. 508 ze zm., dalej: "ustawa o KAS"). W związku z powyższym wyrokiem, DIAS decyzją z dnia 7 grudnia 2020 r., znak 1801-IZK2.111.164.2019, wydana na podstawie art. 170 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 p.w.KAS w z. z art. 276 ust. 2 ustawy o KAS, stwierdził wygaśnięcie stosunku służbowego A.T. z dniem 31 sierpnia 2017 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, że obsada kadrowa jednostek organizacyjnych Krajowej Administracji Skarbowej w województwie podkarpackim, realizowana była wyłącznie w oparciu o normatywne przesłanki zawarte w treści art. 165 ust. 7 p.w.KAS, tj. o posiadane kwalifikacje, przebieg dotychczasowej pracy lub służby, a także dotychczasowe miejsce zamieszkania. Nadrzędnym celem dyrektorów izb administracji skarbowej była konieczność zagwarantowania realizacji ustawowych zadań i celów KAS na najwyższym poziomie. Strona otrzymała propozycję zatrudnienia ze względu na dotychczas realizowane obowiązki służbowe – była wieloletnim funkcjonariuszem komórki zajmującej się sprawami z zakresu akcyzy i gier, posiadającym duże doświadczenie w tym zakresie. W zaproponowanej komórce miała wykonywać zadania, które nie zostały określone w art. 2 ust. 2 ustawy o KAS, jako zadania zastrzeżone dla funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej. Charakter wykonywanych zadań w Dziale Podatku Akcyzowego i Podatku od Gier, w żaden sposób nie uzasadniał potrzeby realizowania ich w ramach stosunku służbowego. Szef KAS, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 13 marca 2020 r., nr DOM1.1125.29.2021.EDE, utrzymał w mocy decyzję z dnia 7 grudnia 2020 r., podnosząc, że rozstrzygnięcia w zakresie stosunku służbowego funkcjonariuszy determinowały względy wynikające ze zmian w organizacji funkcjonowania skarbowości i Służby Celnej, tj. utworzenie KAS. Z dniem 1 marca 2017 r. weszła w życie ustawa o KAS tworząca Krajową Administrację Skarbową, w ramach której została wyodrębniona Służba Celno-Skarbowa. Założeniem reformy KAS było dostosowanie jej struktur do zadań i celów polityki państwa, co skutkowało koniecznością wprowadzenia szczególnych rozwiązań odnoszących się do kwestii pracowniczych, w tym również związanych z możliwością przedstawienia funkcjonariuszowi propozycji pracy i przekształcenia jego stosunku służbowego w stosunek pracy. Szef KAS wyjaśnił, że zamierzeniem przyświecającym utworzeniu KAS było skonsolidowanie rozproszonej dotąd struktury terenowej administracji podatkowej i celnej. Rozproszenie i powielanie niektórych zadań związanych z procesem poboru należności podatkowych i celnych w ramach poszczególnych służb powodowało bowiem, iż nie było możliwe ich realizowanie w sposób spójny i jednolity, a zarazem z optymalnym wykorzystaniem dostępnej kadry oraz zasobów organizacyjnych i finansowych. Wejście w życie przepisów ustawy o KAS, a pośrednio także p.w.KAS, miało zatem służyć osiągnięciu zakładanych przez reformę celów. W wyniku przeprowadzonych zamian doszło do sukcesji generalnej, w wyniku której izba administracji skarbowej wstępując w prawa i obowiązki łączonych jednostek, stała się ich następcą prawnym. Jednocześnie pracownicy/funkcjonariusze zatrudnieni/pełniący służbę w dotychczasowych jednostkach, tj. izbach skarbowych, urzędach kontroli skarbowej oraz izbach celnych, stali się z mocy prawa pracownikami/funkcjonariuszami zatrudnionymi/pełniącymi służbę w jednostkach organizacyjnych KAS na podstawie dotychczasowych warunków służby/zatrudnienia, do czasu przyjęcia pisemnej propozycji określającej nowe warunki zatrudnienia/pełnienia służby, braku takiej propozycji lub odmowy jej przyjęcia - nie dłużej niż do dnia 31 sierpnia 2017 r. Dyrektorzy izb administracji skarbowej składali odpowiednio pracownikom oraz funkcjonariuszom, w terminie do dnia 31 maja 2017 r., pisemne propozycje określające nowe warunki zatrudnienia albo pełnienia służby. DIAS realizując nałożony na niego p.w.KAS, obowiązek zapewnienia właściwej obsady kadrowej, doboru pracowników i funkcjonariuszy do realizacji zadań, zgodnie z ich kwalifikacjami i przebiegiem dotychczasowej pracy lub służby, podjął decyzję o przedstawieniu stronie pisemnej propozycji pracy w podległej jednostce na stanowisku eksperta skarbowego w Dziale Podatku Akcyzowego i Podatku od Gier Izby Administracji Skarbowej [...]. Strona otrzymała propozycję pracy z uwagi na dotychczas realizowane obowiązki służbowe – posiadała odpowiednie kwalifikacje i była funkcjonariuszem z wieloletnim doświadczeniem w wykonywaniu obowiązków służbowych w komórce zajmującej się sprawami z zakresu akcyzy i gier. W komórce tej miała wykonywać zadania, które nie zostały zastrzeżone dla funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej. Również charakter zadań wykonywanych w Dziale Podatku Akcyzowego i Podatku od Gier, nie uzasadniał potrzeby ich realizowania w ramach stosunku służbowego. Z uwagi na powyższe strona nie otrzymała propozycji służby, lecz propozycję pracy. Zdaniem Szefa KAS, wręczenie propozycji zatrudnienia nastąpiło z uwzględnieniem przesłanek zawartych w art. 165 ust. 7 p.w.KAS, tj. posiadanych kwalifikacji i przebiegu dotychczasowej służby, a także dotychczasowego miejsca zamieszkania. W ocenie Szefa KAS, analiza materiałów dowodowych daje podstawy do twierdzenia, że DIAS działał na podstawie i w granicach prawa, nie przekraczając przy tym granic uznania administracyjnego. Wydając decyzję o stwierdzeniu wygaśnięcia stosunku służbowego z dniem 31 sierpnia 2017 r., właściwie ją uzasadnił, wskazując, że nałożony na dyrektora izby administracji skarbowej obowiązek zapewnienia właściwej obsady kadrowej, dotyczył zarówno odpowiedniej liczby pracowników i funkcjonariuszy, jak i doboru pracowników i funkcjonariuszy do realizacji zadań, zgodnie z kwalifikacjami i przebiegiem dotychczasowej pracy lub służby. Propozycję pełnienia służby w Służbie Celno-Skarbowej otrzymały więc osoby, które będą realizować zadania przewidziane dla Służby Celno-Skarbowej, bowiem ustawa o KAS wprost wskazuje katalog zadań, które mogą wykonywać wyłącznie funkcjonariusze. Strona pismem z dnia 19 maja 2017 r. otrzymała propozycję określającą warunki zatrudnienia w ramach korpusu służby cywilnej w Izbie Administracji Skarbowej [...], przy czym w oświadczeniu z dnia 14 czerwca 2017 r. odmówiła przyjęcia przedłożonej propozycji. W związku z tym, jej stosunek służbowy wygasł z dniem 31 sierpnia 2017 r., a decyzja z dnia 7 grudnia 2020 r. stanowi potwierdzenie stanu faktycznego zaistniałego w 2017 r. w związku z wejściem w życie p.w.KAS i jest konsekwencją odmowy przyjęcia przez stronę złożonej propozycji zatrudnienia. Skoro strona złożyła oświadczenie, że nie przyjmuje przedstawionej jej propozycji zatrudnienia, nie doszło do przekształcenia stosunku służbowego w stosunek pracy, lecz do jego wygaśnięcia w określonej dacie. Szef KAS, odnosząc się do zarzutu, że DIAS winien był wydać decyzję o zwolnieniu ze służby z dniem 31 sierpnia 2017 r., nie zaś decyzję stwierdzającą wygaśnięcie z tym dniem stosunku służbowego, stwierdził, że DIAS wydając skarżone rozstrzygnięcie, działał na podstawie przepisów art. 170 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 p.w.KAS w zw. z art. 276 ust. 2 ustawy o KAS, a zatem na podstawie prawnej wskazanej przez Sąd w wyroku z dnia 23 kwietnia 2020 r., sygn. akt II SA/Wa 2652/19, oraz mając na uwadze, że w świetle przepisów ww. ustawy, wygaśnięcie stosunku służbowego funkcjonariusza traktuje się jak zwolnienie ze służby. Z powyższą decyzją nie zgodziła się strona i wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie . W odpowiedzi na skargę Szef KAS wniósł o jej oddalenie. Powołanym na wstępie wyrokiem, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej "P.p.s.a."), uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W motywach rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że na podstawie art. 165 ust. 7 p.w.KAS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, dyrektor izby administracji skarbowej oraz dyrektor Krajowej Szkoły Skarbowości składają odpowiednio pracownikom oraz funkcjonariuszom, w terminie do dnia 31 maja 2017 r., pisemną propozycję, określającą nowe warunki zatrudnienia albo pełnienia służby, która uwzględnia posiadane kwalifikacje i przebieg dotychczasowej pracy lub służby, a także dotychczasowe miejsce zamieszkania. Możliwość złożenia dotychczasowym funkcjonariuszom propozycji pracy, określającej nowe warunki zatrudnienia, przewidziana została w ustawie także w art. 167 ust. 2 (w stosunku do funkcjonariuszy pełniących służbę w komórkach urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych). Zgodnie z art. 170 ust. 2 p.w.KAS, funkcjonariusz, któremu przedstawiono propozycję zatrudnienia albo pełnienia służby, składa w terminie 14 dni od dnia jej otrzymania oświadczenie o przyjęciu albo odmowie przyjęcia propozycji. Niezłożenie oświadczenia w tym terminie jest równoznaczne z odmową przyjęcia propozycji zatrudnienia albo pełnienia służby. Stosunki służbowe osób pełniących służbę w jednostkach KAS, o których mowa w art. 36 ust. 1 pkt 1, 2, 3 i 6 ustawy o KAS (komórkach organizacyjnych urzędu obsługującego ministra, Krajowej Informacji Skarbowej, izbach administracji skarbowej i Szkole), wygasają: z dniem 31 sierpnia 2017 r., jeżeli osoby te w terminie do dnia 31 maja 2017 r. nie otrzymają pisemnej propozycji określającej nowe warunki zatrudnienia albo pełnienia służby; po upływie 3 miesięcy, licząc od miesiąca następującego po miesiącu, w którym funkcjonariusz złożył oświadczenie o odmowie przyjęcia propozycji zatrudnienia albo pełnienia służby, jednak nie później niż dnia 31 sierpnia 2017 r. (art. 170 ust. 1 p.w.KAS). Wygaśnięcie stosunku służbowego funkcjonariusza w opisanych przypadkach traktuje się jak zwolnienie ze służby (art. 170 ust. 3 p.w.KAS). Wszelkie wątpliwości i rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, dotyczące interpretacji i stosowania p.w.KAS, zostały rozstrzygnięte przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 1 lipca 2019 r., sygn. akt I OPS 1/19, w której jednoznacznie stwierdzono, że w sytuacji, gdy nie złożono funkcjonariuszowi propozycji dalszego zatrudnienia/służby lub w przypadku niezaakceptowania przez niego propozycji zatrudnienia albo pełnienia służby w określonym przez prawo terminie (zgodnie z art. 170 ust. 1 pkt 1 i 2 p.w.KAS), dochodzi do wygaśnięcia dotychczasowego stosunku służbowego, które traktuje się jak zwolnienie ze służby. Podstawą zaś do wydania decyzji o zwolnieniu ze służby stanowi art. 170 ust. 1 i 3 p.w.KAS w zw. z art. 276 ust. 1 i 2 ustawy o KAS. W sprawie jest bezsporne, że skarżącej przedstawiono do dnia 31 maja 2017 r. pisemną propozycję określającą nowe warunki zatrudnienia, jednakże skarżąca propozycji tej nie przyjęła. Zasadnie zatem DIAS wydał decyzję o stwierdzeniu wygaśnięcia stosunku służbowego skarżącej, biorąc pod uwagę i rozważając kryteria o jakich mowa w art. 165 ust. 7 p.w.KAS. Organ wskazał bowiem w decyzji, że przedstawiając skarżącej propozycję zatrudnienia powiązał tę propozycję z posiadanymi przez nią kwalifikacjami, tj. z dotychczas realizowanymi obowiązkami służbowymi, dużym doświadczeniem w sprawach z zakresu akcyzy i gier; z przebiegiem dotychczasowej służby, z uwzględnieniem miejsca zamieszkania. Jednocześnie organ wyjaśnił, że charakter zadań wykonywanych w zaproponowanej komórce organizacyjnej, nie uzasadniał potrzeby ich realizowania w ramach stosunku służbowego. Organ rozważył zatem kwalifikacje i przebieg dotychczasowej służby skarżącej stwierdzając, że dawały one podstawę do przedstawienia jej propozycji pracy, a nie służby. Z powyższym wyrokiem nie zgodziła się skarżąca, wnosząc skargę kasacyjną i domagając się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie: 1. art. 165 ust. 7 p.w.KAS poprzez uznanie, że niezłożenie skarżącej propozycji pełnienia służby w Służbie Celno-Skarbowej określającej nowe warunki pełnienia służby, uwzględniającej posiadane kwalifikacje, przebieg dotychczasowej służby, a także dotychczasowe miejsce zamieszkania jest uzasadnione; 2. art. 7 k.p.a. poprzez przyjęcie jako podstawy rozstrzygnięcia okoliczności niepotwierdzonych dokumentami oraz nieznajdującymi potwierdzenia w aktach sprawy; 3. art. 2, art. 7, art. 31 ust. 3, art. 32 ust. 1 i 2 i art. 60 Konstytucji RP poprzez brak przejrzystych kryteriów selekcji kandydatów i obsadzania poszczególnych stanowisk KAS; 4. art. 7, art. 8, art. 9, art. 11, art. 12 oraz art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. poprzez: a) nieprzeprowadzenie pełnego, a nawet podstawowego postępowania dowodowego w sprawie i w konsekwencji błędne dokonanie oceny spełniania przez stronę przesłanek z art. 165 ust. 7 p.w.KAS, b) niewłaściwą ocenę materiału dowodowego oraz pominięcie najistotniejszych wniosków dowodowych zgłaszanych przez skarżącą, skutkujące uznaniem, że dopuszczalne jest nieprzedstawienie skarżącej propozycji pełnienia służby, podczas gdy jej kwalifikacje, wiedza, przebieg służby oraz doświadczenie zawodowe uzasadniają przedstawienie takiej propozycji, przy jednoczesnym pominięciu analizy materiału dowodowego w zakresie dotyczącym faktycznych działań organu w zakresie wydawania decyzji funkcjonariuszom w oparciu o kryteria zawarte w art. 165 ust. 7 p.w.KAS. W piśmie procesowym z dnia 23 czerwca 2022 r. Szef KAS wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki enumeratywnie wymienione w art. 183 § 2 P.p.s.a. w niniejszej sprawie nie występują. Oznacza to, że przytoczone w skardze kasacyjnej przyczyny wadliwości prawnej zaskarżonego wyroku determinują zakres kontroli dokonywanej przez sąd drugiej instancji, który w odróżnieniu od sądu pierwszej instancji nie bada całokształtu sprawy, lecz tylko weryfikuje zasadność zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej. W sytuacji, gdy strona wnosząca skargę kasacyjną zarzuca wyrokowi sądu pierwszej instancji naruszenie przepisów prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania, bowiem dopiero wówczas, gdy zostanie przesądzone, że stan faktyczny przyjęty przez sąd pierwszej instancji za podstawę orzekania jest prawidłowy albo nie został dostatecznie podważony, można przejść do oceny zasadności zarzutów naruszenia prawa materialnego. W rozpoznawanej sprawie, ze względu na jej przedmiot, Naczelny Sąd Administracyjny dokonał odstępstwa od tej zasady bowiem zarzuty naruszenia przepisów postępowania w sposób bezpośredni wiążą się z zarzutami naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie prawa materialnego, stąd ocena przez Naczelny Sąd Administracyjny zarzutów naruszenia przepisów postępowania wymaga równoczesnego odniesienia się do zasadniczego problemu w niniejszej sprawie, tj. zasadności oddalenia przez Sąd pierwszej instancji skargi na decyzję o wygaśnięciu stosunku służbowego w Służbie Celno-Skarbowej - w sytuacji zarzucanego naruszenia prawa materialnego, tj. niewłaściwego zastosowania art. 165 ust. 7 p.w.KAS. Zgodnie z art. 165 ust. 7 p.w.KAS., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, dyrektor izby administracji skarbowej oraz dyrektor Krajowej Szkoły Skarbowości składali odpowiednio pracownikom oraz funkcjonariuszom, w terminie do 31 maja 2017 r., pisemną propozycję, określającą nowe warunki zatrudnienia albo pełnienia służby, która uwzględniała posiadane kwalifikacje i przebieg dotychczasowej pracy lub służby, a także dotychczasowe miejsce zamieszkania. Możliwość złożenia dotychczasowym funkcjonariuszom propozycji pracy, określającej nowe warunki zatrudnienia, przewidziana została w ustawie także w art. 167 ust. 2 (w stosunku do funkcjonariuszy pełniących służbę w komórkach urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych). Stosownie do art. 170 ust. 2 p.w.KAS., funkcjonariusz, któremu przedstawiono propozycję zatrudnienia albo pełnienia służby, składał w terminie 14 dni od dnia jej otrzymania oświadczenie o przyjęciu albo odmowie przyjęcia propozycji. Niezłożenie oświadczenia w tym terminie jest równoznaczne z odmową przyjęcia propozycji zatrudnienia albo pełnienia służby. Stosunki służbowe osób pełniących służbę w jednostkach Krajowej Administracji Skarbowej, o których mowa w art. 36 ust. 1 pkt 1, 2, 3 i 6 ustawy o KAS (komórkach organizacyjnych urzędu obsługującego ministra, Krajowej Informacji Skarbowej, izbach administracji skarbowej i Szkole), wygasły: z 31 sierpnia 2017 r., jeżeli osoby te w terminie do 31 maja 2017 r. nie otrzymały pisemnej propozycji określającej nowe warunki zatrudnienia albo pełnienia służby; po upływie 3 miesięcy, licząc od miesiąca następującego po miesiącu, w którym funkcjonariusz złożył oświadczenie o odmowie przyjęcia propozycji zatrudnienia albo pełnienia służby, jednak nie później niż 31 sierpnia 2017 r. (art. 170 ust. 1 p.w.KAS.). Wygaśnięcie stosunku służbowego funkcjonariusza w opisanych przypadkach traktuje się jak zwolnienie ze służby (art. 170 ust. 3 p.w.KAS.). Podkreślenia wymaga, że ustawodawca pozostawił kierownikom jednostek organizacyjnych KAS pełne prawo wyboru co do tego, komu zostanie przedstawiona propozycja. Wobec tego organ nie miał obowiązku złożenia pracownikom propozycji zatrudnienia, zaś funkcjonariuszom propozycji służby. Ustawodawca umożliwił bowiem dostosowanie zasobów kadrowych do potrzeb kierowanych jednostek i realizowanych zadań. DIAS był uprawniony zatem do podjęcia decyzji o nieprzedłożeniu skarżącej propozycji służby z uwagi na konieczność dostosowania dotychczasowego stanu kadrowego Służby Celnej i administracji podatkowej do potrzeb wynikających ze zmian ustrojowych w płaszczyźnie finansów publicznych, nowej struktury organizacyjnej i zadań nałożonych na Krajową Administrację Skarbową. DIAS, dokonując oceny potrzeb kadrowych w perspektywie tego, komu z dotychczasowych funkcjonariuszy należy złożyć propozycję zatrudnienia lub pełnienia służby, wziął pod uwagę potrzeby organizacyjno-kadrowe podległej jednostki. W niniejszej sprawie niesporna jest okoliczność, że skarżąca otrzymała propozycję określającą nowe warunki zatrudnienia w Krajowej Administracji Skarbowej, której to propozycji nie przyjęła. W konsekwencji odmowy przyjęcia propozycji pracy, w myśl art. 170 ust. 1 p.w.KAS., jej stosunek służbowy wygasł z dniem 31 sierpnia 2017 r. W tej sytuacji DIAS, decyzją z dnia 7 grudnia 2020 r. stwierdził wygaśnięcie stosunku służbowego skarżącej z dniem 31 sierpnia 2017 r. Powyższe rozstrzygnięcie zostało utrzymane w mocy decyzją organu odwoławczego. Rozstrzygnięcie to jest zgodne ze wskazaniami zawartymi w wyroku WSA w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2020 r., II SA/Wa 2652/19, w którym badana była sytuacja prawna skarżącej w ramach Służby Celno-Skarbowej. Sąd ten jednoznacznie uznał, że w sprawie, w związku z nieprzyjęciem przez skarżącą przedłożonej jej propozycji zatrudnienia, obowiązkiem organu było wydanie decyzji wygaszającej stosunek służbowy skarżącej, traktowanej jako zwolnienie ze służby. W zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji wyjaśniono, dlaczego skarżącej nie przedstawiono propozycji służby, zaproponowano jej natomiast zatrudnienie w Izbie Administracji Skarbowej [...]. Argumentacja organu jest w tym zakresie przekonująca. DIAS wskazał w decyzji, że skarżąca otrzymała propozycję zatrudnienia z uwagi na dotychczas realizowane obowiązki służbowe, w szczególności była wieloletnim (9 lat) funkcjonariuszem komórki zajmującej się sprawami z zakresu akcyzy i gier, posiadającym duże doświadczenie w tym zakresie, a tym samym posiadała odpowiednie kwalifikacje do wykonywania zadań w zaproponowanym jej Dziale Podatku Akcyzowego i Podatku od Gier. To właśnie te okoliczności, jak wynika z treści uzasadnień kwestionowanych skargą decyzji, były podstawą przedstawienia skarżącej propozycji zatrudnienia. Jednocześnie organy wyjaśniły, z jakich przyczyn skarżącej nie została przedstawiona propozycja służby. Z akt sprawy wynika, że przez ostatnie 9 lat skarżąca pełniła służbę w Referacie Podatku Akcyzowego/Referat Akcyzy i Gier Urzędu Celnego [...]. Przedstawiona jej propozycja zatrudnienia obejmowała stanowisko w Dziale Podatku Akcyzowego i Podatku od Gier Izby Administracji Skarbowej [...]. Niewątpliwie więc zaproponowane stanowisko pracy było przedmiotowo adekwatne do obowiązków realizowanych przez skarżącą w ramach dotychczasowej służby. Przeniesienie skarżącej z korpusu służbowego do korpusu cywilnego wynikało z faktu, że charakter wykonywanych zadań tego Działu nie był zastrzeżony dla funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej, co oznacza, że nie wymagał realizowania ich w ramach stosunku służbowego. A skoro tak, to skarżącej kasacyjnie mogła zostać przedstawiona jedynie propozycja zatrudnienia. Propozycja ta uwzględniała zaś posiadane przez skarżącą kwalifikacje i doświadczenie zawodowe oraz przebieg jej służby, dotychczasowe miejsce pełnienia służby, jak również jej miejsce zamieszkania, które to okoliczności zostały szczegółowo omówione w zaskarżonej decyzji. Decyzja skarżącej o jej nieprzyjęciu obligowała organ do wygaszenia stosunku służbowego skarżącej. Decyzja wydana w tym przedmiocie nie ma cech dowolności, a argumentacja organu w sposób jednoznaczny wskazuje przesłanki jakimi kierował się organ rozstrzygając o sytuacji prawnej skarżącej. Z prezentowanego w skardze kasacyjnej stanowiska wynika, że skarżąca za uzasadnione uważała przedstawienie jej propozycji służby w innej komórce organizacyjnej, w której zgodnie z nową strukturą, realizacja obowiązków mogłaby odbywać się w ramach służby. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, takie działanie organów było prawnie dopuszczalne, jednakże nie było prawnie nakazane. Przedstawienie skarżącej propozycji służby było wyłącznie jedną z normatywnie dopuszczonych alternatyw działania organu w ramach stosowania art. 165 ust. 7 p.w.KAS. Organ zdecydował się zaproponować skarżącej stanowisko pracy przedmiotowo adekwatne do tego, jakie zajmowała przez ostatnie 9 lat służby. Stosownie do rygorów przewidzianych treścią art. 165 ust. 7 p.w.KAS, organ uwzględnił posiadane przez skarżącą kwalifikacje oraz dotychczasowy przebieg służby. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, przyjęta przez organ pozytywna ocena posiadanych przez funkcjonariuszkę kwalifikacji i dotychczasowego przebiegu służby nie oznacza obowiązku przedstawienia jej propozycji służby na innym stanowisku niż dotychczas zajmowane, jeżeli po reformie KAS, stanowisko to zostało wyłączone ze struktur służbowych i włączone w struktury pracownicze. Organ nie ma obowiązku poszukiwania stanowiska służbowego dla funkcjonariusza, którego dotychczasowa służba była oceniana pozytywnie. Z treści art. 165 ust. 7 p.w.KAS wynika jedynie, że organ miał obowiązek skorelować argumentacyjnie złożoną skarżącej propozycję zatrudnienia z posiadanymi przez nią kwalifikacjami oraz dotychczasowym przebiegiem służby, i ten wymóg, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, został zrealizowany. W świetle treści art. 165 ust. 7 p.w.KAS, organ nie był natomiast zobowiązany tłumaczyć, dlaczego posiadane przez skarżącego kwalifikacje oraz dotychczasowy przebieg służby nie uzasadniały przedstawienia mu propozycji służby na innym niż dotychczas zajmowanym stanowisku. Ponadto w ramach stosowania art. 165 ust. 7 p.w.KAS, organ nie miał obowiązku skonfrontowania oceny doświadczenia i dotychczasowego przebiegu służby skarżącej z analogicznymi ocenami innych funkcjonariuszy, którzy pozostali w służbie. Zobligowanie do takiego działania nie wynika z treści art. 165 ust. 7 p.w.KAS. Podnieść również należy, że ocena przydatności do pełnienia służby w nowej strukturze organizacyjnej należała do przełożonego służbowego, który przeprowadzając analizę sytuacji kadrowej i potrzeb organizacyjnych Izby Administracji Skarbowej [...], a także kwalifikacji i doświadczenia zawodowego oraz przebiegu dotychczasowej służby skarżącej, zdecydował o przedstawieniu skarżącej propozycji zatrudnienia. Ze wskazanych powodów za niezasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 165 ust. 7 p.w.KAS. Nie mógł zostać uwzględniony zarzut naruszenia art. 2, art. 7, art. 31 ust. 1 i 2 i art. 60 Konstytucji RP. Każdy z tych przepisów zawiera odmienną treść normatywną. Wskazać jednak należy, że w rozpoznawanej sprawie nie doszło do złamania zasady równości wobec prawa oraz dostępu do służby publicznej na równych zasadach, a także innych zasad wynikających z powyższych przepisów. Tak szeroka zmiana ustrojowa w płaszczyźnie finansów publicznych wymusiła konieczność dostosowania dotychczasowego stanu kadrowego służby celnej, administracji podatkowej i kontroli skarbowej do nowej struktury organizacyjnej oraz nowych zadań nałożonych na organy KAS. Nastąpiło to w drodze regulacji prawnych zawartych w rozdziale trzecim ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej. Orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego w przedmiocie przekształcania lub wygaszania z mocy samego prawa stosunków zatrudnienia w służbie publicznej wskazuje, że szczególny charakter służby publicznej nie przekłada się na niezmienność zasad jej funkcjonowania, w tym także na bezwzględną ochronę trwałości stosunku zatrudnienia (por. wyrok TK z 14 czerwca 2011 r., Kp 1/11). Zatrudnieni w służbie publicznej powinni liczyć się z tym, że ochrona trwałości ich stosunków zatrudnienia będzie dostosowana do zmieniających się warunków społecznych. Co do zasady, zamieszczenie w ustawie gwarancji stabilności zatrudnienia daje podstawę do oczekiwania, że ustawodawca nie zmieni w sposób arbitralny zasad ochrony trwałości tych stosunków (por. wyrok TK z 16 czerwca 2003 r., K 52/02). Ingerowanie z mocy prawa w indywidualne stosunki zatrudnienia w służbie publicznej może być jednak uzasadnione zasadniczymi reformami aparatu administracji. Z punktu widzenia postanowień art. 24 Konstytucji RP w związku z charakterem służby publicznej wynikającym z art. 60 oraz art. 153 ust. 1 Konstytucji RP, ustanie lub modyfikacja stosunków zatrudnienia z mocy prawa jest możliwa w sytuacjach wyjątkowych, związanych z koniecznością realizowania innych ważnych wartości konstytucyjnych. W sprawie nie doszło również do naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. W myśl art. 7 k.p.a. w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, która została skonstruowana w art. 7 k.p.a., w toku postępowania organy administracji publicznej z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy. Organ administracji publicznej ma zatem obowiązek zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w taki sposób, aby ustalić stan faktyczny sprawy zgodny z rzeczywistością. Zasada prawdy obiektywnej została skonkretyzowana w art. 77 § 1 k.p.a., zgodnie z którym "organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy". Natomiast zgodnie z art. 80 k.p.a. "organ administracji publicznej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". W rozpoznawanej sprawie, wobec przedstawienia skarżącej propozycji zatrudnienia, dla uzasadnienia wyboru takiej możliwości ukształtowania statusu zawodowego skarżącej, organ zgromadził i przeanalizował materiał dowodowy, obrazujący sytuację zawodową skarżącej i wyjaśnił, dlaczego została przedstawiona jej propozycja zatrudnienia w korpusie służby cywilnej. Zasadne zatem było stanowisko organu, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie było przeszkód faktycznych i prawnych do złożenia skarżącej propozycji zatrudnienia. Podkreślić bowiem należy, że z treści art. 165 ust. 7 p.w.KAS nie wynika, aby właściwy organ był zobowiązany do złożenia funkcjonariuszowi celnemu propozycji służby, a nie propozycji zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Mając powyższe na względnie, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w pkt. 2 wyroku, na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 209 oraz art. 205 § 2 P.p.s.a.