I SA/Bk 346/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie asesor WSA Piotr Pietrasz, sędzia WSA Wojciech Stachurski (spr.), Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 listopada 2008 r. sprawy ze skargi A. S. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie utrzymania w mocy decyzji wydanej w wyniku wznowienia postępowania dotyczącego odmowy stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku) na rzecz ustanowionego z urzędu adwokata M. Z. kwotę brutto 732 zł (słownie: siedemset trzydzieści dwa złote), w tym VAT 132 zł (słownie: sto trzydzieści dwa złote) – tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej, a także kwotę 17 zł (słownie: siedemnaście złotych) tytułem zwrotu niezbędnych wydatków. Decyzją z [...] grudnia 2006 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w B. odmówił Panu A. S. C. stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego w kwocie [...] zł, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], rok produkcji 2000. Od decyzji tej strona nie wniosła odwołania i z dniem [...] stycznia 2007 r. rozstrzygnięcie stało się ostateczne. Następnie [...] stycznia 2007 r. Pan A. S. C. na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) - w dalszej części uzasadnienia w skrócie "o.p.", złożył do Naczelnika Urzędu Celnego w B. wniosek o wznowienie postępowania zakończonego w/w decyzją ostateczną. We wniosku powołał się na orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 18 stycznia 2007 r. Zażądał zwrotu nadpłaconego podatku akcyzowego w kwocie [...] zł. W związku z tym, postanowieniem z [...] kwietnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wznowił na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 o.p. postępowanie w sprawie i decyzją z [...] listopada 2007 r., nr [...] odmówił stronie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego, zgodnego z wnioskiem strony w kwocie [...] zł. W dniu [...] grudnia 2007 r. organ wydał decyzję uzupełniającą, co do rozstrzygnięcia, poprzez uchylenie w całości decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z [...] grudnia 2006 r., nr [...]. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej w B., decyzją z [...] lutego 2008 r. uchylił zaskarżoną decyzję z [...] listopada 2007 r. oraz decyzję uzupełniającą z [...] grudnia 2007 r. w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania, wskazując, iż organ pierwszej instancji nie rozpatrzył w całości wniosku strony z [...] stycznia 2007 r. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Naczelnik Urzędu Celnego w B., decyzją z [...] kwietnia 2008 r., nr [...], uchylił w całości decyzję z [...] grudnia 2006 r., nr [...], odmawiającą stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego [...] oraz odmówił stronie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu zgodnie z wnioskiem z [...] listopada 2006 r. w kwocie [...] zł oraz zgodnie z wnioskiem z [...] stycznia 2007 r. w kwocie [...] zł. Również i od tej decyzji Pan A. S. C. złożył odwołanie. Po jego rozpatrzeniu, decyzją z [...] lipca 2008 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu tej decyzji organ odwoławczy wskazał, że odwołujący dokonał [...] grudnia 2004 r. na Litwie zakupu samochodu osobowego marki [...], rok produkcji 2000, zgodnie z rachunkiem nr [...] wystawionym przez Spółkę Akcyjną Zamkniętą "V" V. za kwotę [...] Lt. W dniu [...] grudnia 2004 r. strona złożyła w Urzędzie Celnym w B. deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U, w której zadeklarowałanależny podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w kwocie [...] zł, liczony od podstawy opodatkowania [...] zł z zastosowaniem stawki podatku akcyzowego wynoszącej 49,6 %. Powyższą kwotę akcyzy, wynikającą z deklaracji AKC-U strona wpłaciła w dniu [...] grudnia 2004 r. Dyrektor Izby Celnej wskazał, że z dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, czyli od 1 maja 2004r. cały dorobek prawny Wspólnot Europejskich, obejmujący prawo pierwotne, w tym podstawowe zasady prawne sformułowane przez Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (ETS), oraz prawo pochodne tworzone przez organy Wspólnoty został inkorporowany do wewnętrznego porządku prawnego i stał się prawem obowiązującym na terytorium Polski. Zgodnie z zasadą pierwszeństwa, na każdym organie Państwa Członkowskiego, w tym również na organach administracyjnych i podatkowych spoczywa obowiązek stosowania przepisu wspólnotowego z pominięciem sprzecznego z nim przepisu krajowego. Organ podniósł, że jak wynika z art. 90 TWE, żadne Państwo Członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe. Ponadto żadne Państwo Członkowskie nie nakłada na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty. Artykuł 90 TWE zawiera zatem zakaz dyskryminacji lub protekcjonistycznego stosowania krajowego systemu podatkowego i ma charakter bezwzględny. Przepis ten wymaga jednakowego traktowania podobnych produktów krajowych i importowanych. Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Celnej w B. zauważył, że w celu prawidłowego rozpatrzenia sprawy, należy rozważyć, czy przepisy krajowe odnośnie opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodów osobowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo (w decyzji przytoczono treść art. 75 ust. 1 art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1, art. 82 ust. 3 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) - w dalszej części uzasadnienia w skrócie: "u.p.a.", a także § 7 ust. 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.), naruszają postanowienia TWE oraz w jakim zakresie następuje kolizja prawna pomiędzy przepisami krajowymi i przepisami unijnymi. W tym celu, analizując wyrok ETS z 18 stycznia 2007 r. w sprawie C-313/05 Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie, organ stwierdził, że prawo wspólnotowe jest naruszone w sytuacji, gdy pobrana kwota podatku od tego nabycia jest wyższa od rezydualnej kwoty tego podatku zawartej w wartości rynkowej podobnych pojazdów. W praktyce takie naruszenie może występować wyłącznie w przypadku nabywanych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych starszych niż 2 lata. "Rezydualna kwota podatku", wskazana przez ETS, winna być rozumiana jako podatek akcyzowy obciążający samochody osobowe nabywane w kraju. Podatek ten zawarty jest w wartości (cenie) nabywanego samochodu. Podobnymi produktami krajowymi będą natomiast używane samochody osobowe, posiadające podobne parametry, co do marki, typu, wieku, pojemności silnika, oraz jeżeli jest to możliwe do ustalenia - wyposażenia i o przybliżonym stanie technicznym, jak samochód nabyty wewnątrzwspólnotowo, od którego zapłacono podatek akcyzowy. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, w postępowaniu podatkowym prowadzonym w pierwszej instancji, a wszczętym na wniosek strony o wznowienie postępowania w sprawie zwrotu nadpłaconego podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, organ był zobligowany do zbadania czy zadeklarowany w deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego, zapłacony przez podatnika podatek akcyzowy, nie przewyższa rezydualnej kwoty podatku akcyzowego zawartego w cenie używanego samochodu osobowego zarejestrowanego wcześniej jako nowy w Polsce tej samej marki, typu, wieku, pojemności silnika, oraz jeżeli jest to możliwe do ustalenia wyposażenia i o przybliżonym stanie technicznym, jak samochód nabyty wewnątrzwspólnotowo, od którego zapłacono podatek akcyzowy. Realizacją powyższego obowiązku było porównanie kwoty zapłaconego podatku akcyzowego przez stronę z rezydualną kwotą podatku akcyzowego obliczoną z zastosowaniem stawki 13,6 % dla samochodów osobowych o pojemności powyżej 2000 cm3 zawartą w średniej cenie podobnego samochodu osobowego zarejestrowanego wcześniej w kraju jako nowy. Obiektywnym sposobem umożliwiającym ustalenie rezydualnej kwoty podatku akcyzowego jest odniesienie się do średniej wartości rynkowej danego samochodu notowanej w określonym miesiącu i roku. Miarodajnym źródłem do ustalenia wartości podobnego pojazdu zarejestrowanego na terytorium kraju mogą być katalogi lub informatory rynkowe, zawierające średnie ceny rynkowe samochodów osobowych, według stanu na dzień dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego przez stronę, wydawane przez oficjalne i ogólnodostępne wydawnictwo. Do realizacji powyższego, Naczelnik Urzędu Celnego w B. przyjął dane zawarte w Miesięczniku "Pojazdy Samochodowe Wartości Rynkowe Info-Expert" z miesiąca grudnia 2004 r. Katalog ten pozwala na ustalenie wartości samochodów osobowych zarejestrowanych na rynku krajowym w zależności od marki, typu i modelu produkowanego w poszczególnych latach. We wskazanym wyżej katalogu, znajdują się notowania podobnych pojazdów modelowych, o parametrach podobnych do nabytego przez stronę samochodu, obejmujące podatek od towarów i usług (VAT) i podatek akcyzowy zawarty w cenie tych samochodów. Dyrektor Izby Celnej podniósł, że z akt sprawy wynika, iż organ pierwszej instancji do wyliczenia rezydualnego podatku akcyzowego przyjął najniższe, najkorzystniejsze dla strony notowanie podobnego samochodu znajdujące się w w/w katalogu. Za bezzasadny organ uznał przy tym zarzut nie uwzględnienia przy ustalaniu wartości samochodu uszkodzeń, które posiadał pojazd. Wyjaśniono, że na żadnym etapie prowadzonego postępowania nie zakwestionowano wartości zakupionego przez stronę samochodu oraz nie ustalano jego nowej wartości i nowego zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu. Organ odwoławczy podkreślił, iż ustalenia dotyczące wartości samochodu podobnego w oparciu o katalog notowań wartości rynkowych pojazdów samochodowych z miesiąca i roku jak dla nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego zakupionego przez stronę, służyło tylko i wyłącznie do określenia kwoty rezydualnej akcyzy. W celu obliczenia rezydualnej kwoty podatku akcyzowego, niezbędne było natomiast określenie wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Organ stwierdził przy tym, że z wyjaśnień strony wynika, iż przedmiotowy pojazd został zakupiony po naprawie silnika jako sprawny, co dodatkowo potwierdza: brak informacji na rachunku litewskim o uszkodzeniach pojazdu, przywóz do kraju samochodu w dniu jego zakupu, pozytywny wynik badań diagnostycznych przeprowadzonych dnia następnego po sprowadzeniu samochodu do kraju, zapis w oświadczeniu złożonym w dniu [...] grudnia 2004 r. ("auto po naprawie głównej silnika"). Pozostałe uszkodzenia wymienione w oświadczeniu z [...] grudnia 2004 r. (pęknięta szyba przednia i uszkodzony i porysowany tylny zderzak) zdaniem diagnosty przeprowadzającego badania techniczne pojazdu nie miały wpływu na wydanie opinii o dopuszczeniu pojazdu do ruchu. Należy z tego wywnioskować zdaniem organu, iż uszkodzenia te nie były na tyle istotne, aby znacząco wpływały na wartość pojazdu podobnego przyjętą w celu ustalenia kwoty podatku rezydualnego. Pozostałe uszkodzenia wymienione w piśmie z [...] czerwca 2008 r. nie mogły być w ocenie organu odwoławczego wzięte pod uwagę, gdyż ujawniły się po dokonaniu przez podatnika nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu. Reasumując powyższe okoliczności, Dyrektor Izby Celnej w B. uznał, iż organ podatkowy pierwszej instancji na podstawie zgromadzonego i właściwie ocenionego materiału dowodowego dokonał prawidłowego rozstrzygnięcia w zakresie nadpłaty podatku akcyzowego. Z powyższą decyzją organu odwoławczego nie zgodził się podatnik i wywiódł do tut. Sądu skargę, wnosząc o jej uchylenie. Skarżący podniósł, że za zakupiony samochód zapłacił [...] Lt, co stanowiło równowartość [...] zł. Wskazał, iż samochód był uszkodzony, o czym informowany był organ podatkowy. Samochodu nie oglądał rzeczoznawca. W skardze wymieniono uszkodzenia pojazdu, które zdaniem strony obniżają wartość samochodu. W piśmie z 25 listopada 2008 r., stanowiącym załącznik do protokołu działający w imieniu Skarżącego pełnomocnik zarzucił skarżonej decyzji naruszenie art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 o.p. i wniósł o jej uchylenie. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w B. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Uwzględnienie skargi może nastąpić w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miałoby ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogłoby ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – powoływanej dalej w skrócie "p.p.s.a.". W przedmiotowej sprawie Sąd stwierdził naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik tej sprawy. W pierwszy rzędzie wskazać jednak trzeba, co słusznie podniósł organ, iż Polska od dnia przystąpienia do Unii Europejskiej związana jest postanowieniami Traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot Europejskich. Oznacza to, że od 1 maja 2004 r. na obowiązujący w Polsce porządek prawny składa się nie tylko prawo krajowe, ale także cały system prawa wspólnotowego. Z faktu tego płynie obowiązek bezpośredniego stosowania przez polskie organy administracji i wymiar sprawiedliwości tego prawa i zapewniania mu należytej efektywności. Bardzo istotna dla zapewnienia efektywności stosowania prawa wspólnotowego w państwach członkowskich jest sformułowana w orzecznictwie ETS-u zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem wewnętrznym państw członkowskich. Oznacza ona, że w razie konfliktu normy wspólnotowej z normą krajową, właściwy organ państwa członkowskiego, powinien zastosować normę wspólnotową, odmawiając zastosowania obowiązującej normy krajowej. Organ trafnie przeanalizował przepisy u.p.a. dotyczące opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodów osobowych niezarejestrowanych na terenie kraju w kontekście ich konfliktu z normami wspólnotowymi. Podkreślić więc trzeba, że art. 90 TWE zawiera zakaz dyskryminacji lub protekcjonistycznego stosowania krajowego systemu podatkowego i ma charakter bezwzględny. Przepis ten wymaga jednakowego traktowania podobnych produktów krajowych i importowanych. W wyroku z 18 stycznia 2007 r. w sprawie C-313/05, ETS stwierdził, że artykuł 90 akapit 1 TWE zostaje naruszony, gdy podatek nakładany na produkty przywożone zza granicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe są obliczane w różny sposób i zgodnie z innymi zasadami, co prowadzi – chociażby tylko w niektórych przypadkach – do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego zza granicy. Podatek akcyzowy nie powinien obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej, niż obciąża on podobne produkty krajowe. Tymczasem w myśl art. 80 ust. 1 u.p.a. akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju. Jednocześnie w ustępie 3 art. 80 ustawy wskazuje się, że obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Stawka akcyzy, stosownie do treści art. 75 ust. 1 ustawy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane wynosi 65 % podstawy opodatkowania, z wyjątkiem stawki na energię elektryczną. Korzystając z zawartego w ustawie upoważnienia Minister Finansów w cyt. wyżej rozporządzeniu z 22 kwietnia 2004 r. obniżył i zróżnicował stawki podatku akcyzowego dla samochodów osobowych. Dla pojazdów rocznych i dwuletnich stawki wynosiły 3,1% lub 13,6% podstawy opodatkowania w zależności od pojemności silnika – poz. 27 załącznika nr 1 do rozporządzenia. Jednak w przypadku sprzedaży samochodów osobowych na terytorium kraju oraz sprowadzonych z innych krajów Wspólnoty po upływie dwóch lat kalendarzowych od daty produkcji, do obliczenia stawki zastosowanie miał wzór wskazany w § 7 ust. 2 cyt. rozporządzenia. Zastosowanie tego wzoru prowadzi do podwyższenia realnej stawki podatku ponad poziom 3,1% lub 13,6% podstawy opodatkowania (w zależności od pojemności silnika). Objęcie zakresem przedmiotowym ustawy wyłącznie samochodów niezarejestrowanych na terenie kraju powoduje bowiem, że sprzedawane na terenie kraju używane samochody osobowe nie podlegają opodatkowaniu akcyzą (gdyż wcześniej były zarejestrowane), sprowadzane zaś z państw członkowskich Unii obciążone są podatkiem akcyzowym, którego wysokość uzależniona jest od wieku pojazdu. Przewidziana w krajowej ustawie powyższa konstrukcja podatku akcyzowego narusza zatem art. 90 akapit 1 TWE, co trafnie zauważono w skarżonej decyzji. W takiej zaś sytuacji organ prawidłowo przyjął, że w niniejszej sprawie należało zbadać, czy zadeklarowany przez stronę i zapłacony podatek akcyzowy, nie przewyższa rezydualnej kwoty podatku akcyzowego, zawartego w cenie używanego podobnego samochodu osobowego, zarejestrowanego wcześniej w Polsce (zob. też pkt 36 wyroku ETS w sprawie C-313/05). Termin "rezydualna kwota podatku", oznacza krajowy (miejscowy) podatek obciążający pojazdy krajowe. Podatek taki powinien być zawarty w wartości pojazdu. Termin ten został zdefiniowany w wyroku z 19 września 2002 r. wydanym w sprawie C - 101/00 Tulliasiamies, Anty Siilin v. Finlandii. Do tego terminu odwołuje się również rzecznik generalny w opinii w sprawie C - 313/05, chociażby w pkt 41, stwierdzając, że "(...) wartość rynkowa pojazdów samochodowych zmniejsza się z upływem czasu. Orzecznictwo Trybunału opiera się konsekwentnie na stwierdzeniu, że jeśli podatek od pojazdu nowego równy jest pewnemu ułamkowi jego ceny, to rezydualny podatek zawarty w cenie późniejszej odsprzedaży uwzględniającej deprecjację wartości pojazdu jest równy temu samemu ułamkowi. Podatek taki staje się częścią składową wartości pojazdu. Stanowi on nadal, po deprecjacji, ten sam ułamek wartości pojazdu." Zasadnym jest zatem przyjęcie, że rezydualna kwota podatku to element ceny używanego samochodu zakupionego w Polsce, który wynika z kwoty podatku akcyzowego zawartej w cenie nowego pojazdu, przy zachowaniu podatku akcyzowego do ceny nowego pojazdu i spadku wartości samochodu używanego (pkt 32 i następne uzasadnienia przywołanego wyroku ETS w sprawie C 313/05). Nie budzi wątpliwości, iż wartość rynkowa pojazdów samochodowych zmniejsza się z upływem czasu. Przyjmując konsekwentne stanowisko Trybunału, że w sytuacji, gdy podatek od pojazdu nowego jest równy pewnemu ułamkowi jego ceny, to rezydualny podatek zawarty w cenie późniejszej odsprzedaży uwzględniającej deprecjację wartości pojazdu jest równy temu samemu ułamkowi, przyjąć należy, że podatek staje się częścią składową wartości pojazdu z uwzględnieniem rzeczywistego obniżenia jego wartości. Należy zatem stwierdzić, że wzrost stawki podatku akcyzowego dotyczy pojazdów używanych pochodzących z innego Państwa Członkowskiego niż Polska, natomiast stawka "rezydualnego podatku akcyzowego" ujętego w cenie używanego samochodu zarejestrowanego w Polsce jako nowy w odniesieniu do tej ceny pozostaje stała, przy czym wartość takiego pojazdu a w konsekwencji także wysokość podatku maleje wraz z upływem czasu na skutek jego używania. Przyjąć zatem należy, iż osoba kupująca używany pojazd na terytorium Polski nie płaci bezpośrednio podatku akcyzowego związanego z jego rejestracją, to jednak w cenie takiego pojazdu zawarta jest wartość "rezydualnego podatku", przy czym wartość ta maleje wraz ze spadkiem wartości pojazdu (por. wyrok WSA w Warszawie z 6 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 254/07, opubl. "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego" 2007, nr 5). Jeżeli w wyniku takich ustaleń okaże się, że ów "rezydualny" podatek jest niższy niż akcyza nałożona przy sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju, różnicę tę, przewyższającą kwotę "rezydualną", będzie należało uznać za niezgodną z prawem wspólnotowym (art. 90 akapit pierwszy TWE). W takim przypadku na organie celnym spoczywa obowiązek zastosowania tego prawa z pominięciem prawa krajowego i dokonanie obliczenia podatku akcyzowego z uwzględnieniem wysokości tej różnicy. W niniejszej sprawie organ wypełniając wyżej wymienione dyspozycje przystąpił do ustalenia kwoty rezydualnej podatku, trafnie wskazując, że miarodajnym źródłem do ustalenia wartości podobnego pojazdu zarejestrowanego na terytorium kraju mogą być katalogi lub informatory rynkowe, zawierające średnie ceny rynkowe samochodów osobowych, według stanu na dzień dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego przez stronę, wydawane przez oficjalne i ogólnodostępne wydawnictwo. W ocenie Sądu, ustalenie wartości pojazdu podobnego można oprzeć o dane z rynku krajowego, opublikowane w różnych katalogach, w tym z katalogu "Info-Expert". Niemniej jednak w tej sprawie organ wziął pod uwagę jedynie rocznik, markę i typ modelu podobnego, dla ustalenia wartości samochodu osobowego podobnego do nabytego wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego. Tymczasem w toku postępowania skarżący sygnalizował, iż auto nabyte przez niego zawierało szereg uszkodzeń. W stosunku do uszkodzeń wymienionych przez skarżącego w oświadczeniu z [...] grudnia 2004 r., stanowisko organu budzi już wątpliwości. Co prawda przedmiotowy pojazd został dopuszczony do ruchu na skutek opinii autoryzowanego diagnosty, co oznacza, że spełniał on wymagania przepisane ustawą z 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2003 r., Nr 58, poz. 515 ze zm.), niemniej jednak fakt zarejestrowania pojazdu nie przesądza jeszcze o jego wartości. Pojazd taki może bowiem w chwili dokonania badań diagnostycznych posiadać usterki, które nie wykluczają dopuszczenia do ruchu, mają zaś wpływ na wartość rynkową takiego pojazdu. Przy określaniu wartości rynkowej pojazdów zarejestrowanych już w kraju, podobnych do tych nabytych wewnątrzwspólnotowo, dla potrzeb omawianej wyżej kwoty rezydualnej podatku akcyzowego, trzeba zatem brać pod uwagę, nie tylko rocznik, markę i model samochodu, ale również jego faktyczny stan, który niewątpliwie wpływa na wartość pojazdu. W niniejszej sprawie organ nie dokonał ustaleń w tym kierunku, czym naruszył podstawowe zasady rządzące postępowaniem podatkowym. Sąd zauważa, że naczelną zasadą postępowania podatkowego jest obowiązek podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasadzie tej towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 o.p.). Stwierdzone naruszenie art. 122 i art. 187 o.p. było wystarczające do uchylenia zaskarżonej decyzji, o czym orzeczono na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. Ponownie rozpoznając sprawę, organ winien wziąć pod uwagę wpływ, jaki na wartość pojazdu ma jego stan techniczny, zgłoszony przez podatnika przy dokonaniu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Dopiero tak przeprowadzone postępowanie pozwoli na prawidłowe ustalenie, czy w sprawie wystąpiła nadpłata w podatku akcyzowymi ewentualnie, w jakiej powstała wysokości. Na podstawie art. 152 p.p.s.a. orzeczono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości. O przyznanym wynagrodzeniu na rzecz ustanowionego w sprawie z urzędu pełnomocnika Sąd orzekł na podstawie art. 250 p.p.s.a. oraz przepisów § 2 ust. 1-3, § 18 ust. 1 pkt 1 lit. "a" w zw. z § 6 pkt 3 i § 19 pkt 1 i 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.).