I SA/Bk 148/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie sędzia WSA Piotr Pietrasz, sędzia WSA Wojciech Stachurski (spr.), Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 sierpnia 2010 r. sprawy ze skargi B. S. "E" w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres sierpień - grudzień 2006 r. oddala skargę. Decyzją z [...] lutego 2010 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] września 2009 r., nr [...], skierowaną do Pani B. S. (dalej również jako Skarżąca), w której dokonano rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące sierpień - grudzień 2006 r. w sposób odmienny aniżeli zadeklarowała to Skarżąca. Organy skarbowe ustaliły, że Skarżąca prowadząc działalność gospodarczą pod nazwą "E" z siedzibą w B., nie ujęła w ewidencji rozliczeniowej podatku od towarów i usług, a także w składanych deklaracjach VAT- 7, całości obrotu i kwot podatku należnego związanego z prowadzoną przez siebie sprzedażą towarów w systemie ratalnym, finansowaną kredytem bankowym. Działalność Skarżącej polegała na handlu obwoźnym artykułami AGD i RTV w systemie sprzedaży ratalnej, przy czym bezpośrednią sprzedażą zajmowali się pracownicy Skarżącej. Na podstawie umów o współpracy, zawartych z Żagiel S.A. w L. i Lukas Bank S.A. we W., Skarżąca dokonując sprzedaży sprzętu AGD i RTV, jednocześnie pośredniczyła w zawieraniu umów kredytowych z nabywcami oferowanego przez nią towaru. Z informacji otrzymanych z Banku Pekao S.A. wynika, że w okresie sierpień - grudzień 2006 r. na rachunek strony wpłynęła łączna kwota 1.468.340 zł od Żagiel S.A. i LUKAS Bank S.A. z tytułu zrealizowanej sprzedaży ratalnej towarów finansowanej kredytem. Z zestawienia opisanych wpłat oraz ewidencji prowadzonej przez Skarżącą dla potrzeb podatku VAT wynika, że nie ewidencjonowała ona całości obrotu. Zdaniem organów skarbowych powyższą działalność Skarżąca prowadziła we własnym imieniu i na własną rzecz, a kwoty przelane przez Żagiel S.A. i LUKAS Bank S.A. stanowiły jej wynagrodzenie. Tym samym organy nie uwzględnił wyjaśnień Skarżącej, iż sprzedaż ta była prowadzona w oparciu o umowę agencyjną zawartą z firmą "M" M. M., i że kwoty wpłacane przez banki stanowiły wynagrodzenie M. M., a nie Skarżącej. Zdaniem organów przeczą temu: umowy zawarte przez Skarżącą z Żagiel S.A. i LUKAS Bank S.A.; zeznania pracowników Skarżącej; wyjaśnienia i zeznania M. M.; zeznania H. C. oraz osób pomagających mu w prowadzeniu działalności gospodarczej pod nazwą "E" (firmy, z której pochodził sprzedawany przez Skarżącą towar); zapisy zawarte w prowadzonym przez Skarżącą zeszycie "P" i w podpisanym przez nią zeszycie "Rozliczenie EURO towar 2006 r."; informacje zawarte w gazetce [...] News nr 12/2006 i 2/2007; zapisy umów kredytu na zakup towarów, które podpisywane były przez Skarżącą; dokumenty KW podpisane przez Skarżącą, stanowiące dowód wypłaty przez stronę wynagrodzenia na rzecz zatrudnionych w jej firmie pracowników. Nie zgadzając się z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w B. Skarżąca, poprzez swego pełnomocnika, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Wniosła w niej o uchylenie rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej w B. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Przedmiotowej decyzji strona skarżąca zarzuciła naruszenie: 1) art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.- powoływana dalej w skrócie: "o.p."), poprzez dowolną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i uznanie, że Skarżąca prowadziła działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własną rzecz, a kwoty przelewane przez banki Żagiel S.A. i Lukas Bank S.A. stanowiły jej wynagrodzenie, podczas gdy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym wyjaśnienia Skarżącej, dokumenty prywatne w postaci "zeszytu dostaw", dokumentu "Rozliczenie EURO towar 2006", gazetki "[...] News", korespondencja faksowa, umowy gwarancyjne zawarte przez M. M. wskazują, że Skarżąca wykonywała usługi na rzecz M. M. w ramach łączącej strony umowy agencyjnej, a kwoty wpłacane przez Banki stanowiły wynagrodzenie M. M., a nie Skarżącej; 2) art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 122 o.p., poprzez: zaniechanie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka R. K. oraz pozostałych agentów wskazanych w Gazetce "[...] News", na okoliczność umowy agencyjnej jaka łączyła R. K. oraz M. M. jako zlecających z pozostałymi agentami; zaniechanie ustalenia czy w dokumentacji księgowej przedsiębiorstwa M. M. znajdowały się faktury i inne dokumenty potwierdzające nabycie towarów od H. C., który następnie był oferowany do sprzedaży za pośrednictwem firmy Podatnika; zaniechanie ustalenia czy osoby na rzecz których Skarżąca wypłacała kwoty wynagrodzeń dokumentowanych dokumentem KW były w tym czasie pracownikami M. M. W ocenie pełnomocnika Skarżącej zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że Skarżąca nie prowadziła sprzedaży towarów w zakresie ustalonym przez organy skarbowe. Rzeczywistym zakresem prowadzonej przez nią działalności była sprzedaż towaru w imieniu i na rzecz przedsiębiorstwa M. M. prowadzonego pod nazwą "M" w oparciu o zawartą umowę agencji. Na podstawie zawartej umowy Skarżąca zobowiązana była do zorganizowania na terenie województwa podlaskiego systemu sprzedaży towarów oferowanych przez jej zleceniodawcę oraz zawieraniu umów sprzedaży w imieniu przedsiębiorstwa M. M., w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, za wynagrodzeniem. Towary dostarczane były przez firmę Pana M. M., która wcześniej nabywała je w przedsiębiorstwie H. C. (dokonującym bezpośredniej dostawy). Do obowiązków strony należało przechowywanie towaru, który następnie był oferowany w sprzedaży obwoźnej. Kontrolowana nie nabywała własności towarów, który był jej powierzany jedynie jako agentowi. Stąd też nie otrzymywała faktur VAT dokumentujących jego zakup. Po dokonaniu sprzedaży towaru i przelaniu pieniędzy przez bank, który udzielał nabywcom kredytów na zakup sprzętu, Skarżąca przekazywała uzyskane ze sprzedaży towaru pieniądze Panu M. M. Część kwot było przekazywanych gotówką za pośrednictwem pracowników Panu H. C., który w dalszej kolejności przekazywał je M. M. Pozostała wartość uzyskanych ze sprzedaży kwot była przekazywana bezpośrednio Panu M. gotówką, co znalazło potwierdzenie w dokumentach prywatnych potwierdzających podpisem dokonany odbiór. Zdarzały się również przekazy na rzecz zlecającego przelewami bankowymi. W skardze podniesiono również, że Skarżąca nie miała zawartej umowy z serwisem gwarancyjnym, nie dokonywała wymiany towaru na inny pozbawiony wad. Wszelkie naprawy gwarancyjne dokonywane były przez "B", z którym umowę miał zawartą Pan H. C. lub Pan M. M. Wymiana towaru dokonywana była przez nich. Wskazane okoliczności, w których Skarżąca była wyłączona z zakresu odpowiedzialności w ramach rękojmi wskazują, że nie była ona sprzedawcą, a jedynie agentem działającym w imieniu i na rzecz zleceniodawcy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W rozpatrywanej sprawie spór dotyczy tego, czy Skarżąca prowadziła działalność gospodarczą w oparciu o zawartą z M. M. umowę agencyjną, czy też, jak to ustaliły organy, we własnym imieniu i na własną rzecz. Ma to o tyle istotne znaczenie, że w przypadku stwierdzenia wykonywania przez Skarżącą czynności wynikających z umowy agencyjnej inaczej należałoby ustalić podstawę opodatkowania takich czynności. Wokół tego zagadnienia koncentrują się też zarzuty skargi, dotyczące naruszenia przez organy skarbowe zasad prowadzenia postępowania dowodowego. W swoich orzeczeniach WSA w Białymstoku wielokrotnie podkreślał, że to na organach ciąży obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 o.p.). Poszukiwanie i ujawnianie dowodów oparte jest na zasadzie legalności i jawności. Dowodem w sprawie podatkowej jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.). Oceny zebranych w danej sprawie dowodów organ podatkowy dokonuje na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego. Ocenie podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności. Na prawidłowość tej oceny wskazuje natomiast to, czy wyciągnięte na jego podstawie wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.). Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie organy podatkowe nie uchybiły powyższym zasadom i nie naruszyły wymienionych w skardze przepisów o.p. Wbrew zarzutom skargi organy dołożyły wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Nie można odmówić słuszności twierdzeniom organów, że Skarżąca prowadziła działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własną rzecz, nie zaś w oparciu o zawartą z M. M. umowę agencyjną. Zgodnie z art. 758 § 1 i 2 oraz art. 7581 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę agencyjną przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu. Do zawierania umów w imieniu dającego zlecenie oraz do odbierania dla niego oświadczeń agent jest uprawniony tylko wtedy, gdy ma do tego umocowanie. Jeżeli sposób wynagrodzenia nie został w umowie określony, agentowi należy się prowizja. W tej sprawie trzeba przede wszystkim podkreślić, że Skarżąca w toku prowadzonego postępowania, pomimo stosownych wezwań, nie przedłożyła umowy agencyjnej, która rzekomo łączyła ją z M. M. Natomiast twierdzenia o ustnym charakterze takiej umowy nie znajdują potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. Dokumentacja podatkowa firmy Skarżącej nie zawiera jakichkolwiek elementów wskazujących na to, że strona prowadziła sprzedaż towarów w imieniu i (lub) na rzecz M. M.. W księgach podatkowych nie wykazano prowizyjnego wynagrodzenia, które mogłoby świadczyć o istnieniu takiej umowy. Nie deklarowano również z tego tytułu podatku od towarów i usług. Faktu istnienia umowy agencyjnej nie potwierdził przy tym sam M. M. Z jego wyjaśnień wynika również, że nie udzielił Skarżącej pełnomocnictwa do zawierania umów sprzedaży, nie powierzał też swoich towarów. O samodzielnym charakterze prowadzonej przez Skarżącą działalności gospodarczej świadczą także zapisy umowy o współpracy w zakresie finansowania sprzedaży towarów kredytem bankowym, zawarte między Skarżącą i bankami oraz zeznania pracowników Skarżącej - E. Z., S. B., Ł. Z. i J. T. Świadkowie szczegółowo opisali sposób pozyskiwania klientów. Z ich zeznań wynika, że umowy kredytu, jakimi dysponowali przy zawieraniu umów sprzedaży, były już wcześniej ostemplowane i podpisane przez Skarżącą. Wysokość i warunki wypłaty wynagrodzenia również określała Skarżąca. Ponadto, znajdujące się w aktach sprawy dowody KW wskazują, że Skarżąca wypłacała wynagrodzenia na rzecz zatrudnionych w jej firmie pracowników. Kwoty wypłacone pracownikom "M" oraz M. M. wynikały w pierwszym przypadku z tytułu pomocy w przeszkoleniu pracowników Skarżącej, w drugim zaś - zwrotu kwoty z tytułu udzielenia pomocy finansowej na rozpoczęcie działalności Skarżącej. Powyższe wynika z zeznań właściciela firmy "M". Organ logicznie uzasadnił przy tym, dlaczego daje wiarę tym zeznaniom. W świetle tych dowodów uzasadniony jest wniosek organów, że Skarżąca prowadziła samodzielnie, we własnym imieniu działalność gospodarczą w zakresie akwizycyjnej sprzedaży artykułów gospodarstwa domowego. Tym bardziej, że w kwestionowanym okresie jedynym dostawcą towarów do firmy Skarżącej był Pan H. C. ("E"), co wynika z zeszytu "P" oraz zeznań osób pomagających H. C. w prowadzeniu działalności gospodarczej. Świadkowie ci potwierdzali własnymi podpisami w zeszycie fakt dokonania dostawy towaru do firmy Skarżącej. Zeznali, że za dostarczony towar otrzymywali pieniądze od Skarżącej i przekazywali je H. C. Rzekomej współpracy Skarżącej i M. M. w ramach umowy agencyjnej nie potwierdzają także przedłożone do akt gazetki "[...] News", jak też dokumentacja faksowa i e-mailowa Skarżącej z M. M. Nie podważają one faktu, iż Skarżąca sprzedawała towar w własnym imieniu i na własny rachunek, a nie jako agent M. M. W tej sprawie organy poddały analizie wszystkie okoliczności, które mogły przyczynić się do jej należytego wyjaśnienia. Fakt, iż organ nie przeprowadził wnioskowanego przez Skarżącą dowodu z zeznań R. K., na okoliczność umowy agencyjnej łączącej jego osobę z M. M., nie miało znaczenia dla rozpatrywanej sprawy. Istnienie stosunku prawnego między tymi osobami nie oznacza, że taki sam stosunek istniał między Skarżącą i właścicielem "M". Zwłaszcza, że dowody, jakie organ przeprowadził i ocenił jednoznacznie wskazują, że Skarżąca działalność gospodarczą prowadziła we własnym imieniu i na własny rachunek. Zebrane w tej sprawie dowody zostały ocenione wszechstronnie, a wyciągnięte z nich wnioski mają logiczne uzasadnienie. W konsekwencji organy prawidłowo uznały, że Skarżąca miała obowiązek rejestrować w ewidencji VAT i deklaracjach VAT-7 całość obrotu i kwot podatku należnego związanego z prowadzoną sprzedażą towarów w systemie ratalnym finansowaną kredytem bankowym. Wobec tego, że Skarżąca nie wywiązała się z tego obowiązku, zasadnie organy dokonały rozliczenia tego podatku w wydanych decyzjach. Nie znajdując zatem podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.