I SA/Bk 225/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), Sędziowie asesor WSA Piotr Pietrasz, sędzia WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Grzegorz Dudar, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 października 2007 r. sprawy ze skargi R. J. S. [...] w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] lutego 2007 r. nr [...] w przedmiocie ustalenie wartości celnej i określenie długu celnego oraz podatku VAT i akcyzowego należnych od sprowadzonego z zagranicy samochodu osobowego 1. Uchyla zaskarżoną decyzję, 2. Stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej w B. na rzecz skarżącego R. J. S. [...] w B. kwotę 1452 zł (jeden tysiąc czterysta pięćdziesiąt dwa złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] lutego 2007 r. nr [...], Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z [...] stycznia 2007 r., określającą R. J. S. – Auto-Komis "B." w B. kwotę długu celnego, podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług stosując jako podstawę wyliczeń wartość celną samochodu osobowego Lincoln [...] ustaloną przez biegłego J. S., objętego procedurą dopuszczenia do obrotu wg zgłoszenia celnego nr .... Z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego wynika, że do przywołanego zgłoszenia celnego dołączone zostały m.in.: faktura zakupu ww. towaru na kwotę 700 USD (cena samochodu) i 350 USD (koszty wysyłki) - łącznie 1.050 USD, a także dokument samochodu – Maryland Certificate of Title. Po analizie tych dokumentów, jak też porównaniu cen, organ celny pierwszej instancji, korzystając z upoważnienia zawartego w art. 68 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, przystąpił do weryfikacji przedmiotowego zgłoszenia. W wyniku rewizji celnej ustalono dane samochodu, takie jak rok produkcji, nr VIN, pojemność skokową silnika. Określono widoczne uszkodzenia pojazdu: lusterko prawe, zarysowany tylny zderzak oraz zarysowane drzwi przednie i tylne z prawej strony pojazdu. W trakcie weryfikacji dokonano również porównania określonej w dokumencie zakupu ceny samochodu z cenami podobnych samochodów oferowanych na rynku USA. Na tej podstawie organ celny powziął wątpliwości, co do tego, czy określona w dokumencie cena samochodu (700 USD) stanowi całkowitą cenę zapłaconą za importowany towar. W związku z powyższym organ celny powołał biegłego J. S. do wydania opinii w sprawie szacunkowej wartości rynkowej przedmiotowego samochodu z uwzględnieniem korekt za braki, uszkodzenia i przebieg. W przedstawionej organowi opinii biegły określił bazową wartość rynkową samochodu na podstawie katalogu Info-Ekspert na kwotę 30.250 zł. Jednocześnie z uwagi na stwierdzone w wyniku oględzin braki i uszkodzenia tego pojazdu biegły dokonał ujemnej korekty ww. kwoty bazowej o 20%. Po odjęciu wskaźnika procentowego uszkodzeń ustalił wartość rynkową pojazdu na kwotę 24.200 zł. Przyjmując wyliczoną przez biegłego wartość pojazdu organ określił właściwe należności celne i podatkowe. Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Celnej w B. stwierdził, że art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego określa, jako zasadę, iż wartością celną przywożonych towarów jest cena transakcyjna. Jednak przepis art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. wprowadzającego przepisy wykonawcze do Wspólnotowego Kodeksu Celnego uprawnia organy celne do niestosowania tej metody, jeżeli organy te mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należna sumę. Organ celny pierwszej instancji dokonał analizy cen samochodów używanych na rynku USA, w wyniku czego powziął wątpliwości, czy ujęta w fakturze zakupu cena 700 USD stanowi całkowitą cenę zapłaconą lub należną za importowany towar. Podkreślił, że na jednej ze stron internetowych wskazano następujące ceny samochodów Lincoln [...] rocznik 1999 – stan bardzo dobory – 5225 USD, stan dobry – 4775 USD oraz stan dostateczny – 4000 USD. W zaistniałej sytuacji nie było możliwości przyjęcia ceny transakcyjnej. Naczelnik Urzędu Celnego w B. zastosował art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego i w oparciu o opinię biegłego ustalił wartość tego pojazdu metodą "ostatniej szansy". Dyrektor Izby Celnej w B. nie uwzględnił podniesionych w odwołaniu zarzutów. Odnosząc się do zarzutu strony nie uwzględnienia faktu uszkodzenia pojazdu organ zaznaczył, iż sprowadzony pojazd był w pełni sprawny, zaś sprzedawca udzielił nabywcy 9 dniowej gwarancji, w której zobowiązał się pokryć koszty naprawy usterek zauważonych w tym okresie. Ustosunkowując się do przedłożonej w toku postępowania przez Stronę opinii sporządzonej przez rzeczoznawcę W. T. stwierdził, że opinia ta została sporządzona na podstawie oględzin dokonanych [...] stycznia 2007 r., a zatem po upływie ponad miesiąca od dnia dokonania zgłoszenia celnego. Zastrzeżenia organu wzbudziło także dokonanie przez biegłego W. T. licznych korekt, których nie należy stosować w celu ustalenia wartości celnej samochodu, jak chociażby koszt części zamiennych i naprawy. Również dokonanie przez biegłego W. T. korekty ujemnej 10% z tytułu regionalnej sytuacji rynkowej organ uznał za nieuprawnione. Ponadto biegły ten w celu ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu niewłaściwe zastosował katalog z roku 2007, mimo zgłoszenia pojazdu do odprawy celnej w 2006 r. W skardze na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego R. J. S. zarzucił: – naruszenie prawa materialnego przez błędna wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 29, art. 31, art. 68, art. 73 rozporządzenia Rady /EWG/ Nr 2913/93 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny oraz art. 181a w związku z art. 178 ust 4 rozporządzenia Komisji EWG nr 2454/93 z 2 lipca 1993 wprowadzającego przepisy wykonawcze do rozporządzenia Rady /EWG/ Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny; – naruszenie przepisów postępowania art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 191, art. 192 i art. 233 § 2 i 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Wskazując na powyższe zarzuty R. J. S. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji, a także o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu Skarżący podniósł, że organy celne bezzasadnie odrzuciły podaną wartość transakcyjną pojazdu. Zdaniem Skarżącego organy celne obu instancji nie wskazały, które z przesłanek wymienionych w art. 29 ust. 1 lit. b-d, ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego uzasadniały potrzebę odejścia od ceny transakcyjnej jako wartości celnej. Nie stanowi samoistnej przesłanki, uzasadniającej wątpliwość co do wartości transakcji, wydruk ze stron internetowych w języku angielskim. Dołączony do akt sprawy wydruk nie wskazuje ani nie potwierdza, że takie ceny transakcyjne funkcjonowały na trenie Stanu USA, w którym strona dokonywała zakupu i w tej dacie. Ponadto nie zostały one przetłumaczone na język polski, co jest niezgodne z ustawą o języku polskim. Skarżący podniósł również, że jeżeli organy celne mają wątpliwości, co do wartości celnej towaru, to winny zgodnie z procedurą wynikając z art. 181a ust 2 rozporządzenia wprowadzającego Wspólnotowy Kodeks Celny zażądać dodatkowych uzupełniających informacji. Takich informacji organy celne od strony nie zażądały. Zdaniem Skarżącego w sprawie powołano biegłego niezgodnie z wymogami Ordynacji podatkowej, która dla takiej czynności postępowania przewiduje formę postanowienia. Ponadto organy były obwiązane ocenić poprawność opinii biegłego skarbowego w kontekście opinii dostarczonej przez stronę. Ocena ta nie może być tylko formalna. Z zestawienia treści dwóch opinii wynika, że opinia sporządzona na zlecenie organu celnego jest bardzo lakoniczna i ogólnikowa. Organy celne nie odniosły się merytorycznie do wykazanego w opinii zleconej przez stronę stanu rzeczywistego przedmiotowego samochodu, przede wszystkim ustaleń co do faktów wpływających na jego wartość: wcześniej wykonanych napraw blacharskich i powłoki lakierniczej, indywidualnych cech zużycia w zakresie układu napędowego i jezdnego oraz wymaganych kosztów naprawy. Nadto w opinii powołanego przez organ biegłego nie wskazano według jakiego sposobu szacowano wartość pojazdu - czy to według metody stopnia uszkodzenia, czy metody kosztu naprawy. W tym kontekście przyjęcie przez organy celne ustaleń z dokumentu, który nie spełnia wymogów opinii skarbowej oraz nie danie możliwości biegłemu skarbowemu odniesienia się do zarzutów opinii stanowi o naruszeniu praw strony w uczestnictwie w czynnościach postępowania dowodowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w B. wnosił o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w skarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). W rozpatrywanej sprawie Sąd stwierdza naruszenie przez organy celne przepisów prawa procesowego, mające istotny wpływ na wynik tejże sprawy, a w szczególności art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz.60 ze zm.). Podkreślić należy, iż to na organach celnych ciąży obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Towarzyszy temu obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 ustawy – Ordynacja podatkowa). Równie istotny filar dowodzenia w procesie podatkowym stanowi zasada swobodnej oceny dowodów (art. 191 tejże ustawy). Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ dokonuje na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego. Ocenie podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności, a na prawidłowość tej oceny wskazuje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie. Nadmienić przy tym należy, iż na mocy art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz.622 ze zm.) do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy działu IV ustawy - Ordynacja podatkowa, z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Istota powstałego w tej sprawie sporu dotyczy określenia wartości celnej pojazdu sprowadzonego przez R. J. S. na terytorium Wspólnoty Europejskiej. Zgodnie z art. 29 ust. 1 Rozporządzenia Rady Nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L.92.302.1) – dalej jako Wspólnotowy Kodeks Celny, wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty. Przy ustalaniu wartości celnej, cena owa może zostać natomiast skorygowana o określone elementy wymienione w art. 32 i art. 33. Wartość transakcyjna jest podstawową metodą ustalania wartości celnej przywożonych towarów. W pewnych ściśle określonych sytuacjach organy celne mogą jednak przy ustalaniu wartości celnej nie stosować w/w metody. Zgodnie z art. 181a ust. 1 Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L.93.253.1 ze zm.) - w przypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Wcześniej jednakże organy powinny zażądać, zgodnie z art. 178 ust. 4, przedstawienia uzupełniających informacji. Jeżeli wątpliwości te pozostają, organy celne przed podjęciem ostatecznej decyzji powiadamiają daną osobę na piśmie, o ile się o to zwróciła, o powodach tych wątpliwości i zapewnią jej odpowiednią możliwość udzielenia odpowiedzi. Ostateczna decyzja wraz uzasadnieniem przekazywana jest zainteresowanemu na piśmie (art. 181a ust. 2 tego rozporządzenia). Podkreślić przy tym należy, że cytowany Wspólnotowy Kodeks Celny ustanowił w art. 30 i art. 31 zastępcze metody ustalania wartości celnej (metoda wartości transakcyjnej towarów identycznych, metoda wartości transakcyjnej towarów podobnych, metoda ceny jednostkowej, metoda wartości kalkulowanej, metoda "ostatniej szansy"). Z przepisu art. 30 ust.1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego wynika, iż z wyjątkiem nie mającym jednak w niniejszej sprawie znaczenia - metody wyliczenia wartości celnej określone w art. 30 i art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego zostały ujęte w sposób wymagający kolejnej eliminacji poszczególnych metod aż do dojścia do metody tzw. "ostatniej szansy" (metody końcowej), określonej w art. 31. Nie ulega zatem wątpliwości, że przy ustaleniu wartości celnej towaru prawidłowe zastosowanie metody "ostatniej szansy" wymaga od organu celnego wykazania w pierwszej kolejności, iż istnieją uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Z takimi uzasadnionymi wątpliwościami będziemy mieć do czynienia wówczas, kiedy wartość transakcyjna towaru rażąco odstaje od wartości danego towaru na rynku jego pochodzenia. Następnie zaś, rzeczą organów celnych jest wykazanie, że ustalenie tej wartości jest bezwzględnie niemożliwe w oparciu o pozostałe metody, kolejno wymienione w art. 30 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie organy w przekonujący sposób nie uzasadniły odstąpienia od zastosowania metody wartości transakcyjnej do ustalenia wartości celnej pojazdu marki Lincoln [...]. Wątpliwości Sądu budzi zwłaszcza niewystarczające wyjaśnienie kwestii art. 181a cytowanego Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93. Mianowicie organ uzasadniając swoje wątpliwości co do faktu, czy cena wskazana w umowie sprzedaży jest ceną zapłaconą za sprowadzany towar, wskazywał, iż cena za ten towar wynikająca z umowy była wielokrotnie niższa od wartości samochodów marki Lincoln (rok produkcji 1998) oferowanych na rynku USA. Z drugiej jednak strony organ w uzasadnieniu rozstrzygnięcia powoływał się na analizę notowań samochodów nieuszkodzonych na rynku krajowym, zawartych w systemie "INFO-EKSPERT", jak też na ekspertyzę techniczno-ekonomiczną sporządzoną przez biegłego i skonstatował, że wartość rynkowa przedmiotowego pojazdu, wynikająca z ekspertyzy wielokrotnie odbiega od zadeklarowanej przez stronę w zgłoszeniu celnym. Organy celne wskazują co prawda również na ceny tego typu samochodów na rynku amerykańskim, ale trzeba podkreślić, że są to ceny pojazdów nieuszkodzonych. Tymczasem w przedmiotowej sprawie powołany przez organ pierwszej instancji biegły określił stopień uszkodzenia przedmiotowego pojazdu na poziomie 20 %. Sąd dostrzega zatem niekonsekwencję organu, który dla poparcia swojego stanowiska przytacza również okoliczności, które dla możliwości odstąpienia od ustalenia wartości celnej towaru na podstawie metody wartości transakcyjnej, nie mogą mieć znaczenia. Jak już wyżej bowiem zaakcentowano, organ może odstąpić od ustalenia wartości celnej towaru na podstawie metody wartości transakcyjnej, tylko i wyłącznie w sytuacji, kiedy wartość transakcyjna towaru rażąco koliduje z wartością danego towaru występującą na rynku jego pochodzenia. Niezależnie od powyższych okoliczności, Sąd pragnie również zwrócić uwagę na wątpliwości, jakie wzbudza opinia techniczno-ekonomiczna sporządzona przez inż. J. S., a będąca podstawą rozstrzygnięcia organów celnych. Otóż opinia owa jest niepełna przede wszystkim w punktach dotyczących wartości bazowej badanego pojazdu oraz zastosowania korekty. Z przedmiotowej opinii nie wynika dlaczego rzeczoznawca przyjął jako korektę ujemną z uwagi na uszkodzenia pojazdu wielkość -20%. Wartości korygujące mają wpływ na ustalenie ostatecznej, finalnej wartości rynkowej pojazdu. Nie mogą zatem istnieć żadne wątpliwości, a opinia winna gruntownie wyjaśniać wszystkie elementy, które zdaniem biegłego mają wpływ na ustalenie wartości rynkowej pojazdu. Biegły winien wskazać źródła i przesłanki, które uzasadniają poszczególne stwierdzenia zawarte w ekspertyzie. Podkreślić również należy na niekonsekwencję organu w zakresie oceny stanu technicznego pojazdu. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w jednym fragmencie organ przyjmuje, iż sprowadzony pojazd był uszkodzony (opinia biegłego), z innej zaś, iż był samochodem w pełni sprawnym, na który była udzielona gwarancja (s. 5 decyzji organu II instancji). Sąd pragnie zwrócić uwagę, iż organy nie powinny opinii biegłego traktować jako jedynego i przesądzającego dowodu w sprawie, gdyż stanowi ona jedynie część materiału dowodowego, który podlega swobodnej ocenie, jak każdy inny dowód. Jeżeli opinia nie wyjaśnia dogłębnie wszystkich okoliczności mających znaczenie dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie, organy winny zwrócić się do biegłego o jej uzupełnienie, doprecyzowanie. Tego jednak w niniejszej sprawie nie uczyniły. Naruszyły tym samym przepisy art. 122, art. 187 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa. Z uwagi na wskazane wyżej okoliczności, organy celne przekroczyły tym samym granice zasady swobodnej oceny tego dowodu, wynikającej z przepisu art.191 ustawy - Ordynacja podatkowa. Końcowo należy wskazać, iż w przedmiotowej sprawie zostało przeprowadzone przed tutejszym Sądem postępowanie mediacyjne, które nie doprowadziło do wypracowania wspólnego stanowiska strony skarżącej i organu. Podkreślić należy, iż zgromadzone w trakcie tego postępowania dowody (uzupełniająca opinia biegłego, dokumentacja fotograficzna) nie mogą zostać uwzględnione przez Sąd i nie wpływają na zgodność z prawem zaskarżonej decyzji. Istotne jest, iż Sąd dokonując kontroli zaskarżonej decyzji ocenia jej zgodność z prawem na dzień jej wydania a zatem powyższe dowody nie mogą mieć wpływu na prawidłowość wydanego rozstrzygnięcia. W świetle powyższego, podnoszone przez pełnomocnika organu, na rozprawie w dniu 17 października 2007 r. (k. 68 verte akt) argumenty nie mogły mieć wpływu na ocenę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Wobec stwierdzonych naruszeń art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy – Ordynacja podatkowa, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 litera "c" ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono, jak w sentencji wyroku. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, organ powinien uwzględnić wszystkie wymienione wyżej uchybienia, które jednocześnie stanowią wskazania co do sposobu i kierunku dalszego procedowania. Na podstawie art. 152 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 cyt. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.