I SA/Bk 159/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Zalewski (spr.), Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini,, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 maja 2018 r. sprawy ze skargi R. Sp. z o.o. w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę I. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. W dniu [...] listopada 2015 r. R. Sp. z o.o. w P. (zwana dalej: "Skarżącą", "Spółką") złożyła do Burmistrza Miasta S. korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2010-2015 wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku za powyższy okres. Jako powód złożenia korekt deklaracji strona wskazała różnice pomiędzy stanem faktycznym a deklarowanymi podstawami opodatkowania podatkiem od nieruchomości, stwierdzonymi w wyniku przeprowadzonej inwentaryzacji. 2. Organ podatkowy, prowadząc postępowanie wyjaśniające, poddał w wątpliwość zasadność złożonych przez stronę korekt i postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015 r. zarządził oględziny nieruchomości położonej przy ul. [...] w S.. 3. W wyniku oględzin dokonanych w dniu [...] czerwca 2016 r., organ podatkowy stwierdził, że Spółka nie zadeklarowała do opodatkowania powierzchni "rampy" (448,62 m2) przy budynku produkcyjnym. Opisano także obiekt nazywany przez podatnika jako "Wiata na opakowania" (o dotychczas deklarowanej pow. użytkowej wynoszącej 3.240 m2). Oględziny powtórzono w dniu [...] września 2016 r. W ich wyniku potwierdzono istnienie fundamentów, dachu i przegród budowlanych w obiekcie "Wiaty na opakowania" oraz ustalono, że rozebranie części zadaszenia i części przegród miało związek z wyodrębnieniem kotłowni (powstała w ten sposób "strefa bezpieczeństwa oddzielająca część zajętą na wiatę od części zajętej na kotłownię (powierzchnia tej strefy wynosiła 245,83 m2). Dodatkowo opisano rampę załadunkową przy budynku produkcyjnym, jako część obiektu posiadającą jedną ścianę oraz słupy podtrzymujące kondygnację nadziemną (biurową). 4. Wskutek rozbieżności między danymi wynikającymi z korekty deklaracji a wyjaśnieniami dotyczącymi budowli organ podatkowy wezwał Skarżącą do wyjaśnienia przyczyn zwiększenia wartości tych obiektów. W piśmie z dnia [...] stycznia 2016 r. Spółka przedłożyła wykaz zmian powierzchni budynków i wartości budowli w latach 2010-2015. 5. Decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r., nr [...] Burmistrz Miasta S. określił Spółce wysokość zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2012 w kwocie 229.906 zł i odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. W uzasadnieniu organ I instancji wyjaśnił, że w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2012 r. (skorygowanej w lipcu 2012 r.) Spółka wykazała grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 62.115 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. użytk. 9.8090 m2 (styczeń-czerwiec) i 9.389 m2 (lipiec–październik) oraz budowle o wartości 26.028,24 zł (styczeń-czerwiec) i 15,809,04 zł (lipiec–grudzień). Łącznie zadeklarowano podatek od nieruchomości w kwocie 226.280 zł. W skorygowanej deklaracji (złożonej w listopadzie 2016 r.) Spółka wykazała 45.135 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 7.029,66 m2 pow. użytk. budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (styczeń-czerwiec) i 6.609,66 m2 (lipiec–grudzień) oraz wartość budowli: 452.701,99 zł (styczeń-czerwiec) i 442.482,79 zł (lipiec–grudzień) Skorygowana kwota zobowiązania podatkowego wyniosła 170.122 zł. W konsekwencji Spółki zawnioskowała o stwierdzenie nadpłaty w kwocie 56.158 zł. Organ I instancji argumentując swoje stanowisko podniósł, że nie podzielił stanowiska Spółki w kwestii dotyczącej budynku produkcyjno-biurowego, którego część na poziomie parteru o powierzchni 448,62 m2 (pominięta w inwentaryzacji), nie została wliczona do powierzchni użytkowej całego budynku. Organ wskazał, że powierzchnia ta powinna zostać zaliczona do podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gdyż stanowi integralną część budynku, tj. jego najniższą kondygnacją funkcjonalnie i technicznie z nim związaną. Ponadto zdaniem organu I instancji obiekt o powierzchni 3.240 m2 "Wiata na opakowania", wykazany w korekcie deklaracji jako budowla, stanowi budynek, ponieważ posiada wszystkie elementy niezbędne do zaliczenia go do tej kategorii przedmiotów opodatkowania: jest trwałe związany z gruntem, posiada fundamenty oraz dach i jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych ze wszystkich stron. Częściowe wydzielenie kotłowni oraz częściowe pozbawienie dachu i przegród budowlanych nie świadczy o konieczności przekwalifikowania budynku na budowlę. 6. Od decyzji tej Spółka złożyła odwołanie, w którym zarzuciła organowi I instancji naruszenie przepisów prawa materialnego oraz procesowego. Zdaniem skarżącej wykazana podstawa opodatkowania budynku produkcyjnego jest prawidłowa i obejmuje całą powierzchnię użytkową tego budynku, a wykazana przez organ I instancji część, tj. 448,62 m2 jest otwartą przestrzenią przy zewnętrznej ścianie budynku produkcyjnego służącą za rampę załadowczą dla samochodów ciężarowych. O jej wydzieleniu z przestrzeni nie mogą przesądzać słupy podtrzymujące kondygnacje biurową. Natomiast w odniesieniu do obiektu "Wiata na opakowania" Skarżąca podniosła, że stanowi on budowlę i powinien podlegać opodatkowaniu według stawki 2% od swojej wartości początkowej, gdyż nie jest wydzielony ze wszystkich stron za pomocą przegród budowlanych, a tym samym nie spełnia ustawowej przesłanki pozwalającej do uznania go za budynek. 7. Decyzją z dnia [...] grudnia 2017 r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. orzekło: 1) uchylić decyzję organu I instancji; 2) określić zobowiązanie w podatku od nieruchomości: a) obciążającym budynki w kwocie 185.510 zł, b) obciążającym budowle w kwocie 4.276 zł, c) obciążającym grunty w kwocie 31.597 zł łącznie: 221.383 zł 3) stwierdzić nadpłatę w podatku od nieruchomości za rok 2012 w kwocie 4.897 zł. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podniósł, że w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości deklarowana powierzchnia gruntów - w tym zakresie za wiążące należało więc uznać dane wynikające z deklaracji złożonej przez podatnika. Wyjaśnił, że grunt sklasyfikowany w ewidencji gruntów jako "las" nie podlega podatkowi od nieruchomości, jeśli nie jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Określenie zobowiązania w podatku obciążającym grunty należało więc, zdaniem organu odwoławczego, określić w prawidłowej wysokości, skoro organ I instancji zdecydował się na wydanie decyzji w sprawie nadpłaty. Następnie Kolegium wskazało, że z uwagi na błędne zadeklarowanie kwoty podatku obciążającego budowle i budynki, obowiązkiem organu było także określenie prawidłowych kwot podatku obciążającego te przedmioty opodatkowania. Odnosząc się do zagadnienia opodatkowania rampy załadunkowej, organ odwoławczy stwierdził, że jej wygląd został dobrze zobrazowany materiałem zdjęciowym sporządzonym podczas oględzin, z którego wynika, że rampa ta znajduje się pod stropem kondygnacji biurowej budynku produkcyjnego i w żaden sposób nie została wydzielona z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych. O wydzieleniu takim nie mogą decydować, zdaniem Kolegium, słupy podtrzymujące nadziemną kondygnację biurową. W celu ustalenia, czy rampa ta stanowi część budynku czy może stanowi oddzielny obiekt budowlany (budowle), organ odwoławczy wezwał podatnika do przedłożenia dokumentacji architektoniczno-budowlanej posiadanych obiektów. Z dokumentacji tej wynika, że rampa załadunkowa stanowi część składową budynku. Zdaniem Kolegium nie można się zgodzić z twierdzeniem, że w skład budynku mogą wchodzić wyłącznie powierzchnie oddzielone przegrodami budowlanymi, gdyż przeczy temu dokumentacja dostarczona przez stronę. Organ odwoławczy stwierdził, że sporna rampa załadunkowa nie mogłaby być obciążona podatkiem nie dlatego, że nie stanowi części budynku (gdyby tak było, należałoby ją opodatkować jako budowlę stanowiącą oddzielny obiekt budowlany), lecz dlatego że dla tej części budynku nie było możliwe obliczenie powierzchni użytkowej. Następnie organ podniósł, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613, zwanej dalej: "u.p.o.l.") powierzchnią użytkową (stanowiącą podstawę opodatkowania budynku) jest powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach. Aby więc można było określić podstawę opodatkowania danej części budynku, należy dokonać pomiaru powierzchni zamkniętej ścianami (przegrodami budowlanymi - nawet niepełnymi). Takich przegród (z wyjątkiem jednej ściany) w granicach spornej rampy załadunkowej nie ma. W tym względzie Kolegium nie podzieliło stanowiska wyrażanego w powołanym przez organ I instancji orzecznictwie sądowym. W ocenie Kolegium słup lub filar nie pełni wszystkich funkcji przegrody budowlanej (ściany): ściana (np. nośna) i słup mogą co prawda stanowić wsparcie dla wyższej kondygnacji budynku (pełnią wtedy tę samą funkcję), jednakże nie oznacza to, że słup lub filar odgradza cokolwiek od środowiska zewnętrznego. Odnosząc się z kolei do zarzutu dotyczącego błędnej kwalifikacji wiaty na opakowania, Kolegium stwierdziło, że nie zgadza się ze stanowiskiem Skarżącej, że ww. wiata nie była wydzielona z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, w związku z czym nie można jej było uznać za budynek. Organ odwoławczy podniósł, że w trakcie oględzin wiaty o pow. 3.240 m2 stwierdzono istnienie jednej bocznej murowanej ściany, dwóch ścian z blachy falistej oraz jednej przedniej ściany (przegrody budowlanej) wykonanej z paneli wypełnionych siatką metalową. Wskazał, że w ramach tego obiektu znajduje się wydzielona część zajęta na kotłownię. Ww. cześć oddzielona od reszty wiaty "strefą bezpieczeństwa" pozbawiona jest zadaszenia i ogrodzenia. Takie częściowe pozbawienie zadaszenia i części przegrody budowlanej nie przesądza, zdaniem Kolegium o tym, że obiekt przestaje być budynkiem. W ocenie organu odwoławczego o tym, że sporna wiata posiada przegrody budowlane, świadczy również materiał zdjęciowy sporządzony podczas oględzin. W dalszej kolejności Kolegium wyjaśniło, że do podstawy opodatkowania budowli przyjęto wartość pierwotnie deklarowaną (26.028,24 zł) powiększoną o wartość wiaty wjazdowej (110.121,75 zł), placu utwardzonego (78.740 zł), wagi (1000,00 zł) i wieży chłodniczej (3.000 zł). Od lipca wartość tę pomniejszono o kwotę 10.219,20 zł (zgodnie z wyjaśnieniami dołączonymi do korekty z lipca 2012 r.). Wartość wiaty na opakowania pominięto, w związku z tym, że zakwalifikowano ją jako budynek (a nie budowlę). Organ odwoławczy podniósł, że łączna kwota należnego podatku obciążającego budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej wyniosła (w zaokrągleniu) 185.510 zł. Do podstawy opodatkowania przyjęto powierzchnie wskazywane przez Spółkę wynikające z wykazu obiektów dołączonego do korekty deklaracji oraz powierzchnię wiaty na opakowania. Uwzględniając ustawowe zaokrąglenia, kwota podatku należnego od budowli wyniosła 4.276 zł, co stanowi 2% wartości tychże budowli pierwotnie zadeklarowanej przez podatnika powiększonej o wartość obiektów wskazanych wyżej (wiata wjazdowa, plac utwardzony, waga, wieża chłodnicza). Podatek obciążający grunty wyniósł (zgodnie z korektą deklaracji) 31.597,00 zł. Łącznie kwota należności podatkowej wyniosła 221.383,00 zł. Różnica pomiędzy pierwotnie zadeklarowanym podatkiem (226.280,00 zł – 221.383,00 zł) stanowiła nadpłatę wynoszącą 4.897 zł. 8. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Spółka, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc jednocześnie o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła: I. rażące naruszenie prawa procesowego, tj.: - naruszenie przepisów art. 122 w zw. z art. 187 § 1ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749., zwanej dalej: "o.p."), poprzez błędy w dokonanych ustaleniach stanu faktycznego, a w konsekwencji dokonanie nieprawidłowej kwalifikacji do kategorii budynków wiaty na opakowania, tj. obiektu, który nie spełnia definicji budynku; - naruszenie wyrażonej w przepisie art. 121 § 1 o.p. zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez wydanie decyzji, która jest wewnętrznie sprzeczna; II. rażące naruszenie prawa materialnego, tj. naruszenie przepisu art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., poprzez zakwalifikowanie do kategorii "budynków" Wiaty na opakowania, tj. obiektu, który nie spełnia definicji budynku. W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że sporna wiata, na skutek wydzielenia "budynku kotłowni", stanowi obiekt, którego rzut prostokątny ma kształt sześcioboku. Na planie tego sześcioboku funkcjonują tylko 3 ściany (jedna murowana i dwie wykonane z blachy falistej), czwarty bok wykonany z siatki metalowej, nie jest przegrodą budowlaną, boki 5 i 6 nie mają w ogóle ścian. Zaznaczyła, że o wydzieleniu obiektu z przestrzeni i uznaniu go za budynek nie może decydować wyłącznie fakt posiadania słupów lub filarów, gdyż od 2003 r. funkcjonuje na gruncie przepisów u.p.o.l. nowa definicja budynku wskazująca na konieczność posiadania przegród budowlanych wydzielających obiekt z przestrzeni. Dodatkowo Skarżąca zarzuciła naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, polegające na niekonsekwencji organu odwoławczego, który wyraźnie podkreślił, że słup lub filar nie pełni wszystkich funkcji przegrody budowlanej. 9. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu decyzji. II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: 1. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.). 2. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. 3. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga nie jest zasadna. 4. Zasadniczy spór w sprawie dotyczy ustalenia czy wiatę na opakowania należy zakwalifikować do kategorii budowli czy też budynków. Skarżąca twierdzi, że "Wiata na opakowania" stanowi budowlę, gdyż nie została wydzielona z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, a zatem nie można jej uznać za budynek. Z kolei Kolegium stanęło na stanowisku, że wiatę na opakowania należy zaliczyć do kategorii budynków, gdyż posiada ona przegrody budowlane, zaś częściowe pozbawienie zadaszenia i przegrody budowlanej nie przesądza, że obiekt przestaje być budynkiem. Zdaniem Sądu słuszne jest stanowisko organu. Zgodnie z definicją zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., określenie budynek oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. W art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. ustawodawca zdefiniował pojęcie budowli stanowiąc, że jest to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Z kolei art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. stanowi, że pojęcie powierzchni użytkowej budynku lub jego części należy rozumieć jako powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. W orzecznictwie ukształtował się już pogląd, który skład orzekający w przedmiotowej sprawie w pełni podziela, że dla spełnienia przez obiekt budowlany przesłanki wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, nie jest konieczne zamknięcie obiektu ze wszystkich stron. Ustalenie podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości jest możliwe, jeśli istniejące przegrody - przy uwzględnieniu wszystkich kondygnacji - zakreślają granice obiektu. Pojęcia przegrody budowlanej, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., nie można zawężać do ściany w tradycyjnym rozumieniu tego słowa, ale należy objąć tą kategorią również takie elementy struktury budynku, jak np. filary, słupy czy kolumny, które w sensie konstrukcyjnym mogą pełnić tę samą funkcję co ściana, i które strukturalnie wydzielają budynek lub jego część z przestrzeni (por. wyroki NSA z dnia: 8 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 779/16, 24 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2122/14; z dnia 11 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1581/15; z dnia 25 września 2015 r., sygn. akt II FSK 2086/13, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, zwanej dalej: "CBOSA"). Ponadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 14 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1537/11, opubl. CBOSA stwierdził, że w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. mowa jest o wydzieleniu "budynku z przestrzeni urbanistycznej", a zamierzony konstrukcyjnie brak części ścian na jakiejkolwiek kondygnacji nie eliminuje jej z substancji budowlanej budynku". Podkreślić należy, że to techniczna konstrukcja całego obiektu powinna stanowić miarodajne kryterium i punkt odniesienia dla ustalenia, czy dany obiekt budowlany – dla celów jego opodatkowania – jest, czy nie jest budynkiem (por. wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2975/13, opubl. CBOSA). Jeżeli z przyczyn funkcjonalnych dany budynek nie posiada trwałej ściany, lecz jest możliwym jego wydzielenie z przestrzeni, powinien zostać uznany za budynek. Sąd orzekający w tej sprawie podziela ocenę prawną wyrażoną w ww. wyrokach sądów administracyjnych. Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy Sąd stwierdził, że organy zasadnie zakwalifikowały wiatę na opakowania do kategorii budynków. Z akt sprawy wynika, że w trakcie oględzin przeprowadzonych w dniu [...] września 2016 r. stwierdzono istnienie jednej bocznej murowanej ściany, dwóch ścian z blachy falistej oraz jednej przedniej ściany (przegrody budowlanej) wykonanej z paneli wypełnionych siatką metalową. Ustalono że w ramach tego obiektu znajduje się wydzielona część zajęta na kotłownię. Ww. cześć oddzielona od reszty wiaty "strefą bezpieczeństwa" pozbawiona jest zadaszenia i ogrodzenia. Organy słusznie zatem stwierdziły, że częściowe pozbawienie zadaszenia i części przegrody budowlanej nie przesądza o tym, że obiekt przestaje być budynkiem. O tym, że sporna wiata posiada przegrody budowlane, świadczy również materiał zdjęciowy sporządzony podczas oględzin. Wbrew zatem wywodom zaprezentowanym w skardze, dany obiekt nie musi zostać wydzielony z przestrzeni za pomocą szczelnych przegród budowlanych ze wszystkich stron, aby mógł zostać uznany za budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. W tym miejscu należy też zaznaczyć, że jak słusznie wskazał organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, iż przepisy u.p.o.l, w zakresie definicji odwołują się do przepisów prawa budowlanego. Na gruncie prawa budowlanego, m.in. w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 11 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002 r., Nr 75, poz. 690 ze zm.) występuje, zarówno pojęcie "ścian" jak i "przegród budowlanych", a zatem nie można tych pojęć utożsamiać. O ile ściana (jako element budowlany) jest niewątpliwie przegrodą budowlaną, to nie zawsze przegroda budowlana musi być ścianą. Nie zasługuje zatem na uwzględnienie pogląd, że za przegrodę może być uznany tylko taki element zewnętrzny obiektu budowlanego, który ma cechy ściany, to jest co do zasady ma charakter lity z dopuszczalnymi otworami (okiennymi, drzwiowymi czy technologicznymi). Zatem w ocenie Sądu fakt, że czwarty bok wiaty na opakowania wykonany jest z siatki metalowej, zaś boki 5 i 6 nie mają w ogóle ścian nie oznacza, że ww. wiata nie posiada przegród budowlanych, a tym samym nie spełnia definicji budynku. Nie zasługiwała też na uwzględnienie argumentacja Spółki, że podstawową funkcją każdej prawdziwej przegrody budowlanej jest ochrona budynku przed czynnikami atmosferycznymi. Z materiału dowodowego wynika, że granice obiektu zostały zakreślone, a panele wypełnione siatką metalową strukturalnie wydzielały obiekt z przestrzeni. O istnieniu budynku przesądza wyłącznie wydzielenie z przestrzeni, a nie zapobieganie działaniu czynników atmosferycznych. W związku z powyższym zarzut naruszenia 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. okazał się niezasadny. Odnosząc się z kolei do zarzutu, że organ odwoławczy pominął w decyzji fakt, że definicja legalna budynku uległa radykalnej zmianie i wykorzystuje argumentację prawną właściwą dla regulacji prawnych, które już nie obowiązują, Sąd stwierdził, że o kwalifikacji spornej wiaty nie zadecydowało posiadanie słupów, lecz przegród budowlanych. Gdyby zaś, jak twierdzi Skarżąca, wiata nie posiadała przegród budowlanych, to faktycznie fundament, dach, trwały związek z gruntem oraz słupy lub filary nie wystarczyłyby do zakwalifikowania przedmiotowego obiektu jako budynku. Organy podatkowe nie powoływały się jednak na istnienie słupów czy filarów, lecz na przegrody budowlane wydzielające sporny obiekt z przestrzeni. W konsekwencji niezasadnym jest również zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., gdyż z jego treści wprost wynika, że za budowlę można uznać obiekt budowlany, pod warunkiem, że nie stanowi on budynku. Tymczasem, jak zostało to wskazane powyżej, sporny obiekt budowlany należy uznać za budynek. 5. W świetle powyższych rozważań za niezasadne należało uznać także zawarte w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 122 i art. 187 § 1 o.p. Zdaniem Sądu, w przedmiotowej sprawie organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. W sprawie podjęto wszystkie niezbędne działania w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego. Należy też dodać, że zebrane dowody zostały poddane wszechstronnej ocenie zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Podjęte wnioski odpowiadają zasadom logiki i doświadczenia życiowego. Poza zakresem zainteresowania organów nie pozostała żadna okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do pełnego zgromadzenia materiału dowodowego, o skutku stanowiącym o jej wadliwości. Organy wyjaśniły przyjęte rozstrzygnięcie. 6. Za pozbawiony podstaw należy również uznać zarzut dotyczący braku konsekwencji organu podatkowego drugiej instancji przejawiający się, zdaniem Spółki, różnymi rozstrzygnięciami tej samej kwestii, tj. przesłanki wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych. Kwestia opodatkowania podatkiem od nieruchomości "Wiaty na opakowania" nie jest tożsama z zagadnieniem opodatkowania zewnętrznej rampy załadunkowej Budynku produkcyjnego. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. powierzchnią użytkową (stanowiącą podstawę opodatkowania budynku) jest powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach. Wobec powyższego panele wypełnione siatką metalową (wiata na materiały techniczne), strukturalnie wydzielające obiekt z przestrzeni, dają możliwość pomiaru powierzchni zamkniętej mierzonej po wewnętrznej długości ścian (przegród budowlanych - nawet niepełnych), co stanowi obiektywną różnicę w stosunku do rampy załadowczej budynku produkcyjnego, w którym rampa ta znajduje się pod stropem kondygnacji biurowej i w żaden sposób nie została wydzielona z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych. W konsekwencji nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut dotyczący naruszenia art. 121 § 1 o.p. 7. Sąd administracyjny niezwiązany granicami skargi nie stwierdził innych naruszeń prawa, które mogłyby stanowić podstawę do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Kolegium prawidłowo wydało bowiem decyzję na podstawie art. 75 § 4a o.p., zgodnie z którym w decyzji stwierdzającej nadpłatę organ podatkowy określa wysokość zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości w takim zakresie, w jakim powstanie nadpłaty jest związane ze zmianą wysokości zobowiązania podatkowego. 8. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.