SA/Lu 1543/94

1. Przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 maja 1990 r. w sprawie zwolnienia od podatków obrotowego i dochodowego podatników osiągających przychody z niektórych rodzajów nowo uruchomionej działalności gospodarczej /Dz.U. nr 35 poz. 203 ze zm./ nie zawierają przepisów któreby ograniczały uprawnienie podatnika w okresie kiedy przysługiwało mu zwolnienie od podatków określone tym aktem prawnym, do złożenia oświadczenia woli o zaniechaniu korzystania z tego prawa. 2. Prowadzenie księgi podatkowej niezgodnie z przepisami po okresie, w którym podatnik utracił prawo do zwolnienia nie może mieć wpływu na czasokres zwolnienia, w którym podatnik spełniał wymogi rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 maja 1990 r. w sprawie zwolnienia od podatków obrotowego i dochodowego podatników osiągających przychody z niektórych rodzajów nowo uruchomionej działalności gospodarczej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Organy podatkowe stawiając zarzut nierzetelnego prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów przedstawiła zasadniczo cztery okoliczności potwierdzające ten fakt: niewpisanie faktury Nr 59/92 z dnia 21 stycznia 1992 r., niewpisanie faktury nr 1184 z 5 listopada 1992 r., na zakup wędlin, braku rachunku na zakup piwa w ilości 13 sztuk oraz niewpisaniu w księdze przychodów i rozchodów kwoty przychodu w dniu 5 listopada 1992 r. Można mieć wątpliwości co do trafności ustaleń organów podatkowych odnoszących się do jednoznacznego twierdzenia, iż niewpisanie faktury Nr 59/92 z dnia 21 stycznia 1992 r. wpłynęło na przyjęcie, iż księga nie jest prowadzona zgodnie ze stanem faktycznym. Okoliczność powyższa nie została w sprawie w sposób jednoznaczny wyjaśniona, a tym samym wnioski organów podatkowych w tym zakresie są co najmniej przedwczesne. Z akt wynika, że wystawiona na nazwisko skarżącej faktura nr 59/92 z 21 stycznia 1992 r. nie została przez stronę podpisana, brak w niej również innych elementów, które w aktualnym stanie sprawy pozwoliłyby stwierdzić, że dotyczy ta faktura strony oraz to, że faktycznie dokument ten odzwierciedla faktyczną transakcję nabycia przez skarżącą opisanych tam towarów. Ma to zwłaszcza istotne znaczenie w tej sytuacji gdy w dokumentacji strony brak jest tego dokumentu, zaś strona kategorycznie zaprzecza faktowi nabycia tego towaru w oparciu o tę fakturę. Informacje wystawcy faktury sprawy tej w sposób jednoznaczny nie wyjaśniają, a więc twierdzenia organów obu instancji nie zostały w sposób dogłębny i wszechstronny potwierdzone. Podobna sytuacja dotyczy zarzutu braku rachunku na 13 butelek piwa, w sytuacji gdy strona powołuje się na konkretny dowód dostawy piwa wpisany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W obu cytowanych wyżej przypadkach organy podatkowe winny wykazać w sposób nie budzący wątpliwości w oparciu o jakie dowody wydane zostały decyzje oraz dlaczego innym dowodom odmówiono wiary oraz dlaczego. Powoływanie się w trakcie postępowania na wyjaśnienia złożone przez pracownika do protokołu kontroli w sytuacji gdy pracownik ten nie ma możliwości zapoznania się z treścią protokołu która dotyczy jego wyjaśnień nie może stanowić dowodu, iż co zostało zapisane do protokołu odzwierciedla faktyczną wypowiedź tej osoby. Przedstawione wyżej okoliczności naruszają niewątpliwie przepisy postępowania. Nie można natomiast odmówić słuszności poglądowi organów podatkowych iż niewpisanie do podatkowej księgi przychodów i rozchodów kwoty przychodu z dnia 5 listopada 1992 r. oraz faktury nr 1184 z 5 listopada 1992 r. na zakup wędliny stanowi naruszenie przepisów par. 12 ust. 1 i par. 11 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 1991 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodnie z którymi zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych winien być niezwłocznie zaksięgowany po ich otrzymaniu i odpowiednio udokumentowany najpóźniej przed przekazaniem do magazynu czy sprzedaży, zapisy zaś pozostałych wydatków lub sprzedaży /przychodu/ winny być dokonane po zakończeniu dnia nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym. Z akt wynika, że działalność sklepu rozpoczęta została co najmniej od godziny 7, zaś kontrola pracowników Urzędu Skarbowego rozpoczęta została o godzinie 9,20 w dniu 6 listopada 1992 r. Z powyższego zatem wynika, że podatkowa księga przychodów i rozchodów nie była prowadzona zgodnie ze stanem rzeczywistym i w rozumieniu par. 9 ww. rozporządzenia, jednak nasuwa się pytanie czy stwierdzenie tego faktu miało wpływ na utratę zwolnienia od podatków obrotowego i dochodowego za okres od 1 stycznia 1992 r. do 31 sierpnia 1992 r. Należy zważyć, że decyzja organu I instancji stanowi, iż podstawą utraty zwolnienia od podatku obrotowego i dochodowego w okresie od 1 stycznia 1992 r. do 31 sierpnia 1992 r. jest nierzetelność w prowadzeniu ksiąg przychodów i rozchodów /par. 7 ust. 5 cyt. rozporządzenia z dnia 18 maja 1980 r./, zaś w okresie od 1 września 1992 r. do dnia 14 grudnia 1992 r. - wniesione przez stronę zawiadomienie z 14 września 1992 r. /par. 7 ust. 2 ww. rozporządzenia z dnia 18 maja 1990 r./. Powyższą decyzję utrzymał w mocy organ II instancji, zaś strona zaskarżyła ją jedynie w części dotyczącej czasokresu od 1 stycznia 1992 r. do 31 sierpnia 1992 r., czyli powyższa decyzja stała się prawomocna w części dotyczącej okresu od 1 września 1992 r. do 14 grudnia 1992 r. Warunkiem zwolnienia od podatku obrotowego i dochodowego podatnika jest między innymi obowiązek rzetelnego prowadzenia w okresie objętym zwolnieniem podatkową księgę przychodów i rozchodów /par. 5 ust. 2 pkt 1 ww. rozporządzenia/. W przypadku niezachowania tego warunku podatnik traci prawo do zwolnienia od tych podatków na podstawie par. 7 ust. 5 wyżej wymienionego rozporządzenia. Innym przypadkiem utraty prawa do zwolnienia niezależnie od określonego ww. par. 7 ust. 5 jest utrata warunków do zwolnienia stosownie do par. 7 ust. 2 ww. rozporządzenia. Niewątpliwie zwolnienie od ww. podatków jest przywilejem dla podatnika, a skoro jest przywilejem to podatnik może z tego przywileju nie korzystać. Składając zawiadomienie do Urzędu Skarbowego w dniu 14 września 1992 r. podatnik /strona/ złożyła tym samym oświadczenie woli o zaniechaniu z korzystania z przysługującego mu prawa do zwolnienia od podatków od dnia 1 września 1992 r. Przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 maja 1990 r. /Dz.U. nr 35 poz. 203 ze zm./ nie zawierają przepisów, które by ograniczały uprawnienia podatnika w okresie kiedy przysługiwało mu zwolnienie od podatków określone tym aktem prawnym, do złożenia oświadczenia woli o zaniechaniu korzystania z tego prawa. Konsekwencją powyższego jest automatycznie gotowość podatnika do płacenia należnych podatków, czyli inaczej mówiąc zgodnie z par. 7 ust. 2 cyt. rozporządzenia podatnik traci prawo do tego zwolnienia poczynając od miesiąca w którym utracił warunki. W sprawie niniejszej miało to miejsce od 1 września 1992 r. Wobec powyższego nasuwa się pytanie czy stwierdzenie nierzetelności w prowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów obejmujący okres po tej dacie /w sprawie stwierdzono nierzetelność księgi obejmujący czasokres 5-6 listopada 1992 r./ może skutecznie wpłynąć na utratę zwolnienia od podatków obejmujących okres wcześniejszy tj. od 1 stycznia 1992 r. do 31 sierpnia 1992 r.? Na tak postawione pytanie należałoby odpowiedzieć przecząco, bowiem skoro warunkiem niezbędnym do zwolnienia od podatków jest prowadzenie zgodnie z przepisami księgi podatkowej dochodów i rozchodów w okresie objętym zwolnieniem to a contrario prowadzenie księgi podatkowej niezgodnie z przepisami po okresie, w którym podatnik utracił prawo do zwolnienia nie może mieć wpływu na czasokres zwolnienia, w którym podatnik spełniał wymogi rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 maja 1990 r. w sprawie zwolnienia od podatków obrotowego i dochodowego podatników osiągających przychody z niektórych rodzajów nowo uruchomionej działalności gospodarczej. W tej sytuacji skoro jedyna okoliczność na którą powołują się organy podatkowe dotyczącą niewpisania rachunku z dnia 21 stycznia 1992 r. wystawionego przez Przedsiębiorstwo "A.", która ma przesądzać o nierzetelności podatkowej księgi przychodów i rozchodów nie została w sposób jednoznaczny wyjaśniona, dlatego uzasadnionym jest uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej utraty zwolnienia od podatku obrotowego i dochodowego za okres od 1 stycznia 1992 r. do 31 sierpnia 1992 r. Niewyjaśnienie tych okoliczności zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowi naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy. Z tych też przyczyn na podstawie art. 207 par. 2 pkt 3 Kpa należało uchylić zaskarżoną decyzję orzekając o kosztach postępowania na podstawie art. 208 Kpa.