SA/Sz 1111/00

Naczelny Sąd Administracyjny oddalił na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz. U. nr 74 poz. 368 ze zm./ skargę Cukrowni (...) S.A. w (...) na decyzję Izby Skarbowej w (...) z dnia 11 kwietnia 2000 r. w przedmiocie opłaty sankcyjnej. Decyzją z 15 lutego 2000 r. (...) Inspektor Kontroli Skarbowej w Sz. na podstawie art. 21 par. 4, art. 207 oraz art. 341 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U nr 137 poz. 926 ze zm./, art. 10 ust. 1 i 3 ustawy z 26 sierpnia 1994 r. o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym /Dz.U. nr 98 poz. 473 ze zm./ określił dla Cukrowni "K." SA w S.-Sz. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu opłaty sankcyjnej w wysokości 100 procent wartości sprzedanego cukru liczonej według ceny minimalnej, za okres od 1 października 1998 r. do 31 sierpnia 1999 r. w kwocie 742.653,00 zł oraz wysokość zaległości podatkowej z tego tytułu w tej samej kwocie. W uzasadnieniu decyzji organ ten wskazał, że w wyniku przeprowadzonej kontroli skarbowej w zakresie przestrzegania przepisów ustawy z dnia 26 sierpnia 1994 r. o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym z uwzględnieniem stosowania przez producentów cukru minimalnej ceny zbytu cukru na rynku krajowym ustalonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 lipca 1998 r. w sprawie ustalenia dla producentów cukru minimalnej ceny zbytu cukru na rynku krajowym /Dz.U. nr 98 poz. 619/. ustalono, że Cukrownia "K." SA sprzedała cukier poniżej ceny minimalnej: 1/ PHU "CH." w K. - faktura (...) z dnia 28 czerwca 1999 r. dokumentująca sprzedaż 34.350 kg cukru po cenie 1,21 zł/kg - cukier ten wydano z magazynu w S.-Sz., 2/ firmie "B." z siedzibą w B. - faktura (...) z dnia 10 sierpnia 1999 r. dokumentująca sprzedaż 246.300 kg cukru po cenie 0,93 zł/kg, faktura (...) z dnia 31 sierpnia 1999 r. dokumentująca sprzedaż 85.400 kg cukru po cenie 0,93/kg, faktura (...) z dnia 31 sierpnia 1999 r. dokumentująca sprzedaż 68.250 kg cukru po cenie 0,85 zł/kg. Wprowadzenie na rynek krajowy cukru po cenie niższej niż minimalna cena cukru na rynku krajowym obowiązująca od dnia 1 października 1998 r. do dnia 30 września 1999 r. w kwocie 1,71 zł/kg zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów w sprawie ustalenia dla producentów cukru minimalnej ceny zbytu cukru na rynku krajowym zdaniem tego organu spowodowało obowiązek wniesienia opłat sankcyjnych w wysokości 100 procent wartości sprzedanego cukru na podstawie art. 10 ust 3 ustawy z dnia 26 sierpnia 1994 r. Opłaty te producenci cukru zgodnie z art. 4 ust. 6 tej ustawy zobowiązani są wpłacać bez wezwania w terminie 14 dni od daty wprowadzenia cukru do obrotu na rachunek urzędu skarbowego. Wobec tego, że cukrownia "K." SA pomimo sprzedaży cukru po cenie niższej od ceny minimalnej nie wniosła opłat sankcyjnych organ ten określił wysokość zobowiązania podatkowego w wysokości 100 procent wartości sprzedanego cukru oraz zaległość podatkową w tej samej wysokości. W odwołaniu od tej decyzji Cukrownia "K." SA zarzuciła naruszenie przepisów art. 10 ust. 3 ustawy o regulacji rynku i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów do sprzedaży cukru niepełnowartościowego zbrylonego w wyniku zalania na skutek awarii sieci wodociągowej. Izba Skarbowa w Sz. decyzją z dnia 11 kwietnia 2000 r. (...) na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 w związku z art. 341 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, art. 10 ust. 1 i ust. 3 w związku z art. 4 ust. 6 ustawy z dnia 26 sierpnia 1994 r. o regulacji rynku i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 lipca 1998 r. w sprawie ustalenia dla produktów cukru minimalnej ceny zbytu cukru na rynku krajowym utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. Izba Skarbowa stwierdziła, że w przedmiotowej sprawie bezsporny jest fakt wprowadzenia przez Cukrownię "K." na rynek krajowy cukru po cenie niższej od minimalnej ceny zbytu cukru na rynku krajowym ustalonej przez Radę Ministrów. Przepisy ustawy z dnia 26 sierpnia 1994 r. za wprowadzenie na rynek krajowy cukru po cenie niższej od minimalnej ceny zbytu cukru na rynku krajowym nakładają sankcję w postaci opłat w wysokości 100 procent wartości sprzedawanego cukru. Przepisy te nie przewidują żadnych odstępstw w przypadku wprowadzenia na rynek krajowy cukru niepełnowartościowego po cenach niższych od ceny minimalnej. Każdorazowe wprowadzenie cukru na rynek krajowy po cenie niższej od ceny minimalnej, niezależnie od przyczyn powodujących obniżenie ceny według tego organu obwarowane jest obowiązkiem wznoszenia opłat sankcyjnych określonych w art. 10 ust. 3 ustawy z dnia 26 sierpnia 1994 r. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego, skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego poprzez nie uwzględnienie treści rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 27 czerwca 1997 r. w sprawie obowiązku stosowania Polskich Norm /Dz.U. nr 83 poz. 535 ze zm./, ustawy z dnia 3 kwietnia 1993 r. o normalizacji /Dz.U. nr 55 poz. 252 ze zm./. ustawy z dnia 26 lutego 1982 r. o cenach /t.j. Dz.U. 1988 nr 27 poz. 195 ze zm./. W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że w przepisach prawa istnieje luka prawna, gdyż rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 lipca 1998 r. w sprawie ustalenia dla producentów cukru minimalnej ceny zbytu cukru na rynku krajowym używając w swej treści słowa "cukier" nie określa cech szczególnych tego produktu. Jednak rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 27 czerwca 1997 r. w sprawie obowiązku stosowania Polskich Norm wprowadza obowiązek stosowania Polskich Norm ustalonych przez Polski Komitet Normalizacyjny w tym także dla cukru białego - PN-A-74850. Z normy tej wynika, że cukier powinien wykazywać się kryształami sypkimi bez zlepów i grudek. Cukier nie odpowiadający normie nie może więc być uznany za towar pełnowartościowy, dla którego została ustalona cena minimalna. Ponadto zgodnie z art. 16 ustawy z dnia 26 lutego 1982 r. o cenach w razie pogorszenia jakości towaru w stosunku do norm określonych przy ustaleniu oceny sprzedawca ma obowiązek obniżyć cenę towaru. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wskazała dodatkowo, że ustawodawca w ustawie z dnia 26 sierpnia 1994 r. o regulacji rynku cukru nie określając cech szczególnych cukru obwarował tym samym opłatą sankcyjną wprowadzenie na rynek krajowy, każdego rodzaju cukru, również zbrylonego po cenie niższej od ceny minimalnej. Przepisy dotyczące ustalenia minimalnej ceny cukru nie wskazują, że cena minimalna jest ustalona dla cukru odpowiadającego Polskiej Normie, dlatego w postępowaniu odwoławczym nie rozpatrywano, czy sprzedany cukier odpowiadał wskazanej przez Spółkę normie. Stwierdzenie pogorszenia jakości cukru bądź zdyskwalifikowania środków spożywczych jako nie nadających się do spożycia ze względu na treść par. 3 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 13 kwietnia 1973 r. w sprawie zasad postępowania ze środkami spożywczymi i używkami o niewłaściwej jakości zdrowotnej /Dz.U. nr 19 poz. 110/ następuje w decyzji wydanej przez właściwy organ. Skarżąca decyzji takiej nie posiadała, a przy tym faktury dokumentujące sprzedaż cukru nie zawierają żadnej informacji o jego jakości. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dla oceny zasadności skargi istotne znaczenie ma ustalenie, czy skarżąca jako sprzedawca /producent/ mogła samodzielnie obniżyć cenę minimalną na cukier określoną przez Radę Ministrów rozporządzeniem z dnia 30 lipca 1998 r. wydanym na podstawie upoważnienia zawartego w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 sierpnia 1994 r. o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym bez narażania się na sankcję określoną w art. 10 ust. 3 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem producenci cukru wprowadzający na rynek krajowy cukier po cenie niższej od ceny minimalnej są zobowiązani do wnoszenia opłat sankcyjnych w wysokości 100 procent wartości sprzedanego cukru. Cena minimalna ustala dolną granicą ceny jaką strony mogą określić w umowie. Przepisy o cenie minimalnej mają więc na celu ochronę interesów sprzedawców w tym przypadku producentów. Ustawa o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych wprowadzając opłatę sankcyjną w przypadku sprzedaży cukru poniżej ceny minimalnej, nie różnicuje cukru pod względem jego jakości. Nie ulega wątpliwości, że na cukier obowiązuje Polska Norma. Ustawa z dnia 3 kwietnia 1993 r. o normalizacji /Dz.U. nr 55 poz. 251 ze zm./ w art. 19 ust. 2 upoważniła bowiem ministrów w sprawach należących do zakresu ich działania i po uzyskaniu opinii lub na wniosek Komitetu Normalizacyjnego do wprowadzenia w drodze rozporządzenia obowiązku stosowania Polskiej Normy, gdy dotyczy ona w szczególności ochrony żyda, zdrowia (...). Na tej podstawie Minister Rolnictwa i Gospodarki rozporządzeniem z dnia 27 czerwca 1997 r. w sprawie obowiązku stosowania Polskich Norm /Dz.U. nr 83 poz. 535 ze zm./ wprowadził obowiązek stosowania Polskich Norm między innymi na cukier /vide załącznik Nr 1 do tego rozporządzenia poz. 31/. Obowiązek stosowania polskich norm dotyczy przede wszystkim producentów, gdyż dotyczy on fazy produkcji. Ustawa o normalizacji, ani też ustawa o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym nie reguluje natomiast sposobu postępowania ze środkami spożywczymi, które już po wyprodukowaniu przestały odpowiadać Polskiej Normie ze względu chociażby na zalanie. Regulacja w tym zakresie znajduje się w ustawie z dnia 25 listopada 1970 r. o warunkach zdrowotnych żywności i żywienia /Dz.U. nr 29 poz. 245 ze zm./. Zgodnie z art. 10 ust. 1 tej ustawy zdrowotne warunki jakości środków spożywczych, używek i substancji dodatkowych określają normy ustanowione i uznane za obowiązkowe w trybie przepisów o normalizacji. Treść tej więc ustawy w powiązaniu z ustawą o normalizacji i rozporządzeniem Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 27 czerwca 1997 r. w sprawie obowiązku stosowania Polskich Norm w sposób nie budzący wątpliwości wskazuje, że cukier dopuszczony do sprzedaży powinien odpowiadać Polskiej Normie. W art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 25 listopada 1970 r. o warunkach zdrowotnych żywności i żywienia znajduje się upoważnienie dla Rady Ministrów do określenia w drodze rozporządzenia szczegółowych zasad postępowania organów nadzoru w razie stwierdzenia niewłaściwej jakości zdrowotnej środków spożywczych, używek i substancji dozwolonych. Na podstawie tego upoważnienia Rada Ministrów wydała rozporządzenie z dnia 13 kwietnia 1973 r. w sprawie zasad postępowania ze środkami spożywczymi i używkami o niewłaściwej jakości zdrowotnej /Dz.U. nr 19 poz. 110/. Par. 1 ust. 2 tego rozporządzenia zawiera przykładowe wyliczenie środków spożywczych o niewłaściwej jakości. Wyliczenie to nie jest więc wyczerpujące. Skoro na cukier obowiązywała Polska Norma, a jak twierdzi skarżąca sprzedany przez nią cukier objęty zakwestionowanymi fakturami nie odpowiadał Polskiej Normie chcąc uchronić się przed sankcją przewidzianą w art. 10 ust. 3 ustawy z dnia 26 sierpnia 1994 r. o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym skarżąca powinna zastosować tryb przewidziany w par. 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 13 kwietnia 1973 r. W myśl tego przepisu w razie stwierdzenia, że środek spożywczy nie odpowiada wymaganiom jakości zdrowotnej organ nadzoru wydaje decyzję: 1/ o nieprzydatności środka spożywczego dla żywienia ludzi, przy zachowaniu określonych warunków lub, 2/ o przeznaczeniu na inne cele lub zniszczenie środka spożywczego. Organ ten może również na wniosek zainteresowanej jednostki organizacyjnej wydać decyzję o przydatności środka spożywczego dla żywienia ludzi wyłącznie przy zachowaniu określonych warunków. Dopiero taka decyzja mająca charakter konstytutywny przesądzić może o tym, czy do sprzedawcy towaru będzie miał zastosowanie obowiązek wynikający z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 26 lutego 1982 r. o cenach /Dz.U. 1988 nr 27 poz. 195 ze zm./, tj. obniżenia ceny w razie pogorszenia jakości towaru. Wewnętrzny protokół sporządzony przez skarżącą o pogorszeniu jakości cukru nie stanowi więc wystarczającej podstawy do obniżenia minimalnej ceny cukru. Skoro Naczelny Sąd Administracyjny bada decyzje administracyjne i inne akty ze względu na treść art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ pod względem ich zgodności z prawem, a zaskarżona decyzja nie narusza prawa skargę jako nieuzasadnioną należało na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym oddalić.