SA/Rz 852/00

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu na rozprawie sprawy ze skargi Marii W. na decyzję Izby Skarbowej w Rz. z dnia 17 kwietnia 2000 r. (...) w przedmiocie opłaty skarbowej - skargę oddala Na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu 30 marca 1999 r. skarżąca Maria W. nabyła 1/8 część zabudowanej nieruchomości położonej w P. za kwotę 6.000 zł i od tej kwoty notariusz odprowadził opłatę skarbową. Urząd Skarbowy w P. uznał powyższą wartość nieruchomości za nieodpowiadającą wartości rynkowej i postanowieniem z dnia 5 maja 1999 r. wszczął postępowanie podatkowe w opłacie skarbowej od ww. czynności cywilnoprawnej, wzywając równocześnie do podwyższenia wartości nabytej nieruchomości. W piśmie z dnia 17 maja 1999 r. skarżąca Maria W. nie wyraziła zgody na podwyższenie wartości przedmiotowej nieruchomości i podała, że oczekuje przedstawienia jej wartości nieruchomości po sporządzeniu ekspertyzy. Następnie pismem z dnia 2 czerwca 1999 r. Urząd Skarbowy zawiadomił skarżącą, że zlecił wykonanie oszacowania nieruchomości Kancelarii Rzeczoznawców Majątkowych J. O. i J. Rz. W wydanej opinii ustalono wartość rynkową nieruchomości na kwotę 116.330 zł. Urząd Skarbowy przyjął powyższą wartość jako podstawę do wymiaru opłaty skarbowej, z której 1/8 część nabytej nieruchomości stanowi kwotę 14.541 zł i wydał w dniu 5 lipca 1999 r. decyzję (...), w której określił należność w opłacie skarbowej w kwocie 727 zł minus zaliczka wpłacona w kancelarii notarialnej plus 366 zł koszty opinii biegłego. Od tej decyzji Urzędu Skarbowego Maria W. złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie. W uzasadnieniu podniesiono, że opinia biegłego jest nie do zaakceptowania, gdyż sposób obliczania udziałów w nabytej nieruchomości jest niezrozumiały i błędnie zawyża wartość nieruchomości. Zdaniem skarżącej wydanie opinii przez biegłego naraziło ją jedynie na koszty ponieważ obecnie ustalona wartość 1 m2 jest trzykrotnie wyższa jak zaproponowana ustnie przez urzędnika urzędu skarbowego kwota 1.000 zł za 1m2. Izba Skarbowa, rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym decyzją z dnia 11 października 1999 r. (...) uchyliła w całości decyzję Urzędu Skarbowego i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu podniesiono, że opinię w sprawie wydał jeden biegły, a przepis art. 10 ust. 3 ustawy o opłacie skarbowej mówi "opinia biegłych" oraz, że w aktach brak protokołu zapoznania stron z projektem wymiaru opłaty skarbowej i protokołu zaproponowania przez organ podatkowy pierwszej instancji wartości nieruchomości. Urząd Skarbowy prowadząc ponownie postępowanie podatkowe, powołał kolejnego biegłego J. G., który w wydanej opinii ustalił wartość rynkową nieruchomości na kwotę 221.000,27 zł, z której 1/8 część to kwota 27.628 zł. Strony umowy cywilnoprawnej zostały wezwane aby w ciągu 3 dni zajęły stanowisko co do projektu wyceny. Maria W. ponownie nie zgodziła się z wyceną drugiego biegłego i podniosła, że zarówno zaproponowana jej przez organ podatkowy wartość 1 m2 1.000 zł, jak i wycena drugiego biegłego jest absurdalna. Urząd Skarbowy, po uwzględnieniu obydwu opinii biegłych oraz pozostałych dokumentów zebranych w sprawie przyjął, że ceną odpowiadającą wartości rynkowej przedmiotowego udziału w nieruchomości jest cena określona przez pierwszego biegłego z Kancelarii Rzeczoznawców Majątkowych J. Rz., J. O. i z uwzględnieniem tej opinii dokonał określenia zaległości podatkowej w opłacie skarbowej. Zdaniem organu podatkowego, ta wycena jest najbardziej zbliżona do wartości nieruchomości przedstawionej przez podatniczkę w piśmie z dnia 17 maja 1999 r. i wydał decyzję z dnia 26 stycznia 2000 r. (...), w której określił zaległość w opłacie skarbowej w kwocie 427 zł oraz odsetki za zwłokę 125,80 zł. W odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego, skarżąca Maria W. ponownie wniosła o jej uchylenie. W uzasadnieniu podniosła zarzuty, co do sposobu sporządzenia wyceny przez drugiego biegłego, jej zdaniem opinia zawiera wiele nieścisłości - "nie dokonał oględzin całego budynku lecz zajrzał tylko na podwórko, lokatorzy nie mają łazienek, dach tylko w połowie pokryty jest blachą" - a jej zdaniem - ceną do zaakceptowania jest kwota 156,25 zł za 1 m2 przedstawiona w pierwszej opinii biegłego. Rozpoznając powyższe odwołanie, Izba Skarbowa w Rz. decyzją z dnia 17 kwietnia 2000 r. (...) na podstawie art. 233 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. "a", art. 4 ust. 2, art. 10 ust. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./ oraz par. 58 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 1994 r. w sprawie opłaty skarbowej /Dz.U. nr 136 poz. 705 ze zm./ utrzymała zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu odnosząc się do zarzutów odwołania podkreślono, że w świetle przepisów art. 10 ust. 1 pkt 1 lit. "c" cyt. ustawy o opłacie skarbowej podstawą obliczenia opłaty skarbowej od sprzedaży nieruchomości zabudowanej jest wartość rynkowa nieruchomości wraz z udziałem w gruncie bez względu na wartość określoną w umowie sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego, jeżeli nie odpowiada ona wartości rynkowej. Organ podatkowy dokonuje ustalenia wartości rynkowej z uwzględnieniem opinii biegłych /art. 10 ust. 3/. Ustalając wartość 1/8 część nieruchomości położonej w P. przy ulicy P. 8 na kwotę 14.541 zł biegły odrębnie określił cenę 1 m2 powierzchni użytkowej zajętej przez osoby z czynszem regulowanym na kwotę 156,25 zł na m2 oraz odrębnie wartość nieruchomości zamieszkałej przez skarżącą ustalając ją na kwotę 556,25 zł za m2. Powierzchnia mieszkania zajęta przez osoby z czynszem regulowanym wynosi 298,12 m2 zaś przez skarżącą 125,90 m2. Największy wpływ na wartość nieruchomości miał jej aktualny stan prawny w szczególności to, że 7 lokali mieszkalnych, zajmują najemcy którzy opłacają czynsz regulowany oraz są chronieni ustawą z dnia 2 lipca 1994 r. o najmie lokali mieszkalnych i dodatkach mieszkaniowych /t.j. Dz.U. 1998 nr 120 poz. 787/. Pozostała część nieruchomości wolna jest od tego rodzaju obciążeń i ma większą wartość rynkową, którą w porównaniu do cen kształtujących się na terenie miasta P. biegły określił na kwotę 556,25 zł za m2. Ustalona przez biegłego wartość nabytej nieruchomości daje średnią cenę za m2 274,35 zł. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Maria W. wniosła o uchylenie decyzji Izby Skarbowej, a w uzasadnieniu podniosła, że katastrofalny stan techniczny nieruchomości nie pozwala na zaakceptowanie przedstawionej przez biegłego wartości nieruchomości. W zdecydowanej części nabyta nieruchomość zajęta jest przez lokatorów z czynszem regulowanym. W obszernym uzasadnieniu skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca zarzuciła błędy w postępowaniu podatkowym oraz nierzetelną i niezgodną ze stanem faktycznym wycenę nieruchomości przedstawioną przez drugiego biegłego. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, w uzasadnieniu podtrzymała argumentację prawną z uzasadnienia decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest tylko kwestia wartości nieruchomości ustalonej w oparciu o jeden z dowodów a mianowicie opinię biegłych. Zgodnie z treścią przepisu art. 4 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23/ obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych i jednostkach organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej /ust. 1/. Obowiązek ten ciąży solidarnie na stronach czynności cywilnoprawnych z zastrzeżeniem ust. 3 który jak przyjęły organy podatkowe nie miał zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Treść tego przepisu wyznacza podmiotowy zakres postępowania, co oznacza, że stronami postępowania są wszystkie strony czynności cywilnoprawnej i mają prawo uczestniczenia we wszystkich istotnych czynnościach urzędowych oraz wypowiadania się w zakresie ustaleń dowodowych /wyrok NSA z dnia 18 czerwca 1999 r. SA/Lu 522/98/. W przedmiotowej sprawie, stronami - obok skarżącej Marii W. - była sprzedająca Maria W. Organy podatkowe każdorazowo zawiadamiały obydwie strony o podejmowanych czynnościach w sprawie, a decyzje adresowane były równocześnie do obydwu stron z zaznaczeniem ich solidarnej odpowiedzialności i doręczane obydwu stronom. Organ podatkowy prawidłowo powołał art. 4ust. 2 pkt 2 ustawy o opłacie skarbowej dotyczący solidarnej odpowiedzialności. Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 lit. "c" ustawy o opłacie skarbowej podstawą obliczenia opłaty skarbowej od czynności cywilnoprawnych i dokumentów o których mowa w art. 1 ust. 1 pkt 3 stanowi "wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, a wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie cen stosowanych w danej miejscowości w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju z dnia dokonania tej czynności przyjętych przez nabywców bez długów i ciężarów" /ust. 2/. Określenie wartości rynkowej nieruchomości wywołuje istotne skutki prawne, toteż winno być dokonane rzetelnie i z należytą starannością w sposób wskazujący na uwzględnienie wszystkich przewidzianych w art. 10 ust. 2 elementów składających się na wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej. Obok cen stosowanych w danej miejscowości na "wartość tą" składa się zarówno "jej stan prawny jak i faktyczny". W przedmiotowej sprawie opinia biegłego z uwzględnieniem której wydana została zaskarżona decyzja w swym bardzo szczegółowym uzasadnieniu uwzględnia stan prawny nieruchomości odmiennie dla mieszkań zajmowanych przez lokatorów z czynszem regulowanym a odmiennie dla skarżącej.Wprawdzie, podstawą obliczenia opłaty skarbowej dla czynności cywilnoprawnej - sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości w częściach ułamkowych jest wartość rynkowa udziału /prawa majątkowego/ a nie część wartości rzeczy odpowiadająca wielkości udziału. Z istoty swej uprawnienia współwłaściciela w częściach ułamkowych ulegają ograniczeniom przewidzianym w art. 198-208 Kc, co czyni, iż nie można porównywać wartości udziału w nieruchomości z wartością nieruchomości o podobnych celach i powierzchni. W przedmiotowej sprawie, biegły w swej opinii do obliczenia podstawy do określenia opłaty skarbowej wartość całej nieruchomości podzielił przez osiem - bo taka część była przedmiotem umowy kupna-sprzedaży - lecz w uzasadnieniu naprowadził, że na obliczoną wartość udziałów w nieruchomości nabytej przez skarżącą składa się powierzchnia przez nią zajmowana oraz lokale zajęte przez lokatorów. Poza tym, skarżąca w odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego pisze "wiem, że muszę zapłacić opłatę skarbową, wycena biegłego, który przyjmuje kwotę 156,25 zł za 1m2 za lokale z czynszem regulowanym jest do przyjęcia i znacznie odbiega od wyceny drugiego biegłego oraz propozycji Urzędu Skarbowego". Z tego względu Sąd uznał, iż pomimo stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonego w wyroku z dnia 5 kwietnia 2000 r. I SA/Gd 2426/99 nie ma w przedmiotowej sprawie naruszenia prawa przy obliczaniu podstawy opodatkowania opłaty skarbowej. Zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy o opłacie skarbowej po bezskutecznym wyczerpaniu trybu postępowania, określonego w tym przepisie organ podatkowy dokonuje ustalenia wartości rynkowej, z uwzględnieniem opinii biegłych a nie na podstawie opinii biegłych. Wskazuje to, że opinia biegłych jest jednym z dowodów zebranych w sprawie w toku postępowania administracyjnego. Biegli sporządzający opinię w sprawie winni ustosunkować się do złożonych przez stronę zarzutów, a treść opinii oraz wyjaśnienia biegłych podlegały ocenie organu administracji. Organ podatkowy w przedmiotowej sprawie prawidłowo dopuścił dowód z opinii biegłych i ocenił obie opinie, co znalazło odbicie w uzasadnieniu decyzji. Organ podatkowy wyczerpująco uzasadnił z jakich powodów wydał decyzję z uwzględnieniem opinii wydanej przez Kancelarię Rzeczoznawców Majątkowych J. Rz. J. O. W przedmiotowej sprawie, w aktach brak protokołu, w którym organ podatkowy przedstawił skarżącej propozycję wartości rynkowej według własnej wstępnej oceny. W pismach Maria W. potwierdza, że taką propozycję przedstawił jej Urząd Skarbowy w P. lecz zaproponowana kwota 1.000 zł za 1 m2 była nie do zaakceptowania. Sąd uznał, że przedstawione nieprawidłowości w przedmiotowej sprawie nie powodują naruszenia prawa skutkującego uchylenie zaskarżonej decyzji. W tej sytuacji skarga podlega oddaleniu w oparciu o art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.