III AZP 1/86

Sąd Najwyższy w sprawie ze skargi Kazimierza B. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 18 kwietnia 1985 r. w przedmiocie zryczałtowania podatku po rozpoznaniu na posiedzeniu jawnym zagadnienia prawnego przekazanego przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 7 października 1985 r. III SA 893/85 do rozstrzygnięcia w trybie art. 391 Kpc: Czy w przypadku użycia przez podatnika do produkcji związanej z przetwórstwem owoców i warzyw surowców pochodzących z prowadzonego przez tegoż podatnika gospodarstwa rolnego koszt uzyskania przychodów, o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym /t.j. Dz.U. 1983 nr 43 poz. 192 ze zm./, stanowi wartość rynkowa tych surowców, czy tylko suma wydatków pieniężnych poniesionych przez podatnika w związku z założeniem i pielęgnacją uprawy? podjął następującą uchwałę: Kazimierz B. prowadził przy pomocy członków swej rodziny przetwórnię warzyw i opłacał z tego tytułu zryczałtowany podatek obrotowy i dochodowy od przychodów z ewidencjonowanej sprzedaży. Decyzją Urzędu Skarbowego w W. z dnia 18 maja 1984 r. określono, że należność z tytułu wymienionych podatków za 1984 r. będzie pobierana przy uwzględnieniu obrotu wynikającego z książki ewidencji sprzedaży i dochodu rocznego stanowiącego 50 procent obrotu, pomniejszonego o podatek obrotowy. Od powyższej decyzji podatnik wniósł odwołanie kwestionując wymieniony wskaźnik dochodu, który powinien być, jego zdaniem, niższy, przez wliczenie do kosztów uzyskania przychodów wartości surowca wyprodukowanego przez podatnika w prowadzonym przez niego gospodarstwie rolnym. Po rozpatrzeniu odwołania Izba Skarbowa w W. decyzją z dnia 18 kwietnia 1985 r. utrzymała w mocy orzeczenie Urzędu Skarbowego. Zdaniem Izby słuszne było niewliczenie do kosztów uzyskania przychodów wartości warzyw, które pochodziły z własnej uprawy podatnika. Uwzględniono natomiast koszty uzyskania tych warzyw /wartość zakupionych sadzonek, środków chemicznych oraz zapłacony podatek od upraw specjalnych/. Decyzję Izby Skarbowej zaskarżył Kazimierz B. do Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzucając naruszenie prawa materialnego, a w szczególności odpowiednich przepisów o podatku dochodowym i obrotowym oraz naruszenie przepisów Kpa przez nierozważenie całości zebranego w sprawie materiału. Przy rozpoznawaniu skargi Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił Sądowi Najwyższemu, w trybie art. 391 par. 1 Kpc, do rozstrzygnięcia wymienione na wstępie zagadnienie prawne. Sąd Najwyższy zważył, co następuje: Według art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym /t.j. Dz.U. 1983 nr 43 poz. 192 ze zm./ kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 14 tej ustawy. Przepis art. 14 ustawy wymienia w czternastu punktach różnorodne wydatki, fundusze i straty, których nie uważa się za koszty. Żadna z tych pozycji nie obejmuje kosztów stanowiących równowartość surowców użytych w prowadzonej przez podatników wytwórni, a będących produktami z prowadzonego przez niego gospodarstwa rolnego. Nie wyjaśniają też omawianego zagadnienia przepisy art. 13 ust. 2 ustawy. Są tam wymienione straty, podatki odsetki i inne pozycje, które uważa się za koszty w rozumieniu art. 13 ust. 1 tej ustawy. Nie ma podstaw do uznania, by którakolwiek z tych pozycji obejmowała wartość zużytych do produkcji surowców, o jakie chodzi w sprawie. W szczególności nie można do pojęcia tego rodzaju nakładów zaliczać strat, o jakich stanowi art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy, co wynika choćby z samego określenia tej pozycji jako "straty". Sąd Najwyższy nie podziela w tej mierze odmiennej sugestii wyrażonej przez NSA w uzasadnieniu postanowienia przedstawiającego omawiane zagadnienie prawne. W tych warunkach rozstrzygnięcie przedstawionego zagadnienia prawnego powinno być oparte na wykładni przepisu art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym. Przepis ten uznaje za koszty uzyskania przychodów "wszelkie koszty" ponoszone w celu osiągnięcia przychodów. Przetwórca warzyw, zużywając wyprodukowany na własnym gospodarstwie rolnym surowiec w prowadzonej przez siebie przetwórni, nie może tego surowca sprzedać na rynku i uzyskać w zamian środki pieniężne. Ponosi on więc koszty w rozumieniu przytoczonego przepisu, gdyż dla uruchomienia produkcji przetwarzania warzyw pozbywa się warzyw wyprodukowanych uprzednio we własnym gospodarstwie rolnym. Poniesienie kosztów, o jakich mowa w ustawie, nie musi polegać wyłącznie na wydatkowaniu pieniędzy. Odmienne stanowisko prowadziłoby w praktyce do tego, że Kazimierz B., chcąc uniknąć niekorzystnych konsekwencji podatkowych połączonych z wykorzystaniem produktów z własnego gospodarstwa w swej przetwórni, musiałby najpierw sprzedać na rynku swe produkty, by następnie takie same produkty kupować w celu ich przetwarzania. Byłoby to jednak sprzeczne z zasadami racjonalnej gospodarki. Nie rozwiązuje sprawy uwzględnienie przez organy podatkowe tylko efektywnie poniesionych wydatków na wytworzenie produktów rolnych zużytych następnie w przetwórni warzyw. Pomija się bowiem w ten sposób wartość wykonanej przez producenta w gospodarstwie rolnym robocizny i należny z produkcji rolnej zysk, który podlega odpowiedniemu opodatkowaniu przewidzianemu wobec posiadaczy gospodarstw rolnych. Przyjęte przez organy podatkowe rozwiązanie prowadziłoby do pośredniego opodatkowania podatkiem dochodowym części efektów uzyskanych w wyniku prowadzenia gospodarstwa rolnego, do czego nie ma prawnej podstawy. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym przychody z gospodarstwa rolnego są wolne od tego podatku. Wobec tego Sąd Najwyższy na podstawie art. 391 par. 1 Kpc w związku z art. 211 Kpa podjął uchwałę o treści przedstawionej na wstępie.