I SA/Bk 24/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Sędziowie asesor WSA Jacek Pruszyński, sędzia WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Katarzyna Luto, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 08 maja 2008 r. sprawy ze skargi B. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2007 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe byłego męża z tytułu rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2001 r. oraz styczeń, luty i marzec 2002 r. oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego w A. decyzją z [...] sierpnia 2007 r. Nr [...], orzekł o odpowiedzialności podatkowej Pani B. S. (w dalszej części jako skarżąca) za zaległości podatkowe byłego małżonka Pana D. S. z tytułu rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące: grudzień 2001 r., styczeń, luty oraz marzec 2002 r. Organ ustalił, że były małżonek skarżącej Pan D. S. (dalej także jako podatnik) prowadził działalność gospodarczą w okresie od [...] czerwca 1992 r. do [...] kwietnia 2002 r. i był zarejestrowanym podatnikiem VAT oraz, że na zaległości z tytułu nieuregulowanych zobowiązań zostały wystawione tytuły wykonawcze, a postępowanie egzekucyjne nie dało rezultatu. Organ ustalił także, że [...] maja 2002 r. Państwo D. i B. S. zawarli umowę o wyłączeniu wspólności ustawowej, natomiast wyrokiem z [...] sierpnia 2005 r. w sprawie [...], Sąd Okręgowy w S. orzekł o rozwiązaniu ich małżeństwa poprzez rozwód. Dlatego też, organ podatkowy, na podstawie art. 110 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm. (w dalszej części uzasadnienia przywoływanej w skrócie "O.p."), orzekł o odpowiedzialności podatkowej skarżącej za zaległości podatkowe byłego małżonka, powstałe w okresie od 1 stycznia 2002 r. do 12 maja 2002 r., tj. w okresie istnienia wspólności majątkowej, w oparciu o: deklarację podatkową VAT-7 za grudzień 2001 r.; decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. z [...] stycznia 2003 r., Nr [...], określającą Panu D. S. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2002 r.; decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] października 2003 r., Nr [...], określającą Panu D. S. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za marzec 2002 r. Odsetki od w/w zaległości organ naliczył zgodnie z treścią art. 110 § 2 pkt 2 O.p. do dnia [...] września 2005 r., tj. do dnia uprawomocnienia się wyroku orzekającego rozwód Pani B. S. z Panem D. S. Dyrektor Izby Skarbowej w B., decyzją z [...] listopada 2007 r. Nr [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy podniósł, że stosownie do art. 110 § 1 O.p., rozwiedziony małżonek podatnika odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z byłym małżonkiem za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie trwania wspólności majątkowej, jednakże tylko do wysokości wartości przypadającego mu udziału w majątku wspólnym. Wskazał, iż z akt sprawy wynika, że umowę o wyłączenie wspólności majątkowej małżonkowie zawarli w dniu [...] maja 2002 r. Odpowiedzialność podatkowa skarżącej, jako byłego małżonka została orzeczona za grudzień 2001 r., styczeń, luty i marzec 2002 r., a więc za okresy rozliczeniowe, kiedy istniała wspólność majątkowa między małżonkami. Skoro za czas prowadzonej przez Pana D. S. działalności gospodarczej, część zobowiązań podatkowych nie została przez podatnika uregulowana, a postępowanie egzekucyjne w stosunku do niego nie dało rezultatu, to na podstawie w/w przepisu, organ podatkowy I instancji był uprawniony do dokonania orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącej za zaległości byłego małżonka. Organu wskazał, że podniesione przez skarżącą argumenty, iż nie ona jest dłużnikiem Urzędu Skarbowego w A., że były mąż prowadził firmę zarejestrowaną na siebie, oraz fakt, że skarżąca nigdy nie rozliczała się z byłym mężem nie mogły jej uwolnić od odpowiedzialności za zadłużenia podatkowe byłego małżonka. Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił również argumentu dotyczącego zbycia nieruchomości, ponieważ Sąd Okręgowy w S., wyrokiem z [...] kwietnia 2004 r., sprzedaż nieruchomości położonej w A., uznał za bezskuteczną. Odnośnie kwestii przedawnienia zobowiązania organ przywołał art. 118 § 1 O.p., zgodnie z którym nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Z kolei, bieg terminu przedawnienia reguluje art. 70 O.p. W myśl § 1 tego artykułu, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności podatku od towarów i usług za grudzień roku 2001 upłynął 25 stycznia 2002 r., a więc data przedawnienia zobowiązania za ten miesiąc, jak i za kolejne okresy, przypada na dzień 31 grudnia 2007 r. Organ odwoławczy stwierdził także, iż wbrew twierdzeniu skarżącej, organ pierwszej instancji prawidłowo dokonał naliczenia odsetek. Z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w B. nie zgodziła się skarżąca i wywiodła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku skargę, w której powołując się na art. 118 § 1 O.p. i art. 70 O.p. wskazała, że data przedawnienia zobowiązania przypada na 31 grudnia 2007 r. Skarżąca podobnie jak w odwołaniu od decyzji podnosiła, że nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, nigdy nie była dłużnikiem Urzędu Skarbowego w A., a firma była zarejestrowana na byłego męża oraz, że nigdy nie rozliczała się wspólnie z byłym mężem. Podniosła również, że tytułom wykonawczym wystawionym na byłego męża Sąd w stosunku do niej nie nadał klauzuli wykonalności. Ponadto wyjaśniła, że od stycznia 2002 r. pozostawała w separacji z mężem, od lutego do maja 2002 r. przebywała za granicą, a od [...] maja 2002 r. posiada rozdzielność majątkową, której, jej zdaniem, organy podatkowe nie wzięły pod uwagę. Skarżąca dodała, że zbycie nieruchomości nastąpiło [...] marca 2002 r. bez jej zgody i stwierdziła, że nie posiada żadnego majątku. Zarzuciła łamanie przez organy podatkowe, konstytucyjnych zasad praw obywatelskich. Skarżąca zakwestionowała też naliczenie odsetek do 16 września 2005 r. Zarzuciła, że postępowanie organu pierwszej instancji wszczęte zostało po otrzymaniu przez ten organ pisma Rzecznika Praw Obywatelskich, do którego zwróciła się o pomoc. Skarżąca powołała się na swoją trudną sytuację materialną i wskazał, że sama wychowuje dwoje dzieci i nie otrzymuje alimentów (były mąż odbywa karę pozbawienia wolności). Podniosła, że w żadnym stopniu nie przyczyniła się powstania zadłużenia i nie stać jej na spłacenie długów wobec Skarbu Państwa. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B. wnosił o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w skarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Uwzględnienie skargi może nastąpić w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miałoby ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogłoby ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – w dalszej części powoływanej w skrócie p.p.s.a. W przedmiotowej sprawie Sąd nie stwierdził istnienia którejś z wymienionych przesłanek uchylenia decyzji. Spór w sprawie jest wynikiem orzeczenia na podstawie art. 110 O.p. o odpowiedzialności podatkowej skarżącej, jako osoby trzeciej, za zaległości podatkowe byłego małżonka z tytułu rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące: grudzień 2001 r., styczeń, luty oraz marzec 2002 r. Zgodnie ze wskazanym przepisem rozwiedziony małżonek podatnika odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z byłym małżonkiem za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie trwania wspólności majątkowej, jednakże tylko do wysokości wartości przypadającego mu udziału w majątku wspólnym. Z ustaleń organu wynika, że mąż skarżącej nie uregulował zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług m.in. za grudzień 2001 r. oraz styczeń, luty i marzec 2002 r. Na powyższe zaległości Naczelnik Urzędu Skarbowego w A. wystawił tytuły wykonawcze [...] oraz, że postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do podatnika (byłego męża skarżącej) okazało się bezskuteczne. Okoliczności, że Państwo B. i D. S. [...] maja 2002 r. zawarli umowę o wyłączeniu wspólności ustawowej (akt notarialny [...]) oraz fakt, że ich małżeństwo zostało rozwiązane przez rozwód wyrokiem Sądu Okręgowego w S. z [...] sierpnia 2005 r. w sprawie [...] (wyrok ten uprawomocnił się [...] września 2005 r.), potwierdzają, że zaległości podatnika – byłego męża skarżącej - z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2001 r. oraz styczeń, luty i marzec 2002 r., wynikają z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w trakcie trwania ustawowej wspólności majątkowej skarżącej i jej byłego męża. To zaś uprawniało organ do "przeniesienia" na skarżącą na podstawie art. 110 § 1 O.p. odpowiedzialności za zobowiązania byłego męża z tytułu w/w zaległości. W doktrynie podnosi się, że "Konstrukcja odpowiedzialności osób trzecich za należności podatkowe, w tym przede wszystkim zaległości podatkowe podatnika, jest na gruncie całego systemu prawa specyficzna. (...) W prawie podatkowym odpowiedzialność osób trzecich wiąże się przede wszystkim z faktycznymi stosunkami o charakterze majątkowym, w jakich pozostają lub pozostawały one z podmiotem pierwotnie zobowiązanym do świadczenia" (C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wolters Kluwer 2007 – komentarz do art. 107). Istota i konstrukcja odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika (nie jest to, odpowiedzialność za własne zobowiązania podatkowe) niezasadnymi czyni więc, więc podnoszone w skardze argumenty, iż: skarżąca nie jest dłużnikiem Urzędu Skarbowego w A., fakt, że były mąż prowadził firmę zarejestrowaną na siebie oraz to, że nigdy nie rozliczała się z byłym mężem. Sąd pragnie przy tym zauważyć, że odpowiedzialność rozwiedzionego małżonka za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie trwania wspólności majątkowej jest ograniczona do przypadającego mu udziału w majątku wspólnym. Skarżąca podnosiła w skardze, że zbycie nieruchomości położonej w A. nastąpiło [...] marca 2002 r. bez jej zgody. Z akt sprawy wynika jednak, że czynność sprzedaży tej nieruchomości, dokonana przez D. S., działającego w imieniu własnym i B. S. na rzecz J. S. i K. S., została uznana wyrokiem Sądu Okręgowego w S. z [...] kwietnia 2004 r. w sprawie [...], za bezskuteczną względem Skarbu Państwa – Urzędu Skarbowego w A. Apelacja od powyższego wyroku została oddalona (wyrok Sądu Apelacyjnego w B. z [...] czerwca 2004 r. w sprawie [...]). W takiej też sytuacji, organ mógł odstąpić od ustalania dodatkowego majątku skarżącej, albowiem wartość jej udziału w przedmiotowej nieruchomości jest wyższa od kwoty zaległości podatkowych jej byłego męża z tytułu podatku od towarów i usług. Wbrew zarzutom skargi, organ prawidłowo naliczył odsetki za zwłokę od przedmiotowych zaległości w VAT. Przepis art. 110 § 2 pkt 2 O.p. jednoznacznie stanowi, że odpowiedzialność rozwiedzionego małżonka za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie trwania wspólności majątkowej, nie obejmuje odsetek za zwłokę oraz kosztów egzekucyjnych powstałych po dniu uprawomocnienia się orzeczenia o rozwodzie. Jak już wyżej wskazano, małżeństwo Państwa B. i D. S. zostało rozwiązane przez rozwód wyrokiem Sądu Okręgowego w S. z [...] sierpnia 2005 r., który uprawomocnił się [...] września 2005 r. Odsetki za zwłokę od zaległości w VAT powinny być zatem naliczane do dnia [...] września 2005 r., co też organy uczyniły, właściwie stosując art. 110 § 2 pkt 2 O.p. Końcowo Sąd zauważa, że przedawnienie prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej reguluje art. 118 § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Organy nie naruszyły tego uregulowania. W przedmiotowej sprawie możliwość wydania decyzji w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe byłego męża na skarżącą istniała do 31 grudnia 2007 r. Zaległości podatkowe powstały bowiem w 2002 r. Organ pierwszej instancji decyzję wydał [...] sierpnia 2007 r., którą organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygając w dniu [...] listopada 2007 r. Sąd nie dostrzega naruszenia przez organy konstytucyjnych zasad i praw obywatelskich. Postępowanie podatkowe przeprowadzone zostało w zgodzie z zasadami jego prowadzenia. Prowadząc postępowanie, organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zebrał i wyczerpująco rozpatrzył cały materiału dowodowy (art. 122 i 187 O.p.). Umożliwił stronie zapoznanie się i wypowiedzenie się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Organy działały w niniejszej sprawie na podstawie i w granicach obowiązującego prawa (art. 7 Konstytucji RP i art. 120 O.p.). Prawidłowo zastosowały przepisy dotyczące przeniesienia na rozwiedzionego małżonka podatnika odpowiedzialności za zaległości podatkowe w VAT. Sytuacja majątkowa i rodzinna skarżącej pozostawała bez wpływu na możliwość przeniesienia na nią odpowiedzialności za zaległości podatkowe byłego męża z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie trwania wspólności majątkowej. Ustawodawca nie przewidział w tej materii żadnych regulacji ograniczających bądź wyłączających odpowiedzialność rozwiedzionego małżonka. Niemniej jednak trudna sytuacja majątkowa strony może stanowić podstawę do wnioskowania przez skarżącą o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Taki wniosek jest jednak przedmiotem innego postępowania. W tym stanie rzeczy Sąd uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa, na podstawie art.151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.