I SA/Bk 1756/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Zalewski, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 marca 2018 r. sprawy ze skargi M. F. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] września 2017 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę Naczelnik P. Urzędu Celno–Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] lipca 2017 r. Nr [...] wymierzył M. F. (dalej powoływany także jako "Skarżący"), karę pieniężną w wysokości 48.000 złotych z tytułu urządzania gier na automatach A. poza kasynem gry, tj. w lokalu L. znajdującym się przy ul. [...] w S. W wyniku rozpatrzenia odwołania, decyzją z dnia [...] września 2017 r. Nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B., utrzymał w mocy sporne rozstrzygnięcie organu I Instancji. W sprawie ustalono, że w dniu [...] października 2014 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w Ł. przeprowadzili kontrolę w ww. lokalu, w trakcie której przeprowadzili eksperyment odtworzenia przebiegu gry na ww. urządzeniu. W wyniku przeprowadzonego eksperymentu stwierdzono, że sporne automaty są urządzeniami elektronicznymi, gry na nich urządzane zawierają elementy losowości, a urządzenia realizują wygrane pieniężne. Rozpoczęcie gier może nastąpić po wcześniejszym zakredytowaniu automatów punktami kredytowymi uzyskanymi za środki pieniężne. Po rozpoczęciu gry następuje wprawienie w ruch wyświetlanych na monitorze bębnów, które po pewnym czasie zatrzymują się samoistnie, bez udziału grającego w sposób od niego niezależny. W trakcie eksperymentu dokonano wypłaty środków pieniężnych z każdego z automatów. Wobec powyższego organ pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie wymierzenia skarżącej Spółce kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na wyżej wymienionych automatach poza kasynem gry. W postępowaniu tym włączono w poczet materiału dowodowego opinię biegłego sądowego A. C., który dokonał oceny zasad funkcjonowania przedmiotowego automatu. Z treści sporządzonej opinii z dnia [...] listopada 2014 r. wynika, że: (-) automaty są urządzeniami komputerowymi, (-) mają możliwość realizacji bezpośredniej wypłaty wygranej w formie pieniężnej, (-) w automacie A. maksymalna wygrana w grze HYPNO HIPPO przy stawce 200 pkt wynosi 100.000 punktów wartych 10.000 zł, (-) w automacie A., maksymalna wygrana w grze R. za sprawdzoną stawkę 20.00 pkt wynosi 40.000 punktów wartych 40.000 zł, (-) w automacie A., maksymalna wygrana w grze R. za sprawdzoną stawkę 100 pkt wynosi 200 000 punktów wartych 20. 000 zł,(-) w automacie A. maksymalna wygrana w grze BLOOD przy stawce 20.00 pkt wynosi 10.000 punktów wartych 10.000 zł, (-) jest możliwe prowadzenie kolejnych gier za wygrane uzyskane w grach poprzednich, (-) oferowane gry mają charakter losowy- wynik każdej gry w żaden sposób nie zależy od grającego, o wyniku decyduje algorytm, (-) gracz nie ma możliwości przewidzenia wyniku pojedynczej gry po jej uruchomieniu. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej przytoczył regulacje u.g.h. (w szczególności art. 2 ust. 3 i 5) oraz wskazał, że skoro sporny automat umożliwia gry o charakterze komercyjnym oraz losowym, to spełnione zostały przesłanki do wymierzenia Skarżącemu kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 u.g.h. Organ odwoławczy odwołał się również do słownikowego rozumienia terminu "losowość" oraz "losowy", czyli sytuacji, w której wynik gry zależy od przypadku a rezultat gry jest nieprzewidywalny dla grającego. W jego ocenie, ustalona podczas kontroli sytuacja analizowana z pozostałym zgromadzonym materiałem dowodowym świadczy o tym, że spełnione zostały przesłanki do przypisania skarżącej Spółce urządzania gier poza kasynem gry, co podlega karze pieniężnej z art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 u.g.h. Organ podkreślił, że w postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją w sposób bezsporny ustalono cechy automatów, losowy charakter urządzanych na nich gier oraz fakt, iż automaty umożliwiały uzyskiwanie wygranych pieniężnych. Ustalony w postępowaniu podatkowym przebieg gier możliwych do rozegrania na przedmiotowych automatach oceniony zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, wyklucza uznanie automatów za urządzenia niehazardowe, w których wynik gier zależy od zręczności, zdolności, umiejętności czy wiedzy gracza. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podniósł również, że z akt sprawy bezspornie wynika, iż Skarżący w ramach działalności gospodarczej zawarł w dniu [...] kwietnia 2014 r. umowy dzierżawy powierzchni z H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. oraz T. Sp. z o.o. z siedzibą w W., w ramach których w lokalu L. przy ul. [...] w S. umożliwił ww. spółkom zainstalowanie urządzeń do gier pobierając z tego tytułu wynagrodzenie. Skarżący stworzył i zorganizował warunki umożliwiające działanie automatów i udział w grach na nich. Pomimo treści umów wskazującej tylko na dzierżawę powierzchni, organ odwoławczy uznał, iż Skarżący wspólnie ze spółkami H. i T. urządzał gry na automatach hazardowych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Skarżący umożliwił funkcjonowanie automatów, poprzez zapewnienie im odpowiedniego miejsca i zasilania elektrycznego, sprawował stałą opiekę nad ustawionymi w lokalu urządzeniami. W czynnym całodobowo lokalu nie prowadzono jakiejkolwiek innej działalności, funkcjonował on wyłącznie jako nielegalny salon gier na automatach. Organ odwoławczy zauważył, że pomimo zawarcia "umowy dzierżawy", spółki będące dysponentami automatów nie uzyskały prawa władania jakąkolwiek wyodrębnioną częścią lokalu. Faktycznym przedmiotem umowy nie była więc dzierżawa powierzchni, ani też zobowiązanie do oddania lokalu czy jego części we władanie, w jakiejkolwiek formie, innej osobie, lecz wspólne urządzanie gier na automatach. Zdaniem organu odwoławczego, bez działania Skarżącego nielegalne urządzanie gier na przedmiotowych automatach byłoby niemożliwe. Wobec powyższego organ odwoławczy stwierdził, że Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej urządzał gry na urządzeniach będących automatami w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, poza kasynem gry. Tym samym podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., wysokość której określa art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., to jest w wysokości 12.000 zł od każdego automatu. Na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku wywiódł pełnomocnik Skarżącego, zaskarżając ją w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego tj.: 1) art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., poprzez błędną wykładnię pojęcia "urządzającego gry" jako obejmującego również podmiot, którego czynności sprowadzały się wyłącznie do wynajęcia powierzchni lokalu podmiotowi eksploatującemu automaty do gier, bez dokonywania, zgodnie z materiałem zebranym w sprawie, żadnych innych czynności, a tym samym niezasadne objęcie Skarżącego zakresem podmiotowym normy z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. i niezasadne nałożenie na Skarżącą kary pieniężnej za "urządzanie gier na automatach poza kasynem gry"; 2) art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., przewidującego możliwość wymierzenia kary pieniężnej w wysokości 12.000 zł od każdego automatu, za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry poprzez jego zastosowanie wobec Skarżącej w niniejszej sprawie, podczas gdy powołany przepis, wespół z zakazem z art. 14 ust. 1 u.g.h., stanowi "regulację techniczną" w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 2 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.), a w konsekwencji, w braku notyfikacji projektu u.g.h. Komisji Europejskiej, nie może być on stosowany, zaś postępowanie podatkowe powinno zostać w tym stanie umorzone. Wskazując na powyższe naruszenia, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją wydanie decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Na ocenę prawną sprawy bezpośredni wpływ miała treść uchwały 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r. o sygn. II GPS 1/16. Z zagadnieniem prawnym i wnioskiem o podjęcie uchwały wystąpił Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego dostrzegając rozbieżności w dotychczasowym orzecznictwie NSA na tle stanu prawnego ukształtowanego przepisami ustawy o grach hazardowych, w tym norm prawnych stanowiących podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji, tj. art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 i art. 89 ust. 2 ustawy o grach hazardowych a także na tle stanu prawnego ukształtowanego przepisami art. 1 pkt 11, art. 8 ust. 1 i art. 10 dyrektywy Nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.). Dostrzeżone rozbieżności, jak wynika z uzasadnienia podjętej uchwały, wystąpiły w obszarze wyboru właściwej sankcji pieniężnej urządzającego gry na automatach poza kasynem gry, bez koncesji i wymaganej rejestracji automatu tj. w obszarze wyboru podstawy prawnej podlegania odpowiedzialności: z art. 89 ust. 1 pkt 1, czy z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz w obszarze znaczenia braku notyfikacji oraz technicznego charakteru normy z art. 14 ust. 1 u.g.h. (w rozumieniu ww. dyrektywy) dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej. Ponieważ, zdaniem wnioskodawcy, to ostatnie zagadnienie wiązało się z ustaleniem charakteru art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w kontekście art. 1 pkt 11 dyrektywy Nr 98/34/WE, postawione powiększonemu składowi NSA pytanie prawne dotyczyło uzyskania odpowiedzi na następujące zagadnienia: 1) czy art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE L z 1998r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i czy wobec braku notyfikacji tego przepisu w Komisji Europejskiej, mógł on być podstawą do wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie niektórych przepisów ustawy o grach hazardowych?; 2) czy dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, ma znaczenie brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE charakter art. 14 ust. 1 u.g.h.?; 3) czy urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez koncesji i wymaganej rejestracji automatu, podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1, czy też karze pieniężnej przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.?. W następstwie rozpoznania przytoczonego wyżej zagadnienia prawnego, skład 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego podjął uchwałę o treści następującej: 1) art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem- od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry – podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U z 2015 r. poz. 612, ze zm.). Treść podjętej uchwały usuwa dotychczasową rozbieżność orzecznictwa sądów administracyjnych w sprawach przypisywania podmiotom urządzającym gry hazardowe na automatach poza kasynami odpowiedzialność pieniężną a wyrażone uchwałą abstrakcyjną stanowisko jest wiążące dla sądów administracyjnych. W literaturze przedmiotu i orzecznictwie prezentowany jest bowiem pogląd, że pośrednia moc wiążąca uchwał abstrakcyjnych powinna być rozumiana jako sytuacja, w której stanowisko zajęte przez NSA w treści uchwały wiąże wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych do chwili, w której nie nastąpi zmiana tego stanowiska (vide: literatura i orzecznictwo przywołane w Komentarzu do 264 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Wydanie 3, Wydawnictwo CH. Beck, Warszawa 2015, str. 1075-1076.). Oznacza to, że skład sądu administracyjnego rozpoznający konkretną sprawę administracyjną nie jest uprawniony do samodzielnego przyjęcia wykładni przepisów prawa odmiennej od wykładni wyrażonej w treści sentencji uchwały NSA w granicach uzasadnionych treścią wniosku lub postanowienia. Dotychczasowe orzecznictwo WSA w Białymstoku w sprawach dotyczących nakładania kar za urządzanie gier na automatach poza kasynem, nie było rozbieżne z treścią podjętej uchwały. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku od początku orzekania w sprawach ze skarg podmiotów urządzających gry na automatach poza kasynem na decyzje wymierzające kary pieniężne na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., oddalał skargi, przechylając się do tej linii orzecznictwa w tego rodzaju sprawach, która w braku poddania pierwotnego brzmienia art. 14 ust. 1 u.g.h. notyfikacji Komisji Europejskiej, nie upatrywała niedopuszczalności stosowania wobec podmiotu łamiącego wynikający z przepisu zakaz, sankcji pieniężnej opisanej art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Co prawda argumentacja uzasadnień wyroków oddalających skargi początkowo nie była jednakowa, ale w ostatnim okresie orzeczniczym została ujednolicona, gdyż składy orzekające WSA w Białymstoku zaczęły dostrzegać, śledząc orzecznictwo NSA, wypracowanie stanowiska, że stwierdzenie braku podstaw do stosowania art. 14 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 i art. 90 ust. 1 i 2 u.g.h., jako przepisów sankcjonujących w relacji do sankcjonowanego przepisu art. 14, niezależnie od tego, czy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. należałoby oceniać jako przepis techniczny, prowadziłoby na gruncie konkretnych stanów faktycznych do paradoksalnych, a przez to i dalece dysfunkcjonalnych rezultatów stosowania wymienionych przepisów, zarówno w obrębie "porządku konstytucyjnego", jak i "porządku unijnego". Do ujednolicenia argumentacji uzasadnień wyroków WSA w Białymstoku przyczyniły się między innymi wyroki NSA w sprawach II GSK 183/14, II GSK 250/14, II GSK 2030/15, II GSK 303/14, II GSK 2046/15. W świetle przytoczonej wyżej, a wiążącej skład orzekający uchwały 7 sędziów NSA, zastosowana wobec Skarżącą sankcja finansowa z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w wysokości przewidzianej art. 89 ust 2 pkt 2 tej ustawy, może być stosowana samodzielnie, tj. bez powiązania z przepisem technicznym art. 14 ust. 1 u.g.h., który w brzmieniu pierwotnym nie był poddany notyfikacji Komisji Europejskiej. Z uchwały wynika, że jedynym faktem prawotwórczym wymagającym ustalenia dla zastosowania wyżej wymienionej sankcji, jest okoliczność "urządzania gier na automatach poza kasynem". Oceniając legalność zaskarżonej decyzji w kontekście zarzutów skargi i poprzez pryzmat wskazanej powołaną uchwałą podstawy odpowiedzialności finansowej podmiotu urządzającego gry hazardowe oraz koniecznych dla jej zastosowania faktów wymagających ustalenia, skład orzekający stwierdza, że stan faktyczny sprawy niewątpliwie uprawniał organ kontroli celnej do stosowania w sprawie przepisów ustawy o grach hazardowych i poddania ocenie skontrolowanej działalności poprzez pryzmat przepisów tej ustawy oraz do zastosowania wobec Skarżącego sankcji finansowej przewidzianej art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Nie ulega wątpliwości, że kontrola funkcjonariuszy celnych przeprowadzona w lokalu prowadzonym przez Skarżącego ujawniła eksploatację spornych urządzeń do gier, których charakter odpowiadał definicji gry na automatach zawartej w ustawie o grach hazardowych. Stąd też kwestionowanie przypisania skontrolowanym automatom umożliwiania prowadzenia gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. uznać należy za bezpodstawne, podobnie jak zarzut błędnego zakwalifikowania kwestionowanych automatów - urządzeń zwanych "quizomatami" jako automatów do gier losowych. Według art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Według zaś art. 2 ust. 5 ustawy, grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w cechach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. W zaskarżonej decyzji organ – zdaniem Sądu - dokonał właściwej analizy, czy gry urządzane na skontrolowanych urządzeniach zawierały elementy losowe, czy też posiadały charakter losowy. Ustawa o grach hazardowych nie definiuje tych pojęć. Na gruncie języka ogólnego jakieś zdarzenie (sytuacja, stan rzeczy) ma charakter "losowy", jeśli "dotyczy nieprzewidzianych wydarzeń; jest oparte na przypadkowym wyborze lub na losowaniu; dotyczy losu, doli, kolei życia; zależne jest od losu" (por. S. Skorupka, H. Auderska, Z. Łempicka (red.): Mały słownik języka polskiego, PWN, W-wa, 1969, s. 350; M. Bańko: Słownik języka polskiego, W-wa 2007, tom 2, s. 424; M. Szymczak: Słownik języka polskiego, W-wa 1988, tom 2, s. 53; E. Sobol: Mały słownik języka polskiego, W-wa 1994, s. 396). Z kolei w słowniku wyrazów obcych czytamy, że "los" to – "dola, kolej życia, bieg wydarzeń, przeznaczenie, fatum, traf, przypadek" (por. E. Sobol (red.): Słownik wyrazów obcych, W-wa 1997, s. 664). Natomiast w słowniku frazeologicznym współczesnej polszczyzny określenie "los" pojawia się jako element szerszych zwrotów języka naturalnego związanych z sytuacjami, w których: "coś się rozstrzyga", "coś się decyduje", "coś zachodzi", "istnieje stan niepewności" (S. Baba, J. Liberek, Słownik frazeologiczny języka polskiego, Warszawa 2002). I wreszcie w słowniku synonimów autorstwa A. Dąbrówki, E. Geller, R. Turczyna (Warszawa 2004), jako określenia synonimiczne dla pojęcia "los" przywołuje się "fortunę", "przypadek", "zrządzenie", "traf", "zbieg okoliczności", "splot wydarzeń", "zbieżność". Z kolei zwrot "charakter" w słownikach języka polskiego tłumaczony jest jako "zespół cech właściwych danej osobie, przedmiotowi lub zjawisku" (por. S. Skorupka, H. Auderska, Z. Łempicka (red.): Mały słownik języka polskiego, W-wa 1969, s. 72; M. Bańko: Słownik języka polskiego, W-wa 2007, tom 1, s. 199). Wykładnia językowa zwrotu "charakter losowy", zawartego w art. 2 ust. 5 u.g.h., prowadzi do wniosku, że uprawnione jest utożsamianie powyższego zwrotu języka prawnego nie tylko z sytuacją, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także z sytuacją, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego. Nieprzewidywalność wyniku gry, brak pewności co do tego, jaki wynik padnie, wobec niemożności przewidzenia "procesów" zachodzących in concreto w danym urządzeniu, pozostaje immanentną cechą tego rodzaju gry na automacie (por. M. Pawłowski: Gry losowe i zakłady wzajemne, opubl. w: Prawo Spółek 1997, nr 7-8, s. 78). Podsumowując, zestawienie zamieszczonych w art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 ustawy, poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie do gry, jako istotnych, elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy gracza, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 u.g.h. te elementy (umiejętności, zręczności, wiedzy) mogą mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu art. 2 ust. 5. Dominującym elementem gry musi być "losowość" rozumiana jako sytuacja, w której wynik gry zależy od przypadku, a także jako sytuacja, w której rezultat gry jest nieprzewidywalny dla grającego. W świetle powyższego należy uznać, że pojęcie charakter losowy jest pojęciem znacznie szerszym niż pojęcie element losowości. Z zebranych dowodów – protokołu z eksperymentu oraz opinii biegłego sądowego - wynika, że automaty u.g.h. są urządzeniami elektronicznymi w tym komputerowymi, które pozwalają na uzyskanie wygranej pieniężnej Gry są organizowane w celach komercyjnych, gry wymagają wniesienia opłat za gry. Możliwe są bezpośrednie wypłaty przez hoppery każdego automatu. Gry mają charakter losowy, bowiem wynik każdej pojedynczej gry jest zależny od przypadku oraz po uruchomieniu każdej gry o jej wyniku decyduje algorytm gry. Grający nie ma żadnego wpływu na końcowy wynik pojedynczej gry. Każda pojedyncza gra wideo ma charakter losowy. Programy gier są napisane z wykorzystaniem procedur losowych. Automaty umożliwiają przeprowadzenie rozliczeń finansowych prowadzonych gier w oparciu o stany liczników wewnętrznych automatów. Ponadto należy zauważyć, że Minister Rozwoju i Finansów w decyzji nr [...] z dnia [...] grudnia 2016 r. rozstrzygnął, że "(...) gry pod nazwą "Konkurs Wiedzy Powszechnej" rozgrywane na automatach A. , są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych(...)". Jak podnosi organ odwoławczy, gra na urządzeniach przebiega w taki sam sposób jak opisany w ww. decyzji. Skład orzekający w pełni podziela także ocenę organów w zakresie uznania Skarżącego za podmiot urządzający gry na automatach. Zasadnie Dyrektor Izby Celnej zauważył, że opowiedzenie się za językową definicją "urządzającego grę" pozwala stwierdzić, że jest nim ten podmiot, który zapewnia (stwarza, organizuje) komuś warunki umożliwiające udział w loterii pieniężnej, loterii fantowej, bingo fantowe, grze hazardowej, turnieju pokera, grze liczbowej, grze hazardowej prowadzonej bez koncesji lub zezwolenia, czy w grze na automatach prowadzonej poza kasynem gry. Z akt sprawy wynika, że Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zawarł umowy dzierżawy powierzchni stanowiącej część lokalu ze Spółką z o.o. T. z siedzibą w W. (umowa z dnia [...] kwietnia 2014 r.) i Sp. z o.o. H. z siedzibą w W. (umowa z dnia [...] kwietnia 2014 r.), w ramach których w lokalu w S., przy ul. [...] umożliwił ww. spółkom zainstalowanie czterech urządzeń do gier. Zgodnie z umowami wydzierżawiająca zobowiązała się do udostępnienia dzierżawcy energii elektrycznej celem umożliwienia podłączenia urządzenia. Dzierżawca zobowiązał się płacić wydzierżawiającemu miesięczny czynsz dzierżawy płatny od chwili uruchomienia urządzeń miesięcznie w wysokości 300 i 250 zł. Zgodnie z § 4 umów w przypadku włamania lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia urządzeń, do których dzierżawca ma tytuł prawny, wydzierżawiający zobowiązuje się do niezwłocznego powiadamiania dzierżawcy. Natomiast w myśl § 5 umów posiadane informacje o uzyskiwanych przez dzierżawce przychodach z działalności urządzenia wydzierżawiający zobowiązuje się traktować, jako poufne i nie przekazywać ich osobom trzecim pod rygorem odpowiedzialności odszkodowawczej. Co więcej, organ trafnie podkreślił w wydanych rozstrzygnięciach, że R. M.- osoba pilnująca urządzeń w lokalu, przesłuchany w charakterze świadka zeznał: "W lokalu L. pod adresem S., ul. [...] pilnuje maszyn do gier. Lokal należy do M. F. z Ł.(...). On tutaj prowadzi swoja działalność. Ja tylko ja jego prośbę pilnowałem dzisiaj tj. [...].10.2014r. automatów do gier w S. na ul. [...]. Lokal jest czynny całodobowo. O każdej porze może ktoś wejść do środka i zagrać na maszynach. Jak celnicy weszli do lokalu to działały w nim cztery maszyny do gier, wszystkie byty podłączone do prądu. Byty to dwie maszyny do gier A., jedna A. oraz jedna A. Nie wiem kto jest ich właścicielem. (...) Jak nikogo nie ma w lokalu, nikt nie chce grać na maszynach to je wyłączam. Jak ktoś przyjdzie i chce zagrać to je włączam do prądu. Ja w tym lokalu jestem już około miesiąca. Tutaj mieszkam i pilnuję maszyn do gier. Dzisiaj ja je włączyłem do prądu. Nie mam kluczy do maszyn. Jak ktoś sobie na nich pogra i coś wygra to maszyny wypłacają mu pieniądze monety po 5zł. ale to dotyczy tylko małych wypłat za wygrane. Jak ktoś wygra na maszynach większa kwotę i nie może wypłacić jej z którejś z maszyn, bo nie ma w niej tyle monet, to wtedy wystawiam mu dowód Wypłaty KW na kwotę, którą wygrał i z tym dowodem ma się stawić innego dnia, żeby szef M. F. mu ja wypłacił. W znalezionym przez celników zeszycie zapisywałem każdego dnia stan gotówki w maszynach do gier oraz wypłacone z nich pieniądze przez graczy. Nigdy nie otwierałem maszyn. Nigdy do nich nie zakładałem. W mojej obecności nikt nich nie otwierał. (...) ". Ponadto według ustaleń kontrolujących ww. osoba dobrowolnie wydała dokumentację dotyczącą eksploatacji kontrolowanych urządzeń do gier w postaci: dowodu wypłaty z dnia [...].10.2014 r. na kwotę 100 zł dot. urządzenia A.; dowodu wypłaty z dnia [...].10.2014 r. na kwotę 300 zł dot. urządzenia A.; dowodu wypłaty z dnia [...].10.2014 r. na kwotę 800 zł dot. urządzenia A.; zeszytu z odręcznymi zapiskami. Zapiski dotyczyły ww. automatów, dat oraz kwot operacji pieniężnych, imion osób. Z przedmiotowych adnotacji wynika, iż były tworzone chronologicznie w okresie od dnia 03.10.2014 r. do dnia 13.10.2014 r., zawierają kwotę pieniężną "stan gotówki" na wypłaty wygranych z ww. automatów do gier, nazwy poszczególnych automatów, kwoty wypłaconych wygranych na poszczególnych automatach. Sąd w pełni podzielił wnioski organów, z których wynika, że zebrany materiał dowodowy bezsprzecznie wykazał, że Skarżący przejawiał dalej idącą aktywność niż wynikałoby to wprost z postanowień umowy, a mianowicie podejmował inne czynności faktyczne związane bezpośrednio z obsługą osób grających oraz użytkowaniem urządzenia w celu bezsprzecznie komercyjnym, to jest czerpania zysków. Był też zaangażowany w wypłatę graczom wygranych. W konsekwencji w świetle zebranych dowodów, organ zasadnie uznał, że Skarżący był podmiotem urządzającym gry na automatach. W ramach prowadzonej działalności umożliwił funkcjonowanie automatów, poprzez zapewnienie odpowiedniego miejsca i zasilnia elektrycznego, sprawowanie stałej opieki nad ustawionymi w lokalu urządzeniami oraz obowiązku niezwłocznego powiadamiania właściciela automatu w przypadku włamania lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia urządzenia. Skład orzekający podkreśla, że przewidziana ustawą o grach hazardowych odpowiedzialność finansowa również osoby fizycznej za urządzanie gier na automatach poza kasynem, potwierdzona została wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 października 2015 r. w sprawie P 32/12. Wyrokiem tym Trybunał Konstytucyjny orzekł bowiem, że przepisy art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 par. 4 ustawy z dnia 10 września 1999r. – Kodeks karny skarbowy, są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalności reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Tak więc, nie ulega wątpliwości, że karze pieniężnej za urządzanie gry na automatach poza kasynem podlega każdy podmiot, który taka grę urządza bez względu na formę prawną swego działania, tj. zarówno osoba fizyczna, jak i osoba prawna czy jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, dla której przepisy odrębne przewidują podmiotowość prawną. W uzasadnieniu uchwały 7 sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r. II GPS 1/16, w pełni został podtrzymany wynikający z wyroku Trybunału Konstytucyjnego wydanego w sprawie P 32/12, wniosek, że "urządzającym grę hazardową" jest każdy podmiot, który taką grę organizuje, bez względu na to, czy obiektywnie jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji (zezwolenia) w postaci odpowiedniej, ustawowo określonej formy prowadzenia działalności regulowanej. Biorąc pod uwagę prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy oraz przeprowadzoną wykładnię mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego zasadnie przyjęto, że Skarżący urządzał w kontrolowanej lokalizacji gry na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Czynił to przy tym w celach komercyjnych albowiem udział w grze uzależniony był od wpłaty gotówki a zatem działalność nastawiona była na uzyskanie korzyści materialnych. A zatem, stan faktyczny sprawy niewątpliwie uprawniał organ kontroli celnej do stosowania w sprawie przepisów ustawy o grach hazardowych i poddania ocenie skontrolowanej działalności poprzez pryzmat przepisów tej ustawy. Sąd nie znajduje również podstaw do kwestionowania prawidłowość przeprowadzonego przez organy celne postępowania dowodowego i trafność oceny przeprowadzonych dowodów W kontrolowanej sprawie organy podjęły bowiem wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organy zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. W ocenie Sądu dokonanej ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 o.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Poszczególne dowody poddano szczegółowej analizie i ocenie, dowody zostały także ocenione we wzajemnej łączności. Organ dokonał również oceny argumentów i dowodów przedstawianych przez stronę. Postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do tych organów, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy podatkowe wyjaśniły też stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Przeprowadzone postępowanie w pełni odpowiada wymogom wynikającymi z art. 180 § 1, art. 181, art. 187 i art. 191 o.p. Działanie Skarżącego niewątpliwie podlegało ocenie poprzez pryzmat przepisów ustawy o grach hazardowych, przy czym w stanie faktycznym mamy do czynienia z przypadkiem urządzania gier na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych bez jakiegokolwiek wcześniej posiadanego zezwolenia, bez uzyskania koniecznej w obecnym stanie prawnym koncesji, na automatach niezarejestrowanych i poza kasynem. Odpowiedzialność Skarżącego, będącego osobą fizyczną, podlegała ocenie wyłącznie w kontekście działań urządzającego gry na automatach z naruszeniem zakazu ich urządzania poza kasynem tj. na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., nie jest zaś – w świetle uchwały 7 sędziów NSA II GPS 1/16 – przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE.L z 1998r. Nr 204, ze zm.). Prawnie relewantnymi faktami podlegającymi ustaleniu w postępowaniu podatkowym w sprawie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 u.g.h. są – według motywów wiążącej uchwały – jedynie: fakt urządzania gier na automatach do gry oraz fakt ich urządzania poza kasynem gry. Z punktu widzenia oceny prawnej realizacji wskazanych znamion deliktu administracyjnego nie ma żadnego znaczenia to, czy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry legitymował się (mógł legitymować się) posiadaniem koncesji lub zezwolenia, czy też nie. Mając powyższe na uwadze Sąd skargę jako niezasadną oddalił (art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).