V SA 3108/99

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 20 września 2000 r. sprawy ze skargi "P." Sp. z o.o. w W. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 26 listopada 1999 r. (...) w przedmiocie wymiaru opłaty manipulacyjnej dodatkowej - uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Celnego w W. z dnia 22.06.1998 r. (...) w części dotyczącej wymiaru opłaty manipulacyjnej dodatkowej; (...). Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia 26.11.1999 r. (...) utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego w W. z dnia 22.06.1998 r. (...), którą wymierzono Spółce z o.o. "P." opłatę manipulacyjną i manipulacyjną dodatkową za wykonywanie czynności służbowych /założenie i kontrolę 8 zamknięć celnych oraz za wykonywanie czynności służbowych przez 5 funkcjonariuszy Urzędu Celnego w W./ poza siedzibą urzędu celnego w łącznej kwocie 1248 zł. Jako podstawę prawną powyższego rozstrzygnięcia powołano art. 233 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ w związku z art. 262 oraz na podstawie art. 275 par. 3 pkt 1 i par. 4 pkt 5 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny /Dz.U. nr 23 poz. 117 ze zm./ oraz par. 6 pkt 1 lit. "h", "i" oraz par. 7 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 listopada 1997 r. w sprawie opłat pobieranych przez organy celne /Dz.U. nr 139 poz. 937 ze zm./. W uzasadnieniu decyzji podano między innymi, iż w miejscu uznanym "P.", na wniosek strony, wykonywane były czynności służbowe przez funkcjonariuszy celnych, w związku z powyższym Dyrektor Urzędu Celnego w W. wymierzył opłatę manipulacyjną dodatkową. W odwołaniu od decyzji organu I instancji strona zarzuciła naruszenie przepisów art. 275 par. 4 pkt 5 ustawy Kodeks celny oraz par. 8 zarządzenia Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 8.10.1997 r. w sprawie warunków, jakie musi spełniać miejsce wyznaczone lub uznane przez organ celny oraz warunków, w których czynności przewidziane przepisami prawa celnego mogą być dokonywane w tym miejscu. Zdaniem strony siedziba Agencji Celnej "P." spełnia wymogi tzw. miejsca uznanego, dlatego też czynności kontroli celnej wykonywane przez funkcjonariuszy celnych w tym miejscu nie były czynnościami podejmowanymi poza siedzibą lub czasem pracy urzędu celnego, na wniosek osoby zainteresowanej. Strona podniosła także, że w dniu wejścia w życie Kodeksu celnego siedziba Agencji Celnej "P." była miejscem odpraw celnych, w którym dokonywane były czynności przewidziane przepisami ustawy Prawo celne, o symbolu identyfikacyjnym 141100/02 nadanym decyzją Dyrektora Urzędu Celnego (...) z dnia 19.12.1997 r. W związku z powyższym strona kwestionuje zasadność wymierzenia opłaty manipulacyjnej oraz opłaty manipulacyjnej dodatkowej i podnosi, iż decyzja organu I instancji o ich wymierzeniu wydana została bez podstawy prawnej. Uznając zaskarżoną decyzję za poprawną, organ odwoławczy stwierdził, że stosownie do art. 3 par. 1 pkt 7 ustawy Kodeks celny - miejscem wyznaczonym lub miejscem uznanym przez organ celny jest inne niż urząd celny miejsce, w którym mogą być dokonywane czynności przewidziane w przepisach prawa celnego. W przedmiotowej sprawie Dyrektor Urzędu Celnego w W., na wniosek strony z dnia 27.03.1998 r., decyzją (...) z dnia 17.06.1998 r. uznał proponowane miejsce "P." z siedzibą przy ul. M. 25 w W. za miejsce, o którym mowa w art. 3 par. 1 pkt 7 ustawy Kodeks celny. Skoro więc na mocy wyżej powołanej decyzji Agencja Celna "P." została uznana za inne niż urząd celny miejsce, w którym mogą być dokonywane czynności przewidziane w przepisach prawa celnego, to w przypadku dokonania takich czynności przez funkcjonariuszy celnych na wniosek osoby zainteresowanej, organ celny winien pobrać opłatę manipulacyjną i opłatę manipulacyjną dodatkową, stosownie do art. 275 par. 3 pkt 1 i par. 4 pkt 5 Kodeksu celnego. Na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł strona skarżąca wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, żądając jej uchylenia w części dot. wymiaru opłaty manipulacyjnej dodatkowej, podtrzymując zarzuty podniesione w odwołaniu i dodatkowo podnosząc następujące. W niniejszej sprawie strona nie składała wniosku o dokonanie czynności służbowych poza siedzibą lub czasem pracy urzędu celnego. Uznanie przez organ celny, iż wniosek strony skarżącej o uznanie M. P. jako miejsca wyznaczonego jest równoznaczne z wnioskiem osoby zainteresowanej, o którym mowa w art. 275 par. 4 pkt 5 Kodeksu celnego, stanowi naruszenie prawa. Poza tym obliczenie opłaty z pominięciem protokołu podpisanego przez stronę pozostaje dowolną czynnością organu celnego, która narusza przepis par. 7 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14.11.1997 r. w sprawie opłat pobieranych przez organy celne, albowiem wymiar opłaty manipulacyjnej dodatkowej uzależniony jest od ilości godzin pracy funkcjonariuszy celnych. Uzupełniająco strona skarżąca podniosła, że przesłanka naliczenia opłaty manipulacyjnej dodatkowej jaką jest wykonywanie czynności służbowych poza siedzibą lub czasem pracy urzędu celnego nie została spełniona, ponieważ powyższe czynności zostały wykonane w W. przy ul. M. 25, tj. w siedzibie urzędu celnego. W odpowiedzi na skargę Prezes Głównego Urzędu Ceł wniósł o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Ustawa - Kodeks celny wprowadziła obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej dodatkowej za wykonywanie na wniosek osoby zainteresowanej czynności służbowych, poza siedzibą lub czasem pracy urzędu celnego /art. 275 par. 4 pkt 5/. Podnieść należy, że opłata ta nie jest związana z czynnościami kontroli celnej, gdyż podlegają one z mocy art. 275 par. 3 pkt 1 Kodeksu celnego - opłatom manipulacyjnym. Uregulowanie prawne zawarte w art. 275 par. 4 pkt 5 wymaga więc spełnienia następujących przesłanek: - wniosku osoby zainteresowanej, - wykonania czynności służbowych poza siedzibą lub czasem pracy urzędu celnego. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14.11.1997 r. w sprawie opłat pobieranych przez organy celne /Dz.U. nr 139 poz. 937 ze zm./ określa w par. 7 pkt 5, że przy wykonywaniu na wniosek strony zainteresowanej czynności służbowych poza siedzibą lub czasem pracy urzędu celnego stawka manipulacyjna dodatkowa wynosi 30 zł za każdą rozpoczętą godzinę pracy funkcjonariusza celnego, w tym za czas niezbędny na dojazd oraz za opóźnienia i przerwy w ich wykonywaniu niezawinione przez funkcjonariusza celnego. Środki finansowe uzyskane z tytułu opłat manipulacyjnych dodatkowych przeznaczone są na usprawnienie funkcjonowania organów celnych, premie dla funkcjonariuszy i pracowników, w szczególności dla tych, którzy przyczynili się bezpośrednio do wykrycia przestępstw lub wykroczeń celnych i dewizowych /art. 276 par. 3/. Przepis art. 275 par. 4 pkt 5 Kodeksu celnego stanowi, że opłatę manipulacyjną dodatkową pobiera się za wykonywanie czynności służbowych poza siedzibą urzędu celnego. Definicja zawarta w art. 3 par. 1 pkt 21 Kodeksu celnego wyjaśnia, że urząd celny jest to jednostka organizacyjna administracji celnej, w której mogą zostać dokonane czynności przewidziane w przepisach prawa celnego. Z treści więc powyższych przepisów wynika zdaniem organów celnych, że jeżeli czynności celne są dokonywane poza urzędem celnym lub poza czasem pracy w urzędzie celnym, to pobiera się za nie opłaty manipulacyjne dodatkowe również wówczas, gdy czynności te są dokonywane w miejscu wyznaczonym lub w miejscu uznanym w myśl definicji zawartej w art. 3 par. 1 pkt 7 ustawy - Kodeks celny. Zarządzenie Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 8 października 1997 r. w sprawie warunków jakie musi spełniać miejsce wyznaczone lub uznane przez organ celny oraz wypadków, w których czynności przewidziane przepisami prawa celnego mogą być dokonywane w tym miejscu /M.P. nr 76 poz. 720/, określa tryb i warunki w jakich organ celny z urzędu lub na wniosek osoby może wyznaczyć lub uznać miejsce, w którym mogą być dokonywane czynności przewidziane przepisami prawa. Zgodnie z tym zarządzeniem - strona skarżąca uzyskała decyzję z dnia 17.06.1998 r., w której Urząd Celny w W. uznał proponowane miejsce przy ul. M. 25 w W. za spełniające wymagania do dokonywania czynności przewidzianych przepisami Kodeksu celnego. W tym stanie prawnym, obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji, uznano, że stan faktyczny wyczerpuje dyspozycję art. 275 par. 4 pkt 5 ustawy - Kodeks celny, co uzasadnia wymierzenie opłaty manipulacyjnej dodatkowej. Powyższe stanowisko budzi zasadnicze wątpliwości, co do jego prawidłowości. Przede wszystkim podnieść należy, że art. 275 par. 4 pkt 5 ustawy - Kodeks celny używa pojęcia "siedziba urzędu celnego". Natomiast definicja zawarta w art. 3 par. 1 pkt 21 określa co to jest "urząd celny". Wydaje się, że pojęcie użyte w art. 275 par. 4 pkt 5 ma szerszy zakres niż przytoczona definicja. Wskazywać na to może treść rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1997 r. w sprawie utworzenia urzędów celnych oraz określenia ich siedzib /Dz.U. nr 162 poz. 1122/. Tym aktem prawnym utworzono Urząd Celny w W., co należy wykładać, że siedzibą tego urzędu jest W. według podziału administracyjnego kraju. Określenie więc użyte w art. 275 par. 4 pkt 5 cyt. ustawy - "poza siedzibą urzędu celnego" wykracza poza rozumienie tego przepisu jako adresu urzędu celnego mieszczącego się w Warszawie. A taka interpretacja zaważyła na treści zaskarżonej decyzji. Jeżeli więc miejsce wyznaczone lub uznane mieści się na terenie siedziby urzędu celnego określonej w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1997 r. /Dz.U. nr 162 poz. 1122/ brak jest podstaw aby na podstawie art. 275 par. 4 pkt 5 Kodeksu celnego wymierzać opłaty manipulacyjne dodatkowe. Podnieść tu jeszcze należy pewną niekonsekwencję Głównego Urzędu Ceł w interpretacji tego przepisu. W wytycznych GUC co do stosowania art. 275 par. 4 pkt 5 ustawy - Kodeks celny zaleca się identyfikację miejsca urzędowania z pojęciem "siedziby". Jednocześnie pobieranie opłat manipulacyjnych dodatkowych wytyczne ograniczają do przypadków oddelegowania funkcjonariuszy do "miejsc uznanych" na wniosek strony. W tych samych wytycznych stwierdza się, że w "miejscach wyznaczonych" funkcjonariusze działają z urzędu i nie wymierza się opłaty manipulacyjnej dodatkowej. Wytyczne dokonując tej interpretacji przepisu art. 275 par. 4 pkt 5, nie powołują się na inne akty prawne, które by uzasadniały taką interpretację, szczególnie że zarządzenie z dnia 8 października 1997 r. /M.P. nr 76 poz. 720/ nie zawiera treści, które by pozwoliły na taką właśnie wykładnię. Niezbędną przesłanką zastosowania art. 275 par. 4 pkt 5 Kodeksu celnego jest wniosek osoby zainteresowanej. Wniosek ten powinien być wynikiem uzewnętrznienia swobodnej woli i autentycznego interesu klienta. Skarżący twierdzi, że wniosek taki nie był składany. Twierdzenie to w świetle załączonych do akt sprawy dokumentów budzi w ocenie Sądu wątpliwości. Podnieść tu należy, że przewidziane w art. 275 par. 4 pkt 5 ustawy - Kodeks celny opłaty odbiegają swoim charakterem od opłat określonych w pkt 1-4, których pobieranie ma raczej charakter represji za dokonanie naruszeń przepisów Kodeksu celnego. Niemniej określenie w omawianym przypadku dodatkowej opłaty manipulacyjnej w kwocie stałej określonej godzinowo musi dotyczyć dodatkowej korzyści za usługę ponadstandardową dla składającego wniosek klienta, nie zaś stanowić wyłączną rekompensatę dla funkcjonariuszy celnych za wykonywanie czynności służbowych poza miejscem urzędowania. Gdyby bowiem opłata ta była uzależniona od kosztów dojazdu oraz szczególnie trudnych warunków dokonywania czynności służbowych - można by mówić o rekompensacie. Ze stanowiska Prezesa GUC takiego wniosku nie można wyciągnąć. Wręcz odwrotnie, organ celny twierdzi, że jest to opłata za wykonywanie czynności poza siedzibą urzędu, bez względu na to, że same czynności są opłacane odrębnie. Wydaje się, że wykładnia ta nie jest zgodna ze standardami europejskimi. W szeregu sprawach rozstrzyganych według prawa obowiązującego w Unii Europejskiej wyrażono pogląd, że zakazane są jakiekolwiek opłaty dodatkowe, niezależnie od ich wysokości, przeznaczenia, nawet nie nastawione na korzyść państwa, które je nakłada, nie mające nawet dyskryminacyjnego charakteru /sprawa Komisja v. Italia /24/68, Europejski Trybunał Sprawiedliwości 193/1973//. Podobnie stwierdzono, że usługa, aby opłata za nią była dozwolona musi być zindywidualizowana, skierowana do konkretnego importera i jakości wykonanej usługi, a nie zgeneralizowana, ryczałtowa /sprawa Ford Espana v. Hiszpania /170/88 Europejski Trybunał Sprawiedliwości 1989, 2305//. Podnieść należy, że dostosowanie prawa państw wchodzących do Unii Europejskiej następuje nie tylko poprzez zmiany legislacyjne, ale i poprzez interpretację sądową. Dlatego, zdaniem sądu, interpretacja art. 275 par. 4 pkt 5 ustawy - Kodeks celny nie może mieć charakteru zwężającego, który uwzględnia wyłącznie interes funkcjonariuszy celnych, lecz musi to być związane również z interesem osoby zainteresowanej w uzyskaniu usługi w warunkach ponadstandardowych, za którą dodatkowo musi zapłacić. Inaczej strona będzie ponosiła podwójne opłaty w formie opłaty manipulacyjnej i opłaty manipulacyjnej dodatkowej za wykonanie czynności kontroli celnej, co byłoby sprzeczne z przytoczonymi wyżej standardami orzecznictwa w Unii Europejskiej. Na koniec należy przytoczyć pogląd wyrażony przez M. Safjana w pracy "Prawo Wspólnot Europejskich a prawo polskie. Prawo spółek. Warszawa 1996 str. 21", że w okresie przygotowawczym "objętym traktatem stowarzyszeniowym należy umacniać taki kierunek wykładni, który najbardziej jest zgodny z koncepcją rozwiązań obowiązujących w prawie wspólnotowym i odpowiada utrwalonemu orzecznictwu europejskiemu". Sąd w tym składzie pogląd ten w pełni podziela. W związku z powyższymi rozważaniami stwierdzić należy, że: - Prawo celne, będąc dziedziną objętą obowiązkiem harmonizacji z prawem wspólnotowym wymaga przy wykładni - metod i kryteriów, przy użyciu których rezultaty dokonanej wykładni nie będą sprzeczne z acqunis communautaire /dorobek wspólnotowy/ i które będą zbliżały instytucje polskiego prawa celnego do prawa europejskiego, - pobranie opłaty manipulacyjnej dodatkowej z mocy art. 275 par. 4 pkt 5 ustawy - Kodeks celny, musi uzasadniać nie tylko fakt wykonywania czynności służbowych przez funkcjonariuszy celnych poza siedzibą urzędu celnego, lecz również uzyskanie z tego powodu konkretnych korzyści przez osobę zainteresowaną, która tę opłatę ponosi, - siedziba urzędu celnego określona jest w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1997 r. w sprawie utworzenia urzędów celnych oraz określenia ich siedzib /Dz.U. nr 162 poz. 1122/ nie zaś definicją zawartą w art. 3 par. 1 pkt 21 ustawy - Kodeks celny. Z powyższych względów, ponieważ interpretacja art. 275 par. 4 pkt 5 ustawy - Kodeks celny jest nieprawidłowa, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 55 ust. 1 cyt. ustawy.