I SA/Bk 1183/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 października 2016 r. sprawy ze skargi Spółki Akcyjnej R. Spółka Komandytowa w B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji organu pierwszej instancji orzekającej o odpowiedzialności strony skarżącej jako płatnika za pobrane a niewpłacone zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za marzec, kwiecień i maj 2013 r. oraz określającej wysokość należności z tytułu pobranych a niewpłaconych przez spółkę jako płatnika zaliczek na ten podatek oddala skargę. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.z dnia [...] maja 2015 r. nr [...], w którym nadano rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...] marca 2015 r. nr [...] orzekającej o odpowiedzialności Spółki Akcyjnej R. spółka komandytowa w B. (obecnie S.A. R. sp. k. w B.), jako płatnika za pobrane a niewpłacone zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za marzec, kwiecień oraz maj 2013 r. i określającej wysokość należności z tytułu pobranych a niewpłaconych przez Spółkę jako płatnika zaliczek na ten podatek. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, z treści art. 239b § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. – dalej: "o.p.") wynika, że aby decyzji nieostatecznej nadać rygor natychmiastowej wykonalności musi wystąpić przynajmniej jedna z sytuacji wymienionych w art. 239b § 1 oraz dodatkowo przesłanka z § 2 tego artykułu. Przy czym uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane powinno wiązać się jedynie ze wskazaniem określonych faktów pozwalających na przyjęcie, iż zachodzi uzasadniona obawa (przypuszczenie), że zobowiązanie takie nie zostanie wykonane. W ocenie organu drugiej instancji, w rozpatrywanej sprawie wystąpiła przesłanka wymieniona w art. 239b § 1 pkt 1 o.p. oraz uprawdopodobniono, że zobowiązania wynikające z decyzji nie zostaną wykonane. Na dzień wydania zaskarżonego postanowienia organ pierwszej instancji posiadał informacje z których wynikało, że wobec Spółki toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Wierzycielami tych należności byli m.in. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B., Państwowa Inspekcja Pracy Okręgowy Inspektorat Pracy w B., Wójt Gminy G., Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. W świetle powyższego spełniony został zatem warunek wymieniony w art. 239b § 1 pkt 1 o.p. W ocenie organu uprawdopodobniono również, że zobowiązania wynikające z decyzji wymiarowej nie zostaną wykonane. Przede wszystkim na dzień wydana zaskarżonego postanowienia Spółka posiadała zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług których łączna wysokość (wraz z odsetkami za zwłokę) to 1.486.032,48 zł. Spółka dobrowolnie nie regulowała zatem wszystkich należności podatkowych. W tej sytuacji trudno oczekiwać aby także należności wynikające z decyzji z dnia [...] marca 2015 r. zostały dobrowolnie przez nią uregulowane. Kolejną okolicznością, wskazującą na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązań wynikających z decyzji jest zdaniem organu to, że majątek Spółki, na który składają się przede wszystkim 4 nieruchomości o łącznej wartości nieco ponad 1,5 mln zł obciążono hipotekami których łączna wartość przekracza 5 mln zł. Ruchome zaś składniki majątku Spółki (te mające jakiekolwiek istotną wartość) zostały zbyte w latach 2013-2014 przez Spółkę albo przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. działającego jako organ egzekucyjny. Powyższe okoliczności wskazują zatem na trudną sytuację majątkową Spółki, co potwierdza ponadto uzasadnienie postanowienia Sądu Rejonowego w B. VIII Wydział Gospodarczy z dnia [...] października 2014 r. sygn. akt [...]. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył ponadto, że nieruchomość przy ul. [...] w B. dla której założono księgę wieczystą nr [...] obciążona jest m.in. hipoteką umowną do kwoty 500.000 zł z tytułu należności w podatku dochodowym od osób prawnych, podatku dochodowym od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług. Nawet ewentualna sprzedaż egzekucyjna nieruchomości nie pozwoliłaby na mocy tej hipoteki umownej na wygaśniecie wszystkich zaległości podatkowych, do których może mieć ona zastosowanie. Tym bardziej, że kwoty uzyskane z ewentualnej sprzedaży zostałyby zaliczone w pierwszej kolejności na poczet powstałych kosztów egzekucyjnych. W świetle powyższego organ drugiej instancji za niezasadne uznał twierdzenia Spółki o tym, że nie zachodzą przesłanki do nadania rygoru natychmiastowej o których mowa w art. 239b § 1 i 2 o.p. Powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej zostało w całości zaskarżone przez Spółkę, która w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku wniosła o uchylenie postanowień wydanych w obu instancjach. Strona skarżąca podniosła zarzuty naruszenia: 1) art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 o.p., poprzez przyjęcie, iż ustanowienie hipoteki na zabezpieczenie zaległości objętych decyzją podatkową na kwotę przewyższającą około dwudziestopięciokrotnie wysokość tych zaległości, nie stanowi negatywnej przesłanki do wydania postanowienia o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności; 2) art. 12 § 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece poprzez pominięcie, iż o pierwszeństwie hipotek decyduje kolejność wpisu, a w konsekwencji błędne przyjęcie, iż późniejsze wpisanie do księgi wieczystej o nr [...] hipotek, których łączna wartość przekracza 1,5 mln zł, oznacza, że ewentualna sprzedaż egzekucyjna nieruchomości nie pozwoliłaby na zaspokojenie zaległości, objętych decyzją, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności; 3) art. 68 § 1 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, poprzez pominięcie, iż hipoteka zabezpiecza również wierzytelności przyszłe, a w konsekwencji błędne przyjęcie, iż hipoteka ustanowiona na nieruchomości, dla której prowadzona jest księga wieczysta o nr [...] zabezpiecza jedynie zaległości podatkowe powstałe przed dniem jej ustanowienia. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 239a o.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Prawne przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej określone zostały w art. 239b § 1 i 2 o.p. W świetle § 1 wymienionego przepisu, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Stosownie zaś do art. 239b § 2 o.p., przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Treść wskazanych regulacji nie pozostawia wątpliwości, że aby nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, musi wystąpić jedna z okoliczności wskazanych w art. 239b § 1 o.p. Po drugie zaś, należy uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z nieostatecznej decyzji nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie, o którym mowa jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, który nie musi dawać pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Oznacza to, że w przypadku nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności, obowiązkiem organu podatkowego nie jest dowodowe wykazanie, że podatnik nie zapłaci podatku wynikającego z nieostatecznej decyzji, ale wskazanie na okoliczności, fakty już istniejące, na podstawie których można obiektywnie i racjonalnie wnioskować, że podatek ten nie zostanie zapłacony. Oceniając legalność zaskarżonego postanowienia z punktu widzenia wymienionych norm Sąd doszedł do wniosku, że jest ono zgodne z prawem. W sprawie wystąpiła jedna z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 o.p. Na dzień wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności organ podatkowy posiadał bowiem informacje, z których wynikało, że wobec Spółki toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, których wierzycielami są Naczelnik Urzędu Skarbowego w B., Państwowa Inspekcja Pracy Okręgowy Inspektorat Pracy w B., Wójt Gminy G., Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (art. 239b § 1 pkt 1 o.p.). Podzielić należy przy tym ustalenia organów, że zaistnienie tej przesłanki uprawdopodabnia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Fakty, na podstawie których organ doszedł do takiego wniosku to przede wszystkim posiadanie przez Spółkę zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług, które łącznie z odsetkami za zwłokę wynosiły na dzień wydania postanowienia w pierwszej instancji blisko 1,5 mln zł. Trafne jest zatem spostrzeżenie organu, poddające w wątpliwość dobrowolne uregulowanie należności wynikających z decyzji orzekającej o odpowiedzialności Spółki jako płatnika za pobrane a niewpłacone zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za marzec, kwiecień oraz maj 2013 r. i określającej wysokość należności z tytułu pobranych a niewpłaconych przez Spółkę jako płatnika zaliczek na ten podatek. Obawy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane potwierdzało również uzasadnienie postanowienia Sądu Rejonowego w B. VIII Wydział Gospodarczy z dnia [...] października 2014 r. sygn. akt [...], w którym Sąd ten stwierdził, że Spółka "pozostaje totalnym bankrutem, doprowadzonym do zupełnej ruiny finansowej. Utrata płynności płatniczej podmiotu nastąpiła już sierpniu 2012 roku.". Istotnym elementem rozważań organu, wskazującym na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązań wynikających z przedmiotowej decyzji był również fakt, że majątek Spółki na który składają się przede wszystkim cztery nieruchomości o łącznej wartości nieco ponad 1,5 mln zł obciążono hipotekami których łączna wartość przekracza 5 mln zł. Godne akceptacji są ponadto rozważania Dyrektora Izby Skarbowej wskazujące, że w przypadku jednej z nieruchomości Spółki, obciążonej m.in. hipoteką umowną do kwoty 500.000 zł z tytułu należności w podatku dochodowym od osób prawnych, podatku dochodowym od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług, nawet jej ewentualna sprzedaż w drodze egzekucji nie pozwoliłaby na zaspokojenie wszystkich zaległości. W tym zakresie pozbawione podstaw okazały się zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 12 ust. 1 i art. 68 ust. 1 ustawy o księgach wieczystych i hipotece. Przede wszystkim okoliczność, że wspomnianej hipotece umownej przysługuje pierwszeństwo przed innymi hipotekami wpisanymi do księgi wieczystej, nie daje uzasadnionych podstaw do przyjęcia, że zaległości podatkowe wynikające z przedmiotowej decyzji zostaną zaspokojone. Bez wpływu na rozstrzygnięcie pozostają również twierdzenia Spółki, że hipoteka umowna zabezpiecza nie tylko istniejące, ale również przyszłe zobowiązania. Trzeba bowiem podkreślić, że globalna kwota zaległości Spółki jest dużo wyższa niż ograniczenie kwotowe ww. hipoteki. Niezrozumiały okazał się zarzut naruszenia art. 239b § 1 pkt 2 o.p., ponieważ przepis ten nie był w tej sprawie stosowany. Organy uznały, że przesłanką do nadania decyzji z dnia z [...] marca 2015 r. rygoru natychmiastowej wykonalności było posiadanie informacji, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Podstawą podjętego rozstrzygnięcia były przepisy art. 239b § 1 pkt 1 i § 2 o.p., które zostały prawidłowo zastosowane, a zasadność nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie została skutecznie podważona w uzasadnieniu skargi. Wobec powyższego, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), orzeczono o oddaleniu skargi.