I SA/Bk 145/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), sędzia WSA Andrzej Melezini, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi P. Spółka z o.o. w D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do czerwca 2014 r. wraz z należnymi odsetkami oddala skargę Decyzją nr [...] z dnia [...] sierpnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. dokonał zabezpieczenia na majątku P. Spółka z o.o. (powoływanej dalej jako: "Spółka") przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług (wraz z należnymi odsetkami za zwłokę na dzień wydania decyzji) za: styczeń 2014 r. (w kwocie 100.475 zł, odsetki za zwłokę 5.010 zł), luty 2014 r. (w kwocie 2.602.604 zł, odsetki za zwłokę 109.809 zł), marzec 2014 r. (w kwocie 3.693.115 zł, odsetki za zwłokę 124.453 zł), kwiecień 2014 r. (w kwocie 7.187.503 zł, odsetki za zwłokę 181.164 zł), maj 2014 r. (w kwocie 7.877.995 zł, odsetki za zwłokę 133.818 zł), czerwiec 2014 r. (w kwocie 6.787.771 zł, odsetki za zwłokę 59.509 zł). Odwołanie od powyższej decyzji wniósł pełnomocnik Spółki zarzucając jej naruszenie art. 33 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm. - powoływanej dalej jako "o.p."). Zdaniem Spółki w sprawie nie zostały spełnione przesłanki wskazujące na uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania. Pełnomocnik podkreślił, że Spółka regulowała wszystkie zobowiązania o charakterze publicznoprawnym terminowo i nie posiadała żadnych znaczących zaległości, nie dokonywała zbycia składników majątkowych. Autor odwołania stwierdził jednocześnie, że w przedmiotowej sprawie organ nie tyle ma obawy o niewykonanie zobowiązania, ale ma podejrzenie że zadeklarowane kwoty podatku są nieprawidłowe, tymczasem okoliczność ta nie została jeszcze zbadana i potwierdzona w trakcie postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] listopada 2014r. nr [...] utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia organ w pierwszej kolejności przytoczył treść przepisów art. 29 § 2 i art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. (dalej: "o.p.") i wskazał, że zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zasadniczą zatem przesłanką zastosowania instytucji zabezpieczenia jest, zdaniem organu, istnienie uzasadnionej obawy, iż zobowiązanie wynikające z przyszłej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego nie zostanie wykonane. Okoliczności świadczące o istnieniu takiej obawy w świetle art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej, należy powiązać ze stanem majątkowym podatnika i jego możliwościami finansowymi. Dalej Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie dostatecznie uprawdopodobniono przy pomocy możliwych do przeprowadzenia środków dowodowych, że istnieje uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania wynikającego z przyszłej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. O istnieniu uzasadnionej obawy niewykonania przyszłego zobowiązania świadczą łącznie następujące okoliczności: 1) Spółka posiada niewielki majątek na który, jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, składa się samochód osobowy F. oraz niewielkiej wartości ruchomości (dwa laptopy oraz kserokopiarka). Strona nie posiada nieruchomości, prowadzi działalność w pomieszczeniach wynajętych, których wyposażenie jest własnością wynajmującego; 2) kapitał zakładowy Spółki to jedynie 5.000 zł, a z rachunku zysków i strat sporządzonego na 31.12.2013 r. wynika strata w kwocie 27.252,02 zł. Co więcej z bilansu na 31.12.2013 r. wynika, że Spółka posiada po stronie pasywów kredyty i pożyczki w kwocie 421.181,91 zł. Ponadto w zeznania CIT - 8 za okres podatkowy od 01.09.2012. do 31.12.2013 r. Spółka wykazała stratę w kwocie 21.070,11 zł. A zatem strona za w/w okres nie generowała dochodów. Ponadto od stycznia do czerwca 2014 r. Spółka nie wykazała w deklaracjach VAT-7 żadnych zakupów towarów i usług, a blisko 98% dostaw i świadczonych usług wykazano jako zwolnione od podatku; 3) Spółka (za okresy od stycznia do czerwca z 2014 r.) dokonywała wpłat podatków po terminie płatności - zwłoka wynosiła kilka dni. Z kolei według stanu na 6 listopada 2014 r. Spółka nie uregulowała zobowiązań w podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. oraz sierpień 2014 r. -łączna kwota zaległości (bez odsetek za zwłokę) za te okresy wynosiła 310.362 zł. 4) Spółka nie zgłosiła organowi podatkowemu, w przewidzianym przez prawo terminie, posiadanych rachunków bankowych, co może świadczyć o chęci ukrycia środków pieniężnych oraz rozmiaru przepływów finansowych. Przedstawiona wyżej sytuacja finansowa Spółki, w zestawieniu z wysokością przybliżonych zobowiązań pozwala zdaniem organu II instancji stwierdzić, iż istnieje uzasadniona obawa, że zobowiązania w podatku od towarów i usług nie zostaną wykonane nie tylko dobrowolnie, ale i w drodze egzekucji. Odnosząc się z kolei do zarzutów Spółki organ wyjaśnił, że katalog przesłanek wymienionych w art. 33 §1 o.p.ma charakter przykładowy na co wskazuje określenie "w szczególności". Oznacza to, że uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania może wystąpić także w innych sytuacjach niż enumeratywnie wymienione w tym przepisie. Za niezasadne organ uznał zatem wywody pełnomocnika o tym, że ustawodawca wskazał niezbędne przesłanki (trwałe nieuiszczanie wymagalnych zobowiązań podatkowych, dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję), które muszą wystąpić aby można było zastosować instytucję zabezpieczenia. Dyrektor Izby Skarbowej zaakcentował ponadto, iż Spółka, wbrew temu co podnosi w odwołaniu jej pełnomocnik, nie regulowała terminowo swoich zobowiązań (należności uiszczano z kilkudniową zwłoką) a dodatkowo, jak wynika z informacji organu I instancji, na 6 listopada 2014r. Spółka miała zaległości w podatku od towarów i usług za lipiec oraz sierpień 2014 r. Powyższe okoliczności świadczą o niewypełnianiu przez Spółkę obowiązków wynikających z mocy prawa, co w konsekwencji potwierdza zasadność podjętego przez organy podatkowe rozstrzygnięcia. Organ odwoławczy nie zgodził się także z sugestią Spółki jakoby wydanie decyzji o zabezpieczeniu i jej doręczenie nie powinno nastąpić tego samego dnia co wszczęcie postępowania kontrolnego. Podkreślił, że fakt, iż w/w zdarzenia miały miejsce [...] sierpnia 2014 r. nie oznacza, że przedmiotowa decyzja jest błędna. Analiza zgromadzonego materiału dowodowego (w skład którego wchodzą m.in. wniosek UKS, czy też deklaracje podatkowe) potwierdza, że Spółka zaniżyła podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do czerwca 2014 r. bowiem kwoty opłaconej akcyzy i opłaty paliwowej ujmowano w deklaracjach VAT-7 jako "dostawę towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju zwolnione od podatku". Konsekwencją powyższego było zaniżenie wysokości podatku należnego za w/w okresy 2014 r. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniosła Spółka zarzucając jej naruszenie: 1) art. 33 § 1 o.p. poprzez pominiecie jego wskazań, a zastosowanie wyłącznie regulacji proceduralnej zawartej w art. 33 §2 i tym samym wadliwe zastosowanie tego przepisu; 2) art. 120 o.p. poprzez lekceważenie regulacji ustawowych, w szczególności art. 33 § 1 o.p.; 3) art. 121 §1 o.p. poprzez akceptację nieprawidłowości działań organu I instancji zwłaszcza w zakresie wydania decyzji równocześnie z doręczeniem zawiadomienia o wszczęciu postępowania oraz brak obiektywnego rozpatrzenia odwołania Spółki. Powołując się na powyższe zarzuty pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji. W ocenie pełnomocnika Spółki organ nie wykazał, że wystąpiły przesłanki z art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej, a przytoczone argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji są niewystarczające. W skardze wyjaśniono również Spółka swoimi działaniami nie naruszyła interesów Skarbu Państwa, a zaległości w podatku od towarów i usług za lipiec oraz sierpień 2014 r. to wina organów podatkowych, które zabezpieczyły rachunki bankowe Skarżącej. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo odpowiadając na zarzuty skargi organ wyjaśnił, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w sprawie dotyczy wystąpienia przesłanek zastosowania zabezpieczenia na majątku Spółki przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w trybie art. 33 o.p. z tytułu zobowiązania w podatku od towarów i usług. Wspomniany art. 33 § 1 o.p. przewiduje, że zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności, gdy podatnik nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na utracie prawa własności do majątku, które może utrudnić lub udaremnić egzekucję. Stosownie do postanowień art. 33 § 2 pkt 2 o.p., zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W takim przypadku zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu (art. 33 § 3 o.p.). Dodatkowo w decyzji o zabezpieczeniu organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 33 § 4 pkt 2 o.p.). Z powyższego wynika, że przesłanką wydania decyzji o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego na majątku podatnika jest przede wszystkim istnienie uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "uzasadnionej obawy", wskazał jednak przykładowo dwa przypadki, które mogą uzasadniać taką obawę. Są to mianowicie sytuacje, gdy podatnik nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Użyty w art. 33 § 1 o.p. zwrot "w szczególności" wskazuje jednoznacznie, że wymienione w nim przypadki uzasadniające obawę nie wykonania zobowiązania podatkowego, nie stanowią katalogu zamkniętego. Nie ma tym samym przeszkód, aby organ podatkowy wskazał także na inne okoliczności uzasadniające istnienie obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane (zob. W. Stachurski [w:] J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 33 LEX, 2013). Badając istnienie przesłanek do zastosowania zabezpieczenia, organy dokonały na podstawie całego zebranego materiału dowodowego kompleksowej oceny wszystkich okoliczności we wzajemnym powiązaniu ze sobą oraz uprawdopodobniły, że zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Przeprowadzone postępowanie wykazało, że Spółka nie dysponuje wystarczającym majątkiem i środkami finansowymi pozwalającymi na uregulowanie określonych w decyzji kwot zobowiązania podatkowego oraz odsetek za zwłokę. Ponadto słusznie organy wskazały na brak zapłaty podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2014 r. Organy zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły materiał dowodowy niezbędny do wydania decyzji w przedmiocie zabezpieczenia. Analizując sytuację finansową skarżącej Spółki organy wskazały na niski kapitał zakładowy Spółki, niewielki majątek, brak dochodów oraz uiszczanie niektórych zobowiązań po terminie ich płatności. Zestawienie wszystkich powyższych okoliczności zdaniem Sądu może uzasadniać obawę, że Spółka nie wykona przewidywanych zobowiązań podatkowych. Wbrew zarzutom skargi uzasadnienia decyzji organów obu instancji wskazują na wystąpienie przesłanki obawy nie uiszczania przez podatnika zobowiązania, a uzasadnienie spełnia wymagania z art. 210 o.p. Jak wskazano wyżej organ podatkowy stosując zabezpieczenie nie jest zobligowany do wykazania istnienia trwałego nie regulowania wymaganych zobowiązań publicznoprawnych, które jest tylko jedną z przykładowo wskazanych w art. 33 o.p. przesłanek wydania decyzji o zabezpieczeniu. Organy mogły i co też uczyniły w rozpoznawanej sprawie, za pomocą innych argumentów popartych ustalonymi w sprawie okolicznościami wykazać, że istnieje groźba niewykonania zobowiązania w przyszłości uzasadniająca sięgnięcie do instytucji zabezpieczenia, o której mowa w art. 33 o.p. (podobnie NSA w wyroku o sygn. I FSK1383/08, dostępnym w centralnej bazie orzeczeń sądów administracyjnych). Uznając, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. po. 270 ze zm.)