I SA/Bk 323/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), sędzia WSA Andrzej Melezini, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Świętochowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 września 2015 r. sprawy ze skargi G. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2015 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe S. Spółki z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2009 r., za odsetki za zwłokę i koszty postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] listopada 2014 r., nr [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej G. S. (zwanego dalej: "Skarżącym") wraz ze Spółką za zaległości podatkowe "S." Sp. z o.o. (zwanej dalej: "Spółką") z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2009 w łącznej kwocie 11.621,00 zł, za odsetki za zwłokę od tych zaległości w kwocie 6.836,00 zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 709,52 zł. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zarzucił nieprawidłowe zinterpretowanie złożonych dokumentów, a w szczególności skuteczności rezygnacji z funkcji Prezesa Zarządu Spółki złożonej w dniu [...] września 2009 r. Wskazał, że zgromadzony w sprawie materiał jednoznacznie określa i czyni skutecznym rezygnację z pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki. Wyjaśnił, że pismem z dnia [...] marca 2012 r. Sąd Rejonowy w B. zwrócił się do niego o zaktualizowanie danych o Spółce zgromadzonych w rejestrze KRS pod rygorem nałożenia grzywny zgodnie z k.p.c. W odpowiedzi na ww. pismo poinformował, że w dniu [...] września 2009 r. złożył na ręce udziałowców Spółki rezygnację z funkcji Prezesa Zarządu. Pismo to zostało przyjęte, a rezygnacja uznana za skuteczną. Po rozpatrzeniu odwołania od powyższej decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...]: (1) uchylił decyzję organu podatkowego I instancji w części orzekającej o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległość podatkową Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. w kwocie 4.560 zł, za odsetki za zwłokę od tej zaległości w kwocie 2.705 zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 277,00 zł i w tym zakresie w umorzył postępowanie w sprawie, (2) utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji w części orzekającej o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległość podatkową Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2009 r. w kwocie 7.061,00 zł, za odsetki za zwłokę od tej zaległości w kwocie 4.131,00 zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 432,50 zł. W uzasadnieniu organ stwierdził, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r., odsetki za zwłokę od tej zaległości i koszty postępowania egzekucyjnego wygasły wskutek przedawnienia z dniem 31 grudnia 2014 r. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że na zaległość w podatku od towarów i usług za październik 2009 r. tytuł wykonawczy nr [...] został wystawiony [...] lutego 2010 r. Na podstawie tego tytułu organ egzekucyjny w dniu [...] lutego 2010 r. dokonał skutecznie zajęcia rachunku bankowego Spółki w Banku P. S.A. Zajęcie to przerwało bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za ten okres. Zdaniem organu odwoławczego z treści art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej: "o.p." wynika, że w toku postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, organy podatkowe obowiązane są wykazać fakt pełnienia obowiązków członka zarządu i bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. Natomiast wskazanie przesłanek zwalniających z odpowiedzialności podatkowej należy do członka zarządu. Dyrektor Izby Skarbowej w B. wskazał, że zajęcia rachunku bankowego Spółki w P. S.A. w Warszawie dokonane w toku postępowania egzekucyjnego nie doprowadziły do wyegzekwowania zaległości podatkowych objętych tytułami wykonawczymi. Z pisma Banku z dnia [...] lutego 2010 r. wynika, że w stosunku do posiadanego przez Spółkę rachunku wystąpił zbieg egzekucji administracyjnej z egzekucją sądową prowadzoną przez A. W. Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w B. i egzekucją prowadzoną przez Dyrektora Zakładu Ubezpieczeń Społecznych B. Z raportu poborcy skarbowego sporządzonego w dniu [...] września 2014 r. wynika, że pod adresem B., ul. [...] Spółka aktualnie nie prowadzi działalności. W toku postępowania egzekucyjnego nie ustalono majątku ruchomego, z którego możliwe byłoby egzekwowanie należności. W świetle powyższego organ odwoławczy za prawidłowe uznał stanowisko organu podatkowego I instancji, że Spółka nie prowadzi działalności we wskazanym miejscu, nie posiada majątku, z którego możliwe byłoby prowadzenie egzekucji, a tym samym wykazanie bezskuteczności egzekucji w części. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że spór w przedmiotowej sprawie dotyczy kwestii pełnienia przez skarżącego funkcji członka Zarządu Spółki. Organ powołując się na art. 210 § 1 k.s.h. wyjaśnił, że oświadczenie woli rezygnującego członka zarządu nie może być złożone zgodnie z ogólnymi zasadami reprezentacji biernej spółki, określonymi w art. 205 § 2 k.s.h. Rezygnacja z członkostwa w zarządzie staje się skuteczna z chwilą, gdy doszła do podmiotu, któremu winna być złożona, w taki sposób, że mógł zapoznać z jego treścią- art. 61 k.c., bez względu na to, czy adresat zapoznał się z treścią tego oświadczenia. Dyrektor Izby Skarbowej w B. wyjaśnił, że z umowy Spółki i odpisu Krajowego Rejestru Sądowego nie wynika, że została powołana rada nadzorcza. Z § 17 umowy spółki wynika, że władzami Spółki są: Zgromadzenie Wspólników i Zarząd. Organ nadmienił także, że w piśmie z dnia [...] października 2014 r. kierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. skarżący poinformował, że nigdy formalnie nie objął stanowiska członka Zarządu Spółki. Skarżący nie został też prawomocnie wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego. Stanowisko swoje skarżący podtrzymał w informacji z dnia [...] października 2014 r. Mając powyższe organ odwoławczy stwierdził, że skoro Zgromadzenie Wspólników nie zostało zwołane, to należy przyjąć, że do skutecznego złożenia rezygnacji przez Skarżącego doszłoby z dniem uzyskania możliwości zapoznania się z oświadczeniem woli o rezygnacji przez wspólnika, który jako ostatni mógł się zapoznać z treścią ww. oświadczenia. Ponadto organ odwoławczy podniósł, że oświadczenia przedłożone przez skarżącego do odwołania nie stanowią dowodu, że W. S. i B. S. w dniu [...] września 2009 r. zostali poinformowani o rezygnacji. Skarżący nie dołączył też dokumentów potwierdzających możliwość zapoznania się z jego oświadczeniem o rezygnacji przez pozostałych udziałowców – M. M. – J. i D. P. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że podpisane przez Skarżącego deklaracje VAT-7 za wrzesień 2009 r. i październik 2009 r. oraz zestawienie podpisów złożonych przez niego w odwołaniu, w piśmie o rezygnacji, w protokole z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia [...] lipca 2009 r., w informacji do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] października 2014 r. wskazują, że w dacie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2009 r. skarżący pełnił obowiązki Prezesa Zarządu Spółki. W skardze do Sądu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji organu II instancji oraz poprzedzającej jej wydanie decyzji organu I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej., które to normy prawa obligują organ administracji do zebrania i oceny całokształtu materiału dowodowego, co ma wpływ na wynik sprawy. Skarżący podniósł, że pomimo gotowości uczestniczenia w postępowaniu organ I instancji nie dał mu takiej szansy i bez rozpatrzenia jego wniosków dowodowych wydał decyzję. Organ odwoławczy stwierdził natomiast bez należytej analizy dowodów, że jego rezygnacja z pełnienia funkcji członka zarządu została złożona nieskutecznie. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, Sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania sytuacja taka niewątpliwie nie zachodzi. Kwestię sporną w skarżonej sprawie jest pełnienie przez Skarżącego funkcji członka Zarządu S. Sp. z o.o. w dacie upływu terminu płatności podatku od towarów i usług za październik 2009 r. Na członka Zarządu Skarżący powołany został [...] lipca 2009 r. - na podstawie uchwały nr 2 Zgromadzenia Wspólników. W toku postępowania przed organem podatkowym I instancji, jak też w odwołaniu i w skardze Skarżący powołał się na złożenie rezygnacji z funkcji Prezesa Zarządu z dniem [...].09.2009 r. W spółce Zarząd jest jednoosobowy jak wynika z odpisu Krajowego Rejestru Sądowego nr [...]. W dokumentach zgromadzonych w aktach sprawy znajduje się kserokopia rezygnacji Skarżącego z [...].09.2009 r. skierowana do S. Sp. z o.o. do rak udziałowców o treści "niniejszym składam rezygnację z funkcji Prezesa Zarządu S. Sp. z o.o. z siedzibą w B.". Na rezygnacji znajduje się pieczątka S. z adnotacją otrzymałem i podpis nieczytelny. Brak jest daty doręczenia rezygnacji, brak jest wskazania, komu doręczono rezygnację, brak też dowodu doręczenia rezygnacji wszystkim udziałowcom. Do odwołania Skarżący dołączył oświadczenie W. S., iż to on odebrał i pokwitował w dniu [...].09.2009 r. odbiór pisma z rezygnacją i o tym fakcie poinformował pozostałych udziałowców. Okoliczność powzięcia ustnej informacji o rezygnacji G. S. potwierdziła także małżonka B. S. Z art. 202 § 4 Kodeksu spółek handlowych wynika, że mandat członka zarządu wygasa między innymi wskutek rezygnacji złożonej przez członka zarządu. Rezygnacja jest czynnością jednostronną i wywołuje skutek z chwilą dojścia oświadczenia o rezygnacji do spółki, ponieważ spółka jako osoba prawna - zgodnie z art. 38 k.c. - działa przez swoje organy, aby rezygnacja taka była skuteczna, adresatem takiego oświadczenia powinien być właściwy organ spółki. Jak słusznie zaznaczył organ Sąd Najwyższy w wyroku z 07.05.2010 r. sygn. akt III CSK 176/09 stwierdził, że oświadczenie o rezygnacji z pełnionej funkcji członka zarządu powinno być złożone właściwemu organowi spółki, który powołuje zarząd. Jeżeli w spółce z o.o. została ustanowiona rada nadzorcza, to członek zarządu może złożyć oświadczenie o rezygnacji z pełnionej funkcji jednemu z członków rady nadzorczej, chyba, że obowiązujący w spółce regulamin zawiera odmienne postanowienia w tym zakresie. Jeżeli rada nadzorcza nie została ustanowiona, to rezygnacja członka zarządu powinna być złożona na zgromadzeniu wspólników, które jest w tej sytuacji organem uprawnionym do powoływania członków zarządu. Zgodnie z art. 210 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w umowie między spółką a członkiem zarządu oraz w sporze z nim spółkę reprezentuje rada nadzorcza lub pełnomocnik powołany uchwałą zgromadzenia wspólników. Z przepisu tego wynika, że oświadczenie woli rezygnującego członka zarządu nie może być złożone zgodnie z ogólnymi zasadami reprezentacji biernej spółki, określonymi w art. 205 § 2 Kodeksu spółek handlowych, który stanowi, że oświadczenia składane spółce oraz doręczenia pism spółce mogą być dokonywane wobec członka zarządu lub prokurenta. Rezygnacja z członkostwa w zarządzie staje się skuteczna z chwilą, gdy doszła do podmiotu, któremu winna być złożona, w taki sposób, że mógł zapoznać z jego treścią - art. 61 k.c., bez względu na to, czy adresat zapoznał się z treścią tego oświadczenia. Z umowy Spółki i odpisu Krajowego Rejestru Sądowego nie wynika, by rada nadzorcza została powołana. Stosownie do § 15 umowy spółki władzami Spółki są: Zgromadzenie Wspólników i Zarząd. W piśmie z [...].10.2014 r. kierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. Skarżący poinformował, że nigdy formalnie nie objął stanowiska członka Zarządu spółki S. w B. Nie został prawomocnie wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego. Wyjaśnił, że powodem nie objęcia stanowiska było m.in. nieprzekazanie ksiąg finansowych spółki przez poprzedni Zarząd. Stanowisko swoje podtrzymał w informacji z [...].10.2014 r. Do oświadczenia dołączył kserokopię złożonej rezygnacji z [...].09.2009 r. Podniósł, ze dokumenty rozliczeniowe VAT oraz korespondencja z urzędem skarbowym o przejęciu obowiązków była prowadzona bez jego wiedzy. Zgromadzenie Wspólników nie zostało zwołane, wobec czego należy przyjąć, na co słusznie wskazuje organ, że do skutecznego złożenia rezygnacji przez Skarżącego doszłoby z dniem uzyskania możliwości zapoznania się z oświadczeniem woli o rezygnacji przez wspólnika, który jako ostatni mógł się zapoznać z treścią tego oświadczenia. W ocenie Sądu przedłożone oświadczenia nie stanowią dowodu, że W. S. i B. S. w dniu [...].09.2009 r. zostali poinformowani o rezygnacji. Skarżący nie dołączył ponadto dokumentów potwierdzających możliwość zapoznania się z jego oświadczeniem o rezygnacji przez pozostałych udziałowców: M. M. – J. i D. P. Jednocześnie należy wskazać, co wynika z akt sprawy, że deklaracje VAT-7 za wrzesień 2009 r. i październik 2009 r. zostały podpisane przez Skarżącego. Wskazuje na to zestawienie podpisów złożonych na odwołaniu, w piśmie o rezygnacji, w protokole z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników S. Sp. z o.o. z [...].07.2009 r., w informacji do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...].10.2014 r. W tej sytuacji uprawnione było stanowisko organów podatkowych, że w dacie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2009 r. Skarżący pełnił obowiązki Prezesa Zarządu S. sp. z o.o., Wobec powyższego zarzut naruszenia art. 187 § 1 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej jest niezasadny. Stosownie natomiast do art. 116 § 1 i 2 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo, b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członka zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. W myśl art. 108 § 2 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Jednakże zgodnie z art. 108 § 3 Ordynacji podatkowej, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Na zaległości Spółki zostały wystawione tytuły wykonawcze: na zaległość w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. tytuł wykonawczy nr [...] i na zaległość w podatku od towarów i usług za październik 2010 r. tytuł wykonawczy nr [...]. Z treści art. 116 Ordynacji podatkowej wynika zatem, że w toku postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, organy podatkowe obowiązane są wykazać fakt pełnienia obowiązków członka zarządu i bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. Natomiast wskazanie przesłanek zwalniających z odpowiedzialności podatkowej należy do członka zarządu, a nie do organu podatkowego. W przedmiotowej sprawie, zdaniem Sądu, nie doszło do skutecznego zawiadomienia wszystkich udziałowców spółki, a co za tym idzie nie doszło do zwolnienia się Skarżącego z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji.