I SA/Bk 396/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 08 lutego 2012 r. sprawy ze skargi E. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2003 r. oddala skargę. Decyzją z [...] sierpnia 2011 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] maja 2011 r. nr [...], w której odmówiono E. W. (dalej również jako skarżąca) umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2003 r. w kwocie 4.065 zł. Z akt sprawy wynika, że skarżąca występując w 2011 r. o zastosowanie takiej ulgi stwierdziła, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z [...] października 2010 r. rozłożył na raty ww. zaległość podatkową, co oznacza, że wcześniejsza decyzja tego organu z [...] lipca 2006 r. nr [...] odmawiająca rozłożenia na raty zaległości podatkowej była błędna. Wszelkie odsetki w związku z tym powstałe, są więc niesprawiedliwe i nienależne, ponieważ gdyby w 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego rozłożył zaległość podatkową na raty, to wspólnie z mężem spłaciłaby już tę zaległość. Po rozpatrzeniu tego wniosku organ pierwszej instancji decyzją z [...] maja 2011 r. odmówił wnioskowanego umorzenia odsetek za zwłokę, albowiem nie stwierdził istnienia przesłanek ważnego interesu strony i interesu publicznego warunkujących udzielenie takiej ulgi. Dyrektor Izby Skarbowej uznając za prawidłowe to rozstrzygnięcie wskazał, iż z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy wynika, że skarżąca jest bezrobotna od 2000 r. i nie posiada stałego źródła dochodu. Otrzymuje pomoc pieniężną od matki i siostry. Otrzymuje także zasiłki z Miejskiego Ośrodka Pomocy Rodzinie w S.: okresowy w kwocie 277 zł (od 1 lutego 2011 r. do 30 kwietnia 2011 r.), rodzinny na córkę w kwocie 98 zł, dodatek w kwocie 50 zł z tytułu podjęcia nauki przez dziecko poza miejscem zamieszkania. Organ odwoławczy zwrócił ponadto uwagę, że skarżąca korzysta obecnie z ulgowej formy spłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami poprzez płatność w ratach miesięcznie po 320 - 350 zł (decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] października 2010 r. nr [...]). W ocenie organu odwoławczego powyższe nie świadczy o istnieniu ważnego interesu strony, o którym nie decyduje subiektywne przeświadczenie podatnika, lecz zobiektywizowane kryteria zgodne z powszechnie obowiązującą hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają m.in. życie i zdrowie ludzkie, a także możliwości zarobkowania w celu zdobycia środków na utrzymanie. Dyrektor Izby Skarbowej nie stwierdził również istnienia interesu publicznego, który jego zdaniem należy rozumieć jako potrzebę zapewnienia dochodów w budżecie państwa z jednej strony, ale także jako respektowanie wartości uniwersalnych dla całego społeczeństwa jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, które skutkuje podporządkowaniem się narzuconym regułom postępowania. Pod pojęciem interesu publicznego można również rozumieć potrzebę "naprawienia" błędów organów podatkowych, skutkujących ponoszeniem przez podatnika zbędnych kosztów. Organ wskazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z [...] lipca 2006 r. nr [...] odmówił E. W. rozłożenia na 107 rat zaległości podatkowej z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2003 r. oraz odmówił umorzenia odsetek za zwłokę. Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...] października 2006 r. nr [...] utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji. Organ rozpatrujący niniejszą sprawę wskazał, że postępowanie w sprawie ulg podatkowych prowadzone w 2006 r. i postępowanie z wniosku z 18 listopada 2008 r., zakończone uchyleniem przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku decyzji odmownych (wyrok z 7 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Bk 592/09), dotyczą odmiennych stanów faktycznych. W 2006 r. skarżąca nie dokonywała żadnych wpłat na poczet zaległości, natomiast po złożeniu wniosku w listopadzie 2008 r. zaczęła regularnie (co miesiąc) wpłacać po 500 zł. Fakt regulowania zobowiązania był główną przyczyną uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] października 2009 r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji odmawiającą rozłożenia na 42 raty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej przedstawione okoliczności pozwalają na uznanie, iż w przedmiotowej sprawie nie występuje interes publiczny, a organy podatkowe nie przyczyniły się do wzrostu kwoty odsetek za zwłokę. W skardze złożonej do Sądu skarżąca podniosła, że skoro decyzja z 2010 r. rozkładająca płatności na raty była wydana na takiej samej podstawie jak decyzja z 2006 r. omawiająca zastosowania takiej ulgi, to decyzja z 2006 r. była błędna i to w efekcie tej decyzji powstały odsetki. Gdyby skarżąca w 2006 r. odwołała się do Sądu, tak jak uczyniła to w 2010 r., to już do dnia dzisiejszego wspólnie z mężem spłaciłaby zadłużenie. Z tego powodu w ważnym interesie publicznym i interesie podatnika leży, aby naprawić skutki "złej" decyzji z 2006 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Podstawą prawną rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowi przepis zawarty w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Stosownie do tej regulacji, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W rozpatrywanej sprawie organy prawidłowo zastosowały cytowaną regulację. Sąd uznał za logiczne argumenty zawarte w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji. W sprawie rozważono istnienie przesłanek "ważnego interesu podatnika", jak też wzięto pod uwagę ewentualne zaistnienie przesłanki "interesu publicznego". Obie przesłanki mają charakter klauzul generalnych i to okoliczności konkretnej sprawy mogą pozwolić na stwierdzenie, czy jakakolwiek z nich zaistniała. Niemniej jednak orzecznictwo sądowe przynosi pewne wskazówki ułatwiające rozumienie pojęć "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". Badając, czy w sprawie mamy do czynienia z ważnym interesem podatnika pamiętać trzeba, że ulga przewidziana w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej ma wyjątkowy charakter i może znaleźć zastosowanie jedynie do nadzwyczajnych, szczególnych przypadków. Stąd ważny interes podatnika występuje w sytuacjach wyjątkowych, w losowych przypadkach, wśród których wymienia się np. utratę możliwości zarobkowania, losową utratę majątku. Z akt sprawy wynika, że decyzją z [...] października 2010 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. rozłożył skarżącej na 40 rat zaległy zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od odchodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2003 r. Składając w tej sprawie wniosek o umorzenia odsetek za zwłokę od tych zaległości skarżąca wskazała, iż jej sytuacja nie uległa zmianie od tego czasu. W takim razie przyjąć należy, iż nadal uzyskuje pomoc od mamy i siostry (100-200 USD miesięcznie), dzięki której jest w stanie regulować to zobowiązanie w ratach. Dokumenty zgromadzone w aktach wskazują ponadto, iż skarżąca jest bezrobotna od 2000 r. i nadal nie posiada stałego źródła dochodu. W okresie od 1 lutego 2011 r. do 30 kwietnia 2011 r. otrzymywała zasiłek okresowy z powodu bezrobocia w kwocie 277 zł miesięcznie. Z kolei, w okresie od 1 listopada 2010 r. do 31 października 2011 r. uzyskiwała przyznany przez Miejski Ośrodek Pomocy Rodzinie w S. zasiłek rodzinny na dziecko w wysokości 98 zł miesięcznie. Jednocześnie w tym samym okresie skarżącej przyznano dodatki do zasiłku rodzinnego w wysokości 100 zł (jednorazowo z tytułu rozpoczęcia roku szkolnego) oraz 50 zł miesięcznie (z tytułu podjęcia nauki przez dziecko w szkole poza miejscem zamieszkania - z wyłączeniem wakacji letnich, tj. lipca i sierpnia 2011 r.). Mając powyższe na uwadze organy, opierając się na dostępnych w sprawie dowodach, trafnie uznały, że sytuacja finansowa skarżącej nie jest na tyle wyjątkowa, aby można był uznać, że w sprawie wystąpił jej ważny interes uzasadniający umorzenie odsetek za zwłokę. Spłata zaległości podatkowej została w wyniku uwzględnienia wniosku strony rozłożona na raty, a jej sytuacja majątkowa nie uległa od tego czasu zmianie, co potwierdziła sama skarżąca. Aktualną pozostaje zatem ocena, iż jest ona w stanie regulować wskazane należności stosownie do postanowień decyzji "ratalnej". Organy trafnie oceniły również, że w sprawie tej nie wystąpił interes publiczny warunkujący zastosowanie wnioskowanej ulgi. Ustalając znaczenie tego pojęcia słusznie zwróciły uwagę, iż interes publiczny jest dyrektywą postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp. (por. komentarz do art. 22 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III). Mając na uwadze zasadę powszechności opodatkowania (art. 84 Konstytucji RP), wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe powinny stanowić odstępstwo od tej zasady i być odzwierciedleniem wyjątkowego położenia podatnika. Takie rozumienie interesu publicznego pozwala na objęcie jego zakresem konieczności skorygowania skutków błędnych działań organów, którymi mogą być np. koszty poniesione przez podatnika, do powstania których przyczyniły się organy. W realiach tej sprawy trudno jest jednak dostrzec istnienie przesłanki interesu publicznego, powstałej zdaniem podatniczki w związku z błędnym działaniem organów. Owszem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] października 2009 r. odmawiającą E. W. rozłożenia na raty zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od odchodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2003 r. (wyrok z 7 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Bk 592/09). W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z [...] października 2010 r. rozłożył skarżącej zaległy podatek na 40 rat. Powyższe nie daje jednak podstaw do twierdzenia, że decyzje odmawiające rozłożenia zaległości na raty, wydane na skutek wcześniejszego wniosku podatniczki z 2006 r., były, jak określa to strona - "złe". Przypomnieć należy, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z [...] lipca 2006 r. nr [...] odmówił E. W. rozłożenia na 107 rat przedmiotowej zaległości podatkowej oraz odmówił umorzenia odsetek za zwłokę. Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...] października 2006 r. nr [...] utrzymał w mocy ww. rozstrzygnięcie. Trzeba podkreślić, że decyzji organu odwoławczego strona nie zaskarżyła do Sądu. Ponadto, jak trafnie zauważył organ, obydwa postępowania (tj. wszczęte wnioskiem z 2006 r. i następne, wszczęte wnioskiem z 2008 r. i zakończone decyzją rozkładającą zaległość na raty) - dotyczą odmiennych stanów faktycznych. Główną przyczyną wyeliminowania przez Sąd z obrotu prawnego decyzji z [...] października 2009 r., a następnie uwzględnienia przez organ wniosku o rozłożenie zaległości na raty był fakt dokonywania przez skarżącą regularnych wpłat na poczet zaległości. Elementu wpłat zabrakło natomiast w postępowaniu wszczętym wnioskiem z 2006 r. Nadto skarżąca w pierwszym wniosku domagała się rozłożenia zaległości na 107 rat, w drugim wnioskowała o rozłożenie jej na 42 raty. W takiej sytuacji trudno jest postawić tezę, iż organy podatkowe przyczyniły się do powiększenia odsetek za zwłokę, gdyż już w 2006 r. powinny rozłożyć zaległość podatkową skarżącej na raty. Dokonując analizy sytuacji majątkowej i rodzinnej skarżącej, organy nie dostrzegły wyjątkowości położenia strony w kontekście zastosowania wnioskowanej ulgi podatkowej. Wyraz tej analizy i wniosków, jakie wywiódł z niej organ znajduje się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone, zdaniem Sądu, prawidłowo i w zgodzie z przepisami prawa. Stanowisko organu zostało gruntownie wyjaśnione i uzasadnione. Nie dostrzegając naruszenia prawa Sąd, na mocy art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł o oddaleniu skargi jako niezasadnej.