I SA/Bk 1130/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 maja 2016 r. sprawy ze skargi D. Sp. z o.o. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargę. Burmistrz C. decyzją z dnia [...] kwietnia 2015 r. określił D. Sp. z o.o. w S. (dalej powoływana także jako: skarżąca Spółka) podatek od nieruchomości na 2015 r. w kwocie [...] zł w miejsce wykazanej w deklaracji kwoty [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że postanowieniem z dnia [...] lutego 2015 r. zostało wszczęte postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2015 rok z uwagi na złożenie przez skarżącą Spółkę deklaracji podatkowej na 2015 r., w której wykazano w poz. nieruchomości zwolnionych – nowo wybudowane budynki i budowle związane z działalnością gospodarczą tej Spółki tj. budowle o wartości 100.900zł i budynki o pow. 3.308,80 zł. Organ wskazał, że na mocy uchwały Rady Miejskiej w C. z dnia [...] czerwca 2014 r. Nr [...] w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości udzielanych w ramach pomocy de minimis - nie przewiduje się zwolnień dzierżawcom, a jedynie właścicielom i użytkownikom wieczystym gruntów. Wskazano, że Spółka jest dzierżawcą gruntów od Gminy C. na podstawie zawartych umów dzierżawy. Wobec powyższego zwolnienie nie przysługuje, a obowiązek podatkowy dla nowo wybudowanych budynków i budowli powstał od 1 stycznia 2015 r. Z powyższą decyzją nie zgodziła się skarżąca Spółka i w złożonym odwołaniu zarzuciła błędne uznanie jej za posiadacza zależnego zarówno nieruchomości gruntowej jak i obiektów budowlanych znajdujących się na gruncie wydzierżawianym przez Skarżącego od Gminy C. Spółka wywiodła że nie jest podatnikiem w odniesieniu do budynków i budowli posadowionych na gruncie wydzierżawionym od Gminy, ponieważ budynek wzniesiony na gruncie użytkownika wieczystego stanowi własność tego użytkownika czyli Gminy C. Ponadto zarzucono naruszenie szeregu przepisów postępowania, poprzez nie rozważanie, czy Skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości oraz nieprawidłowe uzasadnienie faktyczne i prawne wydanej decyzji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B., decyzją z dnia [...] sierpnia 2015 r., nr [...].. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, że istota sporu sprowadza się do prawidłowego ustalenia pomiotu zobowiązanego do uiszczenia podatku od nieruchomości oraz możliwości skorzystania przez skarżącą Spółkę ze zwolnienia dla przedsiębiorców obowiązującego na terenie Gminy C. Kolegium wskazało, że ze zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że skarżąca Spółka zawarła 2 umowy dzierżawy z Gminą C., której przedmiotem są trzy działki niezabudowane o łącznej pow. 19461 m2. Umowy zostały zawarte na 20 lat do 1.09.2033 r. i 3.12.2032 r. Akta sprawy potwierdzają, że na terenie tych wydzierżawionych terenów Spółka posadowiła budynki i budowle (szczegółowe dane zostały dołączone do wniosku o zwolnienie). Zdaniem Kolegium, zasadą zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l., jest iż podatnikami są właściciele, posiadacze samoistni i użytkownicy wieczyści (niezależnie od tego kto jest w posiadaniu gruntu np. na podstawie umów dzierżawy, najmu, lub bez umowy itp.). Jednakże ustawa inaczej uregulowała przypadki, gdy grunty należą do Skarbu Państwa i jednostek samorządu terytorialnego – wówczas podatnikiem jest zawsze posiadacz - podmiot władający tego rodzaju gruntami. W niniejszej sprawie zachodzi taki właśnie przypadek dzierżawienia gruntu Skarbu Państwa, który znajduje się w użytkowaniu wieczystym Gminy C. czyli ma zastosowanie art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Z tego powodu podatnikiem będzie dzierżawca. W niniejszej sprawie, dodatkowo powyższa kwestia się komplikuje, z uwagi na to, że w momencie zawierania umowy nieruchomości były niezabudowane, budynki i budowle zostały wzniesione przez samą Spółkę. Spółka wskazała, że z mocy art. 235 § 1 k.c. właścicielem budynków wzniesionych na gruntach Skarbu Państwa jest użytkownik wieczysty. W tym miejscu Kolegium zauważa, że z uwagi na treść art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l., bez znaczenia jest fakt, że wzniesione budynki i budowle nie stanowią własności Spółki. Istotne dla obowiązku podatkowego jest to, że stanowią one przedmiot posiadania Spółki. Nawet gdy tak jak w tej sytuacji, przedmiotem umowy dzierżawy nie objęto omawianych budynków (nie podpisano aneksu do umowy dzierżawy) to w tej sprawie nie ulega wątpliwości kto jest posiadaczem zależnym tych budynków. Spółka wzniosła te budynki i z nich korzysta, a zatem jest posiadaczem tych nieruchomości bez tytułu prawnego (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l.) Spółka korzysta z nieruchomości jako dzierżawca tzw. posiadacz zależny, ponieważ swoje posiadanie gruntów. Kolegium wskazało, że w omawianym przypadku, Spółka podejmując trud wybudowania nowych budynków i budowli na gruntach dzierżawionych, korzysta z nieruchomości całej także z budynków jako posiadacz zależny. Spółka nie zaprzecza faktom korzystania i posiadania omawianych budynków i budowli. Przywołany przez Spółkę wyrok NSA z 24.07.2013 r. II FSK 937/2013 nie ma zastosowania w sprawie, gdyż dotyczył innego stanu faktycznego tj. sytuacji gdy użytkownikiem wieczystym była spółka akcyjna, a dzierżawcą inny prywatny podmiot. Dlatego tez, zdaniem Kolegium, organ I instancji prawidłowo uznał Spółkę za podatnika od wszystkich przedmiotów posiadania. Kolegium podzieliło także stanowisko organu I instancji odnoszące się do braku możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z uchwały Rady Miejskiej w C. z dnia [...] czerwca 2014r. Nr [...]. Jak wynika z brzmienia § 2 pkt 1 podjętej uchwały zwolnienie w ramach pomocy de minimis dla przedsiębiorcy dotyczy przedmiotów będących "własnością lub w użytkowaniu wieczystym przedsiębiorcy", a zatem dzierżawca gruntów i budynków nie ma prawa do skorzystania z omawianej preferencji. Na powyższą decyzję skarżąca Spółka wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją wydanie decyzji organu I instancji. Skarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie prawa materialnego tj.: - art. 3 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 849 ze zm., dalej powoływanej jako u.p.o.l.) - poprzez jego niezastosowanie w związku z art. 235 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz.U. z 1964 r., nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej zwanej jako k.c.) i uznanie Skarżącej za podatnika podatku od nieruchomości w zakresie wzniesionych przez nią budynków i budowli na gruncie użytkownika wieczystego, podczas gdy z przepisów tych wynika, że Skarżąca podatnikiem nie jest; - art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. - poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że Skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości jako posiadacz zarówno gruntów, jak i budynków i budowli wzniesionych przez Skarżącą na gruncie dzierżawionym od Gminy C. (dalej: jako "Gmina"), podczas gdy Skarżąca nie zawarła z właścicielem budynków i budowli jakiejkolwiek umowy w tym zakresie; - art. 336 k.c. - poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że Skarżąca jest posiadaczem zależnym zarówno nieruchomości gruntowej, jak również wzniesionych przez Skarżącą budynków i budowli znajdujących się na dzierżawionym od Gminy gruncie, podczas gdy Skarżąca posiada jedynie status właściciela poniesionych na nie nakładów. Ponadto Spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania podatkowego, w szczególności: – art. 120, art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 191 w zw. z art. 235 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (tj. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako o.p.) poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy w wyniku niepełnej, dowolnej i wybiórczej oceny dowodów, bezzasadne zakwestionowanie wyjaśnień składanych przez stronę i interpretowaniem wszelkich wątpliwości na jej niekorzyść oraz działanie z naruszeniem zasady zaufania obywateli do organów administracji publicznej; – art. 210 § 4 oraz art. 124 w zw. z art. 235 o.p. poprzez niedostateczne uzasadnienie prawne i faktyczne zaskarżonej decyzji, co w konsekwencji świadczy o powierzchownej analizie sprawy dokonanej przez organ; – - art. 200 § 1 w zw. z art. 235 o.p. poprzez nie wyznaczenie Skarżącej, przed wydaniem zaskarżonej decyzji, siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, między innymi poprzez uniemożliwienie Skarżącej ustosunkowania się do odpowiedzi organu I instancji na wniesione odwołanie. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało stanowisko w sprawie, wnosząc o jej oddalenie. W zakresie naruszenia art. 200 o.p. Kolegium przyznało, że nie wyznaczyło skarżącej Spółce 7 dniowego terminu do zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, jednakże zaznaczyło, że organ II instancji nie przeprowadzał żadnego postępowania dowodowego lecz oparł się w całości na materiale zgromadzonym przez organ I instancji. Tym samym naruszenie art. 200 o.p. nie mogło mieć żadnego wpływu na wynik sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga okazała się niezasadna. Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm., też p.p.s.a.) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Istotą sporu w omawianej sprawie jest kwestia opodatkowania nowo wybudowanych budynków przez samą Spółkę o pow. 3308,80 m2 oraz budowli o wartości 100.900 zł na gruncie dzierżawionym od Gminy. Spółka wykazała te przedmioty jako zwolnione, a następnie w toku postępowania argumentowała brakiem konieczności uiszczania podatku z uwagi na to, że nie jest właścicielem ani posiadaczem wybudowanych budynków i budowli. Przy czym stan faktyczny w sprawie nie był kwestionowany. Zgodnie z art. 3. ust. 1. ustawy z dnia 12 stycznia o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 849) podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Zasadniczo podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel gruntu (gdy tytuł własności i stan faktycznego posiadania związane są z tym samym podmiotem), natomiast w sytuacji, gdy występują dwa podmioty - właściciel i posiadacz samoistny, podatnikiem jest posiadacz samoistny. Nakaz płatniczy może być jednak skierowany do posiadacza samoistnego, tylko wówczas, gdy zostanie ustalone w sposób niebudzący wątpliwości, że nieruchomość znajduje się w posiadaniu samoistnym innej osoby niż właściciel. W myśl przywoływanego w skardze art. 235 k.c. budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym. Zgodnie zaś z art. 336 k.c. posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Według panującego poglądu doktryny posiadanie występuje przy równoczesnym istnieniu fizycznego elementu władania rzeczą określanego jako corpus possessionis oraz psychicznego elementu animus rem sibi habendi, rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Posiadaczem samoistnym jest ten, kto włada rzeczą jak właściciel. Rozstrzygające znaczenie ma więc rozległy zakres władania rzeczą, na wzór prawa własności, chociażby nawet nie poparty przysługującym posiadaczowi prawem własności. Posiadacz zależny to m.in. użytkownik, zastawnik, najemca lub dzierżawca, czyli osoba mająca określone władztwo nad cudzą rzeczą. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, należy podkreślić, iż organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że Spółka zawarła umowy dzierżawy z Gminą C., której przedmiotem są trzy działki niezabudowane o łącznej pow. 19461 m². Nie budzi wątpliwości Sądu fakt, że w sprawie zachodzi przypadek dzierżawienia gruntu należącego do Skarbu Państwa, który znajduje się w użytkowaniu wieczystym Gminy C. Umowy zostały zawarte na 20 lat do dnia 1.09.2033 r. i do dnia 3.12.2032r. Akta sprawy potwierdzają, że na terenie tych wydzierżawionych terenów Spółka posadowiła budynki i budowle (szczegółowe dane zostały dołączone do wniosku o zwolnienie). Kwestią sporną według Spółki jest obowiązek podatkowy od nowo wybudowanych budynków, gdyż jej zdaniem winien on obciążać gminę jako właściciela, a nie Spółkę. Jak dowodzi bowiem Spółka w związku z art. 235 § 1 k.c. właścicielem budynków wzniesionych na gruntach Skarbu Państwa jest użytkownik wieczysty. W ocenie Sądu to stanowisko w niniejszej sprawie, zaprezentowane przez organ odwoławczy w wydanej decyzji jest w pełni prawidłowe. Podatnikiem na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l. będzie dzierżawca, czyli Spółka, istotne jest bowiem w sprawie posiadanie zależne przez ową Spółkę przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Pomimo też tego, że w sprawie nie podpisano aneksu do umowy dzierżawy, nie obejmując nim ww. budynków, to z akt sprawy niewątpliwie wynika kto jest posiadaczem zależnym tych budynków. Skoro spółka je wzniosła i z nich korzysta to niewątpliwie jest posiadaczem nieruchomości bez tytułu prawnego, co wyczerpuje wprost dyspozycję art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l. Spółka w toku postępowania administracyjnego nie kwestionowała też tego, że korzysta i posiada omawiane budynki i budowle. Należy też w pełni zgodzić się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że Spółce przysługuje prawo do żądania nakładów, jednak przedmiotem sprawy są zobowiązania podatkowe, a nie roszczenia cywilnoprawne, dlatego w okresie w którym Spółka korzysta z budynków i budowli położonych na gruntach należących do Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatnikiem jest w tego typu sytuacjach zawsze posiadacz - podmiot władający tego rodzaju przedmiotami. Biorąc powyższe pod uwagę zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 3 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 9 u.p.o.l., art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. czy też art. 336 k.c. okazały się niezasadne. Organy dokonały prawidłowej wykładni przywołanych przepisów prawa i zastosowały te przepisy odpowiednio do niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego sprawy. W toku postępowania organy administracji publicznej stały na straży praworządności, podejmując wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy. Postępowanie administracyjne zostało przeprowadzone z zachowaniem standardów prawnych w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej. Organy rzetelnie i sumiennie wyjaśniały na czym polegała specyfika prowadzonego postępowania i dlaczego zapadły w sprawie przedmiotowe decyzje. W sprawie nie doszło do interpretowania wątpliwości na niekorzyść strony postępowania. Postępowanie dowodowe przy niebudzącym wątpliwości stanie faktycznym należy ocenić jako zupełne, a materiał dowodowy został zebrany, oceniony i rozpatrzony w sposób wyczerpujący. Nie doszło zatem w sprawie do naruszenia ogólnych zasad postępowania w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 122 o.p. w zw. z art. 191 w zw. z art. 235 o.p. Decyzje administracyjne zawierają niezbędne podstawy prawne zarówno uprawniające organ do ich wydania jak i uzasadnienie faktyczne i prawne. W ocenie Sądu zarzut powierzchowności sprawy jest bezpodstawny. Nie doszło do naruszenia art. 210 § 4 oraz art. 124 w zw. z art. 235 o.p. Organ odwoławczy niewątpliwie naruszył jednak art. 200 o.p. bowiem nie wyznaczono Spółce terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Jednakże w ocenie Sądu naruszenie ww. przepisu prawa nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Organ II instancji nie prowadził bowiem własnego uzupełniającego postępowania dowodowego, lecz oparł się na materiale dowodowym zgromadzonym przez organ l instancji. Zatem cały materiał dowodowy był Spółce znany z wcześniejszego postępowania, a organ I instancji zastosował art. 200 o.p. - jednak Spółka nie wniosła żadnych uwag. Stan faktyczny w sprawie również nie został podważony, a co do stanowiska Burmistrza, przywoływanego w skardze, Spółka nie wniosła uwag nakazujących ich uwzględnienie również na etapie skargi. Należy przypomnieć, że zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Sąd uwzględniając skargę na decyzję uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd stosując się do treści uchwały NSA nie stwierdził, aby naruszenie art. 200 o.p. przez organ odwoławczy mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co spowodowało brak zobowiązania do uchylenia decyzji organu odwoławczego (por. uchwała składu siedmiu sędziów z dnia 25 kwietnia 2005 r., FPS 6/04, ONSA WSA 2005, nr 4, poz. 66). W tym stanie rzeczy należało na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzec jak w sentencji wyroku.