I SA/Bk 334/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 21 czerwca 2017 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi H. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległość podatkową "E." Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2014 r. i odsetki od tej zaległości oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] stycznia 2017 r. Nr [...] odmówił H. K. (dalej: "Skarżący") zawieszenia postępowania w sprawie orzeczenia o jego odpowiedzialności podatkowej jako członka zarządu za zaległość podatkową Spółki E.(dalej: "Spółka") z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. i odsetki od tej zaległości, do czasu ostatecznego i prawomocnego rozstrzygnięcia sprawy przez ten organ wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej nr [...] z dnia [...] lutego 2016 r. (znak sprawy [...]). W zażaleniu na powyższe postanowienie Skarżący zarzucił naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, dalej: "o.p.") poprzez uznanie, iż w sprawie nie zachodzi zagadnienie wstępne, podczas gdy "E." Sp. z o.o. wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2016 r., w związku z czym nie jest możliwe rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie decyzji bez ostatecznego i prawomocnego rozpatrzenia kwestii prawidłowości decyzji wymiarowej przeciwko "E." Sp. z o.o. Po rozpoznaniu zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] utrzymał w mocy ww. zaskarżone postanowienie. Organ odwoławczy zauważył, że w przedmiotowej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w B. w decyzji z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] odmówił stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...]. Od decyzji tej Spółka wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w B.. Następnie organ odwoławczy wskazał, że zarówno rozpatrzenie odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. orzekającej o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako członka Zarządu "E.", jak też rozpatrzenie odwołania Spółki od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...]odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2016 r., należy do kompetencji tego samego organu - Dyrektora Izby Skarbowej w B. Oznacza to, iż ostateczne rozstrzygnięcie sprawy przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. wniosku Spółki o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej[...] dnia 29 lutego 2016 r. nie stanowi zagadnienia wstępnego. Organ nie zgodził się tym samym, że rozstrzygnięcie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji określającej zaległość podatkową jest warunkiem rozstrzygnięcia sprawy w kwestii odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania Spółki. Organ wskazał, że z istoty zagadnienia wstępnego wynika, że jest to zagadnienie o charakterze otwartym, które nie było wcześniej prawomocnie rozstrzygnięte. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2016 r. utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] w sprawie rozliczenia Spółce "E." podatku od towarów i usług za okresy lipiec - październik 2014 r. jest decyzją ostateczną. Zdaniem organu, prowadzenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. postępowania w trybie nadzwyczajnym - w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 lutego 2016 r. - nie może być uznane za zagadnienie wstępne, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem Skarżący, działając przez pełnomocnika, wywiódł skargę do tut. Sądu i wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. Zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. prawa materialnego, tj. art. 201 § 1 pkt 2 o.p. – poprzez uznanie, że w sprawie nie zachodzi zagadnienie wstępne, podczas gdy Spólka wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 lutego 2016 r., w związku z czym nie jest możliwe rozpatrzenie mniejszej sprawy i wydanie decyzji bez ostatecznego i prawomocnego rozpatrzenia kwestii prawidłowości decyzji wymiarowej przeciwko E. Sp. z o.o. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w decyzji z [...].11.2015 r. nr [...] rozliczył "E." Sp. z o.o. podatek od towarów i usług za okresy lipiec - październik 2014 r. w sposób odmienny od deklarowanego. Dyrektor Izby Skarbowej w B. po rozpatrzeniu odwołania Spółki w decyzji z [...].02.2016 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Decyzja organu odwoławczego jest decyzją ostateczną. Organ podatkowy zobowiązany jest do zawieszenia postępowania w myśl art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Tak jak słusznie wskazano w zaskarżonym postanowieniu, przez zagadnienie wstępne należy rozumieć pewną kwestię o charakterze otwartym (tzn. jeszcze nieprzesądzoną), której treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne okoliczności mające znaczenie prawne. O zagadnieniu wstępnym można mówić, gdy wystąpią cztery elementy: zagadnienie to wyłania się w toku postępowania, jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sadu, wymaga ono uprzedniego rozstrzygnięcia, tzn. musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji oraz istnieje zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17.06.2016 r. sygn. akt I FSK 1794/14, Sąd stwierdził, że "O zagadnieniu wstępnym jako przyczynie zawieszenia postępowania podatkowego możemy mówić tylko wtedy, gdy do rozstrzygnięcia tego zagadnienia prawnego właściwy jest sąd lub inny organ niż organ prowadzący postępowanie, które ma być zawieszone". W przedmiotowej sprawie rozpatrzenie odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. orzekającej o odpowiedzialności podatkowej H. K. jako członka Zarządu "E.", jak również rozpatrzenie odwołania Spółki z 20.01.2017 r. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...].01.2017 r. nr [...]odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z [...].02.2016 r. nr [...], należało do kompetencji tego samego organu - Dyrektora Izby Skarbowej w B.. Wobec czego uprawnione było stanowisko organu odwoławczego, iż ostateczne rozstrzygnięcie przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. sprawy z wniosku Spółki o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z [...].02.2016 r. nr [...] nie stanowi zagadnienia wstępnego. Niezasadnym jest zarzut skargi, że rozstrzygnięcie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji określającej zaległość podatkową jest warunkiem rozstrzygnięcia sprawy w kwestii odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania Spółki. Stosownie do treści art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Art. 108 § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania oraz dniem doręczenia decyzji: określającej wysokość zobowiązania podatkowego, o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług; określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę i dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3. Natomiast z art. 201 § 1a Ordynacji podatkowej, wynika, iż organ podatkowy zawiesza postępowanie w sprawie dotyczącej odpowiedzialności osoby trzeciej do dnia, w którym decyzja o której mowa w art. 108 § 2 pkt 2, stanie się ostateczna z zastrzeżeniem 108 § 3 oraz art. 115 § 4. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...].02.2016 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...].11.2015 r. nr [...] w sprawie rozliczenia "E." Sp. z o.o podatek od towarów i usług za okresy lipiec - październik 2014 r. jest decyzją ostateczną. Prowadzenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. postępowania w trybie nadzwyczajnym w wyniku odwołania "E[...] odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej nie uzasadniało zawieszenia postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu. Ponadto Sąd zauważa, że odpowiedzialność podatkowa osoby trzeciej jest odpowiedzialnością posiłkową. Oznacza to, że odpowiedzialność osoby trzeciej nie ma charakteru samoistnego i istnieje tylko pod warunkiem, że nadal istnieje zaległość podatkowa za którą odpowiada osoba trzecia. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji.