I SA/Bk 129/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi Stowarzyszenia [...] J. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2010 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. oddala skargę. Pan E. B. (dalej także jako podatnik), złożył 27 marca 2009 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. wniosek, w którym żądał zwrotu niesłusznie pobranego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r., z uwagi na opodatkowanie odszkodowania pochodzącego z produkcji rolnej. Podatnik wraz z pismem nie złożył korekty zeznania podatkowego za 2003 r., dlatego też został przez organ wezwany do złożenia skorygowanego zeznania. Pomimo wezwania podatnik nie złożył postulowanej korekty. W związku z powyższym, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z [...] listopada 2009 r. nr [...] umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie wszczęte wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. Odwołanie od tego rozstrzygnięcia złożył podatnik oraz Stowarzyszenie [...] "J" w S., dopuszczone do udziału w sprawie postanowieniem z 9 października 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...] lutego 2010 r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje z mocy prawa, a głównym źródłem poznania tego zobowiązania jest złożona przez podatnika deklaracja (zeznanie podatkowe). Taki sam charakter ma korekta deklaracji podatkowej, którą należy traktować jako nową deklarację. W sprawie tej nadpłata wiąże się z wpłatą dokonaną na podstawie złożonego zeznania podatkowego, a zatem wnioskowi o stwierdzenie nadpłaty towarzyszyć musi korekta zeznania podatkowego. Chcąc stwierdzić, czy w sprawie występuje nadpłata, należy porównać wysokość zobowiązania podatkowego z kwotą zapłaconego podatku. W związku z powyższym, zgodnie z art. 75 § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. (dalej w skrócie: "o.p."), podatnik obowiązany jest równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty złożyć korektę wcześniejszej deklaracji podatkowej. W konsekwencji, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, złożenie przez podatnika samego wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r., bez złożenia korekty deklaracji podatkowej, nie jest wystarczające do orzekania przez organ podatkowy "co do istoty" sprawy. W takiej sytuacji postępowanie podatkowe, po dacie odmowy złożenia korekty zeznania podatkowego stało się bezprzedmiotowe. Organ pierwszej instancji zobligowany, więc był wydać decyzję, którą umorzył postępowanie w zakresie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. Skargę na rozstrzygnięcie organu odwoławczego wniosło Stowarzyszenie [...] "J" podnosząc, że podatnik złożył wniosek o zwrot niesłusznie pobranego podatku, na podstawie publikacji prasowej oraz informacji wstawionej przez firmę "A". Zdaniem Stowarzyszenia rozbudowa sieci łączności dla operatora telekomunikacyjnego i związane z tym odszkodowanie powinno być objęte "ustawą z 23 kwietnia 2004 r., w której to Minister Finansów zaniechał poboru podatku od odszkodowań wynikających z umowy w odniesieniu do gruntów rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego". Dlatego też organy powinny z urzędu zwrócić niesłusznie pobrany podatek, gdyż przy jego poborze naruszono prawo procesowe, materialne i konstytucyjne. Podczas rozprawy w dniu 15 grudnia 2010 r. ustanowiony z urzędu pełnomocnik Stowarzyszenia poparł skargę i wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego jako naruszającej przepisy art. 72 i 75 o.p. poprzez błędną ich interpretację. Pełnomocnik stwierdził, że świadczenie wypłacone podatnikowi nie może być traktowane jako nadpłata w rozumieniu wspomnianych przepisów, bowiem zostało pobrane bez podstaw prawnych. Nosi ono znamiona świadczenia nienależnego lub bezpodstawnego wzbogacenia w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego, w związku z tym podatnik nie miał obowiązku korekt deklaracji podatkowych, a organ podatkowy powinien merytorycznie rozpatrzyć wniosek o zwrot tego świadczenia. Merytoryczne rozpatrzenie wniosku powinno nastąpić bez wydania decyzji podatkowej, tylko poprzez zwrot świadczenia, albo jego odmowę w trybie przepisów postępowania cywilnego. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kwestią będącą przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie są konsekwencje, jakie w postępowaniu wywołanym wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych wywołuje brak deklaracji korygującej wysokość zobowiązania podatkowego. Zdaniem Sądu błędne jest stanowisko strony skarżącej, że podatnik nie ma obowiązku korekty deklaracji podatkowej, a organ podatkowy powinien merytorycznie rozpatrzyć wniosek o zwrot świadczenia. Twierdzenia takie pozbawione są podstaw prawnych. Owszem, podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych, który w zeznaniu rocznym wykazuje zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłaca zadeklarowany podatek albo wykazuje nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej, przysługuje uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku. Przywilej ten wynika z uregulowania zawartego w art. 75 § 1 i § 2 pkt 1 lit. "a" o.p. Jednocześnie zgodnie z art. 75 § 3 o.p., w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 1 lit. "a" (tj. gdy zobowiązanie podatkowe, tak jak zobowiązanie w podatku dochodowym powstaje z mocy prawa na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 o.p.), podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty są obowiązani złożyć skorygowane zeznanie (deklarację). Obowiązek złożenia korekty zeznania podatkowego w takiej sytuacji jest konsekwencją charakteru prawnego zeznania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. W zeznaniu takim zawiera się bowiem akt samoobliczenia podatku. Dopóki deklaracja nie zostanie zastąpiona decyzją organu podatkowego, dopóty to ona wskazuje na wysokość zobowiązania podatkowego. Taki sam charakter ma korekta deklaracji podatkowej, którą należy traktować jako nową deklarację - w całości zastępującą deklarację pierwotną. Jeżeli podatnik złożył korektę deklaracji podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku ze złożonym wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, to wynikający z tej korekty podatek jest podatkiem należnym chyba, że właściwy organ podatkowy wyda na podstawie art. 21 § 3 o.p. decyzję, w której określi inną wysokość podatku. Dopiero wówczas organ będzie miał kompetencję do wydania decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty, bądź decyzji stwierdzającej nadpłatę w wysokości mniejszej niż wnoszona przez podatnika. Z kolei, gdy prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę, co wprost wynika z art. 75 § 4 o.p. W związku z powyższym orzekający w tej sprawie Sąd w pełni podziela pogląd wyrażony w orzecznictwie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, że złożenie przez podatnika wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za dany rok, bez złożenia korekty deklaracji podatkowej do czasu podjęcia rozstrzygnięcia przez organ podatkowy powoduje, iż organ ten nie może wydać decyzji rozstrzygającej "co do istoty" (art. 207 § 1 i 2 o.p. w związku z art. 72 § 1 o.p.), lecz zobligowany jest wydać decyzję o charakterze formalnym, umarzającym postępowanie podatkowe (art. 208 § 1 o.p.). Brak jest bowiem przedmiotu orzekania, który powinien wynikać ze skorygowanego zeznania podatkowego podatnika za 2003 r. W tym stanie rzeczy całkowicie bezpodstawne okazały się zarzuty naruszenia art. 72 i art. 75 o.p. Organy orzekały w zgodzie z prawem, co obligowało Sąd do oddalenia skargi na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).