I SA/Bk 104/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, asesor WSA Wojciech Stachurski (spr.), Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 maja 2007 r. sprawy ze skargi P. S.A. [...] w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] listopada 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 r. oddala skargę Decyzją z [...] listopada 2006 r. nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. uchyliło w całości decyzję Wójta Gminy B. z [...] marca 2006 r., określającą P. S.A. - [...] w W. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2004 r. w wysokości [...] zł i określiło wysokość tego zobowiązania w wysokości [...] zł. Z uzasadnienia decyzji organu drugiej instancji wynika, że jednym ze spornych elementów tej sprawy była odpowiedź na pytanie dotyczące zasadności opodatkowania gruntów wydzierżawionych innemu podmiotowi, na których strona od wielu lat nie prowadzi przewozów kolejowych, ale - jak twierdzi - nie zlikwidowała linii kolejowej poprzestając na "trwałym wstrzymaniu" ruchu kolejowego. Organy podatkowe obu instancji przyjęły, że obowiązek w podatku od przedmiotowych nieruchomości ciąży na P. - [...] w W., a nie na wydzierżawiającej te grunty firmie P. – P. S.A. w W. Zdaniem organów podatkowych, podatnik (tu - użytkownik wieczysty gruntów) nie ma prawa umownie przenieść obowiązku podatkowego na inny podmiot (dzierżawcę). Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. wskazało, iż zgodnie z art. 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowej (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – w dalszej części powoływanej w skrócie o.p., obowiązek podatkowy wynika z ustawy podatkowej. Oznacza to, że jego zakres podmiotowy określony jest wyraźnie w przepisach o randze ustawy. Zakresu tego nie można umownie modyfikować. Jeżeli ustawa podatkowa nakłada obowiązek na określony podmiot, to podmiot ten nie może skutecznie uwolnić się od tego obowiązku, przerzucając go w drodze czynności cywilnoprawnej, na inne osoby. Wskazując z kolei na przepis art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. "a" ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2002 r., Nr 9, poz. 84 ze zm.) – w dalszej części powoływanej w skrócie u.p.o.l., organ stwierdził, że nieruchomości Skarbu Państwa oddane przez użytkownika wieczystego do odpłatnego korzystania innemu podmiotowi nadal powinny być deklarowane na podatek od nieruchomości przez użytkownika wieczystego (stronę), skoro umowa będąca tytułem posiadania nie została zawarta ani ze skarbem Państwa ani z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa. Oprócz tego organy podatkowe obu instancji zgodnie uznały, że grunty na których podatnik wiele lat temu wstrzymał przewozy kolejowe i do dziś ich nie reaktywował, nie mogą być uznane za wykorzystywane na potrzeby publicznego transportu kolejowego i w konsekwencji nie mogą korzystać ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Zdaniem SKO w B., użyte w tym przepisie stwierdzenie "wykorzystywane" skłania do stwierdzenia, że chodzi tu o obiekty, które faktycznie służą do ruchu, umożliwiają dokonywanie przewozów i wykorzystywane są na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Takich natomiast warunków nie spełniają budowle znajdujące się na wskazanych przez podatnika nieruchomościach linii kolejowej L.-H.-B. Budowle tej linii kolejowej już od połowy lat dziewięćdziesiątych nie służą żadnemu ruchowi pojazdów kolejowych, nie są wykorzystywane na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a co więcej, nie czynią możliwym dokonywania przewozów osób lub rzeczy. Skoro budowle nie spełniają warunków uprawniających do zwolnienia, to grunty pod tymi budowlami należało obciążyć podatkiem od nieruchomości stawkami właściwymi dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (grunty w posiadaniu przedsiębiorcy). Natomiast o uchyleniu decyzji organu pierwszej instancji zadecydowało nieprawidłowe określenie powierzchni działki nr [...], jako [...] ha, zamiast - jak wynika z ewidencji gruntów - [...] ha. Korzystając z uprawnień przewidzianych w art. 233 § pkt 2 lit. "a" o.p. SKO w B. postanowiło więc uchylić w całości decyzję Wójta B. i orzec co do istoty sprawy. W złożonej do Sądu skardze firma P. S.A – [...] w W. zarzuciła powyższej decyzji SKO w B. naruszenie przepisów art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a także art. 121 i 122 o.p. Wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej wydanie decyzji organu pierwszej instancji. Zdaniem strony skarżącej przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. uzależnia zwolnienie przedmiotowe nie od faktu fizycznego wykonywania publicznych przewozów kolejowych, lecz ze względu na same przeznaczenie nieruchomości. Gdyby było inaczej ustawodawca winien określić dodatkowe kryteria fizycznego wykonywania przewozów upoważniające do skorzystania ze zwolnienia. Przepisów regulujących powyższe kwestie nie znajdziemy jednak w przedmiotowej ustawie. Należy więc stwierdzić, iż ustawodawca powyższe zwolnienie wiąże z samym przeznaczeniem nieruchomości. W związku z tym dla stosowania ww. zwolnienia przedmiotowego nie powinna mieć znaczenia okoliczność, że na danej linii czasowo zawieszono przewozy, co nie zmienia faktycznego przeznaczenia nieruchomości, którym dalej pozostaje publiczny transport kolejowy. W przedmiotowej sprawie skarżący kilkakrotnie składał wyjaśnienia organowi podatkowemu wskazując, iż konsultacje wszczęte w roku 1994 r. nie doprowadziły do rozpoczęcia procedury likwidacyjnej i nie została wydana żadna decyzja likwidująca przedmiotową linię kolejową, przeciwnie podjęto rozmowy mające na celu wznowienie kolejowych przewozów pasażerskich. Stan faktyczny sprawy wskazuje bezsprzecznie, że linia kolejowa L.-H.-B. nie została zlikwidowana. W ocenie strony skarżącej, organ podatkowy oparł swoje rozstrzygnięcie o niepełne brzmienie przepisu prawa, co stanowi jednocześnie naruszenie zasady praworządności oraz zasady zaufania podatnika do organów podatkowych, wyrażonych w art. 120 i 121 o.p. Ponadto, decyzje wydane przez organy podatkowe są wewnętrznie sprzeczne, bowiem uznano w nich, iż na przedmiotowych nieruchomościach nie jest prowadzona działalność gospodarcza, tj. nie jest prowadzony publiczny transport kolejowy i jednocześnie zastosowano do tych nieruchomości stawki odpowiednie do gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W odpowiedzi na skargę SKO w B. wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga nie ma uzasadnionych podstaw. Przede wszystkim należy zauważyć, że strona skarżąca nie kwestionuje już faktu, iż to na niej, jako użytkowniku wieczystym nieruchomości, a nie na P. – P. S.A., ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, związany z posiadaniem gruntów, budowli i budynków wzdłuż linii kolejowej L.-H.-B. Nie kwestionuje też poczynionych przez organy podatkowe ustaleń, iż od 1995 r. linią tą, z wyjątkiem odcinka H.-N., nie przejeżdżał żaden pociąg, a w 1999 r. zlikwidowano również zastępczą komunikację autobusową. Wiele budynków stacji kolejowych na linii nr [...] zostało sprzedanych, a stan techniczny wielu budowli jest na tyle zły, że kwalifikuje linię do naprawy głównej. Kwestią sporną w sprawie pozostało natomiast to, czy zwolnienie przedmiotowe w podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., może mieć zastosowanie w przypadku faktycznego wykorzystywania budowli kolejowych na potrzeby publicznego transportu kolejowego, czy też wystarczającym jest sam fakt przeznaczenia ich na te cele. Można więc stwierdzić, że jest to spór co do rozumienia prawa. Przepisy prawa należy odczytywać w ten sposób, aby ustalona treść normy prawnej pozostawała w zgodzie z systemem prawa, celem regulacji oraz logiką przyjętych rozwiązań. Naczelną zasadą systemu prawa podatkowego w Polsce, znajdującą oparcie w przepisie art. 84 Konstytucji RP, jest powszechność opodatkowania. Wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe stanowią odstępstwo od tej zasady i stąd w orzecznictwie NSA ugruntowany jest pogląd, że przepisy regulujące zwolnienia podatkowe należy odczytywać ze szczególną uwagą na ścisłość interpretacji i niedopuszczalność wykładni rozszerzającej (zob.: uchwała 7 sędziów NSA z 10 września 2001 r., sygn. akt FPS 9/01, opubl. ONSA 2002/1/6; wyrok NSA z 31 sierpnia 1999 r., sygn. akt I SA/Łd 932/97). Wykładnia rozszerzająca (interpretatio extensiva) ma miejsce wówczas, gdy spośród kilku znaczeń przepisu powstałych po zastosowaniu różnych dyrektyw interpretacyjnych wybrano takie, które wykracza poza językowe rozumienie przepisu. Należy przy tym wskazać, że język, którym posługuje się prawodawca formułując przepisy prawne - w literaturze określany mianem języka prawnego - opiera się na używanym w powszechnej komunikacji języku potocznym. Stąd też podstawową dyrektywą językowej wykładni przepisów prawa jest domniemanie języka potocznego. Domniemanie to związane jest z fundamentalną dla każdego porządku prawnego zasadą ignorantia iuris nocet (nieznajomość prawa szkodzi). Zasada ta nakłada na prawodawcę obowiązek umożliwienia zainteresowanym zapoznania się z prawem, i to w taki sposób, aby w jak największym stopniu mogli zrozumieć teksty prawne, których adresatami są wszyscy, a nie wyłącznie biegli w interpretacji tekstów prawnych prawnicy. Odejście od tzw. domniemania języka potocznego mogłoby bowiem pozbawiać większość obywateli możności zrozumienia adresowanych do nich tekstów, tworząc z prawa naukę tajemną. Odstąpienie od tzw. domniemania języka potocznego winno, zatem mieć miejsce w przypadkach wprowadzania definicji legalnych, a także w odniesieniu do pojęć techniczno-prawnych o ugruntowanym już znaczeniu w języku prawniczym (zob. K. Osajda, Domniemanie języka potocznego, (w:) Teoria i praktyka wykładni prawa, Materiały konferencji naukowej, Warszawa 2005, s. 137 i nast.). W świetle tych uwag orzekający w tej sprawie Sąd nie ma żadnych wątpliwości, co do prawidłowości dokonanej przez organy podatkowe wykładni przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Przepis ten w stanie prawnym, którego sprawa dotyczy stanowił: "Zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle kolejowe stanowiące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, służące do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiające dokonywanie przewozów osób lub rzeczy - wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a także zajęte pod nie grunty". Trafnie SKO w B. zauważyło, że jednym z warunków, jakie musi spełniać budowla, aby mogła korzystać (wraz z gruntem) z przedmiotowego zwolnienia, jest jej wykorzystywanie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Użyty przez ustawodawcę zwrot "wykorzystywane" nie budzi wątpliwości, że chodzi tu o faktyczne, realne używanie budowli dla potrzeb publicznego transportu kolejowego. Wykorzystywać, to w języku potocznym "osiągnąć z czegoś korzyść, pożytek, skorzystać z czegoś; spożytkować, zużytkować" (zob. Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN 2004, CD.). Do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., nie jest zatem wystarczające, aby budowla mogła jedynie służyć do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem. Niezbędnym warunkiem jest jej faktyczne wykorzystywanie dla potrzeb publicznego transportu kolejowego. Nie można natomiast przyjąć, że budowle określonej linii kolejowej są wykorzystywane na potrzeby publicznego transportu kolejowego, jeżeli na tej linii od wielu lat w ogóle ten transport nie jest wykonywany. W tej sprawie nie ma też żadnego znaczenia fakt, iż nie dokonano jeszcze formalnej likwidacji linii kolejowej L.-H.-B., jak też to, że przewoźnik rozważa w przyszłości możliwość wznowienia na tej linii przewozów pasażerskich. O ile nie ulegnie zmianie stan prawny w momencie, kiedy linia ta będzie faktycznie wykorzystywana na potrzeby publicznego transportu kolejowego, wówczas - dla nowych już okresów rozliczeniowych w podatku od nieruchomości - będzie można rozważać możliwość zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Wszystko to za bezzasadne każe uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a także art. 121 i 122 o.p. Wbrew zarzutom skargi w wydanych w tej sprawie decyzjach nie ma też wewnętrznej sprzeczności. Fakt, że na linii kolejowej L.-H.-B. nie jest prowadzony publiczny transport kolejowy, nie wyłącza leżących na tej linii gruntów z pojęcia "gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej", do których mają zastosowanie wyższe stawki podatku. W myśl art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem opisanych w tym przepisie przypadków, które jednak w tej sprawie nie miały miejsca. W tej sytuacji Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.