I SA/Bk 181/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), asesor WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant Urszula Zajko, po rozpoznaniu w dniu 21 września 2005 r. sprawy ze skargi P. Spółka z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] maja 2005 r. Nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej oddala skargę.- Dnia [...].09.2003 roku Agencja Celna A. Placówka w B. występująca w charakterze przedstawiciela Strony zgłosiła do procedury wywozu, z zastosowaniem procedury uproszczonej, towar wpisany w trzech pozycjach dokumentu SAD w postaci: kawy palonej nie pozbawionej kofeiny w ilości [...] opakowań o łącznej masie netto 125 kg, klasyfikując zgodnie z kodem PCN 0901 21 00 O (pozycja 1), odkurzaczy w ilości [...] sztuk klasyfikując zgodnie z kodem 8509 10100 (pozycja 2) i ekspresów do kawy w ilości [...] sztuk zgodnie z kodem PCN 8516 71 00 O (pozycja 3), który ujęto w załączonych do zgłoszenia fakturach nr [...] (dot. [...] opakowań kawy), nr [...] (dot. [...] ekspresów do kawy i [...] odkurzaczy), nr [...] (dot. [...] odkurzaczy) i nr [...] (dot. [...] ekspresów do kawy). Klasyfikację oparto na obowiązującej w dniu zgłoszenia Taryfie celnej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17.12.2002 roku w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. nr 226, poz. 1885, z późn. zm.). Następnie, w dniu [...].09.2003 roku, w Urzędzie Celnym w B. złożone zostało zgłoszenie celne uzupełniające dotyczące przedmiotowej dostawy i zarejestrowane pod nr [...]. W podaniu z dnia [...].06.2004 r. Strona wystąpiła z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Celnego w B. o dokonanie korekty ww. zgłoszenia celnego poprzez usunięcie z jego treści pozycji, w której przedmiotem zgłoszenia objęto kawę. Wyjaśniła, iż faktura na dostawę kawy wystawiona została omyłkowo, gdyż wartość kawy wkalkulowana została w cenę ekspresów do kawy. Na potwierdzenie powyższego przedłożyła notę kredytową nr [...] opatrzoną datą [...].03.2004 r. odnoszącą się do załączonej do zgłoszenia faktury dokumentującej wywóz kawy stwierdzając, iż dokument ten "znosi" niepotrzebnie wystawioną ww. fakturę, która sporządzona została omyłkowo. W toku postępowania Strona wyjaśniła, że wartość jednego opakowania kawy dołączanego do każdego ekspresu wynosi 1 EUR. W odpowiedzi na pytanie organu celnego, wniosła również o przyjęcie w charakterze materiału dowodowego wyjaśnień złożonych wraz z materiałem dowodowym w innych, rozpoznawanych przez Naczelnika Urzędu Celnego w B., analogicznych sprawach. Wyżej wymieniony, przedłożony organowi celnemu w terminie wcześniejszym materiał dowodowy zawierał dodatkowe wyjaśnienia i argumenty dotyczące zgłoszonego żądania. W ich treści Strona stwierdziła, iż kawa wraz z ekspresem do kawy stanowi jeden zestaw, uzasadniając to faktem, iż ekspresy wysyłane są wraz z kawą w opakowaniach jednostkowych o wadze po 130, bądź 190 gram, dołączaną w celach promocyjnych, w jednym opakowaniu. Z tego też względu, jej zdaniem, zestaw ten winien być klasyfikowany zgodnie z regułą 3 Zharmonizowanego Systemu (Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej), tj. do pozycji właściwej dla ekspresu do kawy. Odnosząc się natomiast do zasad określenia pochodzenia zestawu, strona uważa, że znajduje tu zastosowanie art. 10 Protokołu 4 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami członkowskimi z drugiej strony, dotyczący klasyfikacji kompletów, w związku z czym zestaw (ekspres + paczka kawy) jako całość uważać należy jako pochodzący z Polski, jako że cena kawy stanowi jedynie niewielki procent ceny zestawu. Strona nie była w stanie podać numerów zgłoszeń celnych, na podstawie których wysyłaną z ekspresami kawę zgłoszono uprzednio do procedury dopuszczenia do obrotu w przywozie. W treści swych wyjaśnień, wartość kawy dołączanej do każdego ekspresu Strona określiła w kwocie 1 EUR. Podała również, że jej firma rozlicza się poprzez saldowanie zobowiązań i należności, a wszelkie płatności rozliczane są przez holenderską jednostkę organizacyjną z siedzibą w E. W toku postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w B. wezwał Stronę do: 1. dostarczenia faktur określających rzeczywisty przedmiot wywozu, 2. przedstawienia wyjaśnień dotyczących sposobu pakowania towaru, 3. wyjaśnienia powodów odległego w czasie, w stosunku do daty zgłoszenia celnego, wystąpienia z wnioskiem o dokonanie jego korekty. W odpowiedzi na powyższe, Strona wyjaśniła, iż nie ma możliwości dostarczenia faktur, gdyż dokumenty te zostały wystawione i jego kopie znajdują się w aktach sprawy. Faktury zostały bowiem skorygowane notami kredytowymi i obejmują one zestaw, w skład którego wchodzi, oprócz ekspresu do kawy, promocyjne - testowa próbka kawy. Cena podana na fakturze obejmuje cały zestaw. Strona poinformowała także, iż powodem wystąpienia o korektę zgłoszeń celnych po tak długim czasie jest fakt, że okres od sierpnia do grudnia każdego roku jest wysokim sezonem w firmie i wszystkie siły w fabryce skierowane są na sprostanie potrzebom klienta i zapewnienie terminowości dostaw. W odpowiedzi na wezwanie Naczelnika Urzędu Celnego Strona nadesłała również dokumentację fotograficzną przedstawiającą towar oraz jego próbkę (ekspres i paczkę kawy). W dniu [...].11.2004 r. przeprowadzono oględziny towaru bez udziału Strony, której pełnomocnik w piśmie z dnia [...].11.2004 r. wyraził zgodę, aby wyniki oględzin zostały uwzględnione również w innych sprawach. Po przeprowadzeniu postępowania, Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją z dnia [...].03.2005 r. uznał ww. zgłoszenie celne uzupełniające z dnia [...].09.2003 r. za prawidłowe. Powyższą decyzję strona zaskarżyła odwołaniem z dnia [...].03.2005 r. zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego: 1. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, w szczególności reguły 3 b polegające na bezzasadnej odmowie klasyfikacji kompletu przeznaczonego do sprzedaży detalicznej w postaci ekspresu i paczki kawy zgodnie z kodem PCN właściwym dla ekspresów, 2. artykułu 10 Protokołu 4 powołanego wcześniej Układu Europejskiego z powodu nie uznania przez organ celny, iż towar - ww. komplet pochodzi w całości z Polski, jak też prawa procesowego: art. 120, 121, 122, 180, 181 oraz 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Mając powyższe na względzie, Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i merytoryczne rozpatrzenie sprawy poprzez wydanie rozstrzygnięcia zgodnego z jej wnioskiem, bądź uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Do odwołania Strona załączyła oświadczenie zarządu firmy D., kopię strony internetowej dotyczącej ekspresów i produkowanej do stosowania w tym sprzęcie kawy oraz oświadczenie Strony. Decyzją nr [...] z dnia [...].05.2005 r., Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Pełnomocnik Strony w piśmie z dnia [...].06.2005 r. zaskarżył decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. nr [...] z dnia [...].05.2005 r. oraz decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. nr [...] z dnia [...].03.2005r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku zarzucając: 1. rażące naruszenie przepisów postępowania przez: - naruszenie Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, a w szczególności reguły 3b, błędnie klasyfikując przedmiotowy towar do dwóch różnych pozycji taryfy celnej oraz nie usunięcie ze zgłoszenia celnego pozycji 1, - naruszenie Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, a w szczególności reguły 3b, poprzez nie usunięcie ze zgłoszenia celnego pozycji 1 i nie ujęcie przedmiotowego towaru, jako kompletu do sprzedaży detalicznej, - naruszenie art. 10 Protokołu 4 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami członkowskimi z drugiej strony poprzez nieuwzględnienie, że kawa, która wchodzi z ekspresem w skład kompletu ma polskie pochodzenie, 2. rażące naruszenie przepisów postępowania: - art. 12, art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez pominięcie przez organ celny wyjaśnień Strony, uznanie, iż oświadczenia Zarządu P. i Zarządu firmy D. nie dowodzą, iż towar składający się z ekspresów do kawy oraz saszetek z kawą stanowi komplet w rozumieniu reguły 3b ORINS oraz że nota kredytowa nie stanowi wystarczającego dowodu potwierdzającego, że ww. towar jest kompletem sprzedawanym za jedną cenę - bez rozbicia na cenę kawy i ekspresu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w B. stwierdził, iż nie podziela argumentów strony i podtrzymuje w całości swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm), Sąd uwzględniając skargę między innymi na decyzję, uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd również stwierdza nieważność postanowienia w całości lub w części w myśl przywołanej regulacji, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach ( np. art. 247 Ordynacji podatkowej ). W rozpatrywanej sprawie Sąd nie dopatrzył się wyżej wskazanych naruszeń prawa przez organy podatkowe, dających podstawę do uchylenia, czy stwierdzenia nieważności w całości lub w części zaskarżonej decyzji. Zagadnieniem podstawowym, które wymaga rozstrzygnięcia jest ustalenie, czy zgłoszony do wywozu towar w postaci ekspresu do kawy - model [...], zapakowany wraz z 1 opakowaniem (torebką) kawy, winien być sklasyfikowany w myśl reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej - zgodnie z brzmieniem pozycji taryfy i uwag do sekcji lub działów, a w konsekwencji - do odrębnych pozycji (jak uczyniono w treści zgłoszenia celnego), czy też, jak twierdzi Strona, ekspres wraz z torebką kawy stanowi komplet ( zestaw ) do sprzedaży detalicznej w znaczeniu zawartym w regule 3 b ww. Ogólnych Reguł i tym samym należy stosować do klasyfikacji tego towaru jedną pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu. Dopiero ustalenie klasyfikacji przedmiotowego towaru decyduje, w następnej kolejności, o zasadności, bądź bezprzedmiotowości rozstrzygania co do zmiany kraju pochodzenia eksportowanej kawy. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, iż klasyfikując towary do poszczególnych kodów taryfy celnej należy kierować się zasadami, o których mowa poniżej oraz faktycznym stanem towaru ( zob. wyrok NSA z 30.08.2001 r., sygn. akt V S.A. 3399/00, opublikowany w: Lex nr 51307 ). Mianowicie klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem, do każdego towaru przypisano odpowiedni kod taryfy celnej (kod PCN). Ponadto w myśl 1 reguły Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, zawartych w części C taryfy celnej, klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie natomiast z regułą 3 b ORINS (która ma zastosowanie, jeżeli nie dokonano klasyfikacji na podstawie reguł wcześniejszych), do wyrobów stanowiących mieszaniny wyrobów składających się z różnych materiałów lub wytworzonych z różnych komponentów oraz wyrobów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej, których klasyfikacja w myśl reguły 3 a nie może być przeprowadzona, należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania. Z treść Wyjaśnień do taryfy celnej, stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24.08.1999 r. (Dz. U. z 1999 r. nr 74, poz. 830), należy wnosić, że reguła 3 b odnosi się wyłącznie do: - mieszanin; - towarów złożonych składających się z różnych materiałów; - towarów złożonych składających się z różnych części składowych; - towarów w zestawach przeznaczonych do sprzedaży detalicznej. We wszystkich tych przypadkach towary powinny być klasyfikowane tak, jak gdyby składały się z materiału lub komponentu nadającego im zasadniczy charakter, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania. Czynnik, który rozstrzyga o zasadniczym charakterze towaru, będzie różny dla różnych rodzajów wyrobów, np. właściwość materiału lub składnika, jego wielkość, ilość, masa lub wartość albo rola, jaką odgrywa zasadniczy materiał przy zastosowaniu towaru. Powyższe wyjaśnienia definiują towary złożone, wykonane z różnych składników jako towary, w których składniki są ze sobą trwale złączone, tworząc praktycznie nierozerwalną całość, ale także takie, w których części składowe można rozdzielić, pod warunkiem, że są one do siebie dopasowane, wzajemnie uzupełniające się i tworzące razem całość, i których zazwyczaj nie można zaoferować do sprzedaży jako oddzielnych części. W treści powyższego rozporządzenia normodawca określił także, iż wyrażenie "towary pakowane w zestawy ( komplety ) do sprzedaży detalicznej" powinno odnosić się do towarów, które: (1) składają się co najmniej z dwóch różnych artykułów, które pozornie klasyfikuje się do różnych pozycji; (2) składają się z artykułów, które pakuje się razem w tym celu, aby zaspokajały określoną potrzebę lub służyły do określonych działań i (3) zestawia się w odpowiedni sposób, w celu bezpośredniej sprzedaży klientom bez konieczności przepakowywania (np. w pudełka lub skrzynki lub na paletach). Mając na uwadze powyższe wywody niezbędnym jest zatem ustalenie, czy przedmiotowe towary (ekspres i paczka kawy), czynią zadość łącznie ww. trzem warunkom. Zdaniem Sądu, przedmiotowe towary (ekspres i paczka kawy), nie spełniają drugiej (2) z wyżej podanych przesłanek, tj. nie składają się z artykułów, które muszą być pakowane razem w tym celu, aby zaspokajały określoną potrzebę lub służyły do określonych działań. Nawet jeśli przyjąć, że saszetki z kawą (paczka kawy) [...] produkowane są wyłącznie dla potrzeb ekspresu do kawy [...] i nie nadają się do zastosowania w innym urządzeniu, to logicznie rzecz ujmując nie można zakładać, iż określona ilość saszetek z kawą (paczka kawy) i tylko ta ilość tejże kawy, może w sposób nie ograniczony w czasie stanowić jedyny możliwy zestaw (komplet). Gdyby tak było w rzeczywistości, to należy wnosić, iż zestaw ten mógłby być bardzo krótko w czasie używany, tj. tylko do momentu zużycia saszetek z kawą (paczki kawy) [...]. Z kolei materiał dowodowy zgromadzony w przedmiotowej sprawie nie pozwała na wysnucie wniosku, iż tak krótkotrwały miałby być czasokres użytkowania ekspresu do kawy [...]. Sąd pragnie zauważyć, na co również zwracały uwagę organy celne, iż Strona w swoim wniosku z dnia [...].06.2004 r. żądała, aby w pozycji 2 zgłoszenia celnego w polu 31 (opakowania i opis towaru) wpisać "ekspresy do kawy - [...] szt." (co miałoby być rozumiane jako zestaw ekspresu i kawy?), mimo że jak wynika z dokumentów załączonych do ww. zgłoszenia, opakowań kawy było tylko [...]. Ponadto, w aktach sprawy znajdują się faktury wystawione przez firmę P., potwierdzające sprzedaż [...] szt. ekspresów do kawy: faktura nr [...] - [...] szt. oraz faktura nr [...]- [...] szt. ([...] szt. pozycja 1 faktury i [...] szt. pozycja 2). Na obu dokumentach znajduje się taki sam opis towaru, tj. "ekspres do kawy". Nie ma zatem podstaw do uznania, iż tylko w pierwszym przypadku określenie "ekspres do kawy" oznacza zestaw (wraz z kawą). W tym stanie rzeczy nie można uznać za słuszne zarzuty skarżącego naruszenia Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, a w szczególności reguły 3b błędnie klasyfikując przedmiotowy towar do dwóch różnych pozycji taryfy celnej oraz nie usunięcie ze zgłoszenia celnego pozycji 1, naruszenie art. 10 Protokołu 4 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami członkowskimi z drugiej strony poprzez nieuwzględnienie, że kawa wchodzi z ekspresem w skład zestawu (kompletu). Tym samym nie został również naruszony art. 12, 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 przywoływanej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Mając powyższe na uwadze na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm. ), skarga podlega oddaleniu.