I SA/Bk 421/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia NSA Józef Orzel (spr.), asesor WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Katarzyna Luto, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi T. W. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] września 2006 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji organu I instancji o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę W dniu 6 grudnia 2005 r. Pan T. W. W. i Pani D. W., zawarli umowę sprzedaży 1554 udziałów w kapitale zakładowym spółki A w Ł. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w D. D. za kwotę 3 102 000 zł. Autentyczność podpisów stron umowy została potwierdzona przez notariusza. Z uwagi, iż strony powyższej umowy nie złożyły deklaracji w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych i nie wpłaciły podatku, Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. decyzją z dnia [...] kwietnia 2006 r. Nr [...] określił zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 31 020 zł. Przedmiotowa decyzja, z uwagi na brak odwołania którejkolwiek ze stron, stała się ostateczna w administracyjnym toku instancji. Postanowieniem z [...] maja 2006 r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. nie uwzględnił zarzutów skarżącego dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Organ wskazał, iż wydana decyzja jest prawomocna, zaś zobowiązanie podatkowe określone w tejże decyzji nie zostało uregulowane a zatem słusznie zostało wszczęte i jest prowadzone postępowanie egzekucyjne. W dniu 1 czerwca 2006 r. Pan T. W. W. złożył zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] maja 2006 r. o nie uwzględnieniu zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej wszczętej na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących określony powyżej podatek. Jednocześnie w tymże zażaleniu wniósł o uchylenie ostatecznej decyzji określającej wysokość podatku z powodu jej bezprzedmiotowości wobec nie dojścia do skutku umowy sprzedaży udziałów. Podkreślił, że strony odstąpiły od umowy, albowiem kupujący nie zapłacił kwoty zastrzeżonej umową. Z uwagi, iż umowa nie doszła do skutku, zdaniem skarżącego nie powstał obowiązek zapłaty podatku. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił zaskarżone postanowienie w całości i umorzył postępowanie przed organem I instancji z uwagi na wniesienie przez Skarżącego zarzutów po terminie. Rozstrzygając wniosek zawarty w zażaleniu o uchylenie ostatecznej decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. decyzją z dnia [...] czerwca 2006 r. Nr [...] odmówił uchylenia swojej wcześniejszej decyzji określającej wysokość podatku od czynności cywilnoprawnych. Organ wskazał, że zgodnie z art. 253a§1 Ordynacji podatkowej decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. Jednakże stosownie do art. 253b pkt. 1 Ordynacji podatkowej przepisu tego nie stosuje się do decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Mając na uwadze powyższe przepisy, w ocenie organu I instancji nie ma możliwości uchylenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w przedmiotowej sprawie. Z powyższą decyzją nie zgodził się Pan T. W. W. i złożył do Dyrektora Izby Skarbowej w B. odwołanie, wskazując iż podatek w sprawie został naliczony bezpodstawnie. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] września 2006 r. Nr [...] uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu decyzji stwierdził, że organ I instancji błędnie zakwalifikował wniosek skarżącego jako złożony w trybie art. 253a Ordynacji podatkowej. Z treści wniosku złożonego przez podatnika nie wynikało, iż żądał on uchylenia decyzji w trybie art. 253a Ordynacji podatkowej. Organ II instancji podkreślił, że w razie wszczęcia postępowania na wniosek podatnika obowiązkiem organu jest dokładne ustalenie treści żądania strony, które wyznacza rodzaj sprawy będącej przedmiotem postępowania. Organ związany jest tym żądaniem. Jeśli zatem organ ma wątpliwości, co do tego czego dotyczy wniosek, zobowiązany jest na podstawie art. 169 Ordynacji podatkowej wezwać podatnika do wyjaśnienia treści żądania. W niniejszej sprawie kwesta ta nie została wyjaśniona przez organ I instancji, dlatego też należało uchylić zaskarżoną decyzję i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia. Pan T. W. W., działając za pośrednictwem pełnomocnika, złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku zarzucając jej naruszenie przepisów art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz art. 47§3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w zw. z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych. Skarżący podkreślił, że w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe ogóle nie powstało zarówno decyzja ustalająca wysokość tego podatku jak również toczące się na jej podstawie postępowanie egzekucyjne nie mają racji bytu. Zdaniem Skarżącego Dyrektor Izby Skarbowej w B. powinien był rozpatrzyć sprawę merytorycznie i uchylić decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] czerwca 2006 r. i w konsekwencji doprowadzić do uchylenia decyzji z dnia [...] kwietnia 2006 r. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od środków cywilnoprawnych. Pełnomocnik skarżącego podkreślił, że obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych powstaje z chwilą dokonania czynności – art. 3 ust. 1 ustawy. Dosłowne brzmienie tego przepisu uzależnia powstanie obowiązku podatkowego od dokonania czynności cywilnoprawnej a nie od zawarcia umowy. Zatem skoro w niniejszej sprawie umowa sprzedaży udziałów w kapitale zakładowym spółki nie doszła do skutku z powodu nie wywiązania się kupującej z obowiązku zapłaty ceny nie można mówić o powstaniu obowiązku podatkowego. Ponadto pełnomocnik Skarżącego podniósł, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z [...] kwietnia 2006 r. ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych była przedwczesna, zgodnie bowiem z treścią art. 47 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatnik powinien obliczyć i wpłacić podatek od czynności cywilnoprawnych w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego. W ocenie pełnomocnika w powyższej sprawie obowiązek podatkowy powstał w dniu 15 kwietnia 2006 r., czyli w dniu w którym upływał termin zapłaty ceny za nabyte udziały. Termin płatności podatku powstał po upływie 14 dni od tej daty, z uwagi jednak na fakt, że w dniu 29 kwietnia 2006 r. była sobota, termin płatności upłynął 2 maja 2006 r. Z uwagi na powyższe wydanie decyzji wymiarowej w dniu [...] kwietnia 2006 r. oraz późniejszego tytułu egzekucyjnego w sytuacji, gdy nie istniał obowiązek podatkowy było bezpodstawne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Rozpoznając sprawę Sąd nie stwierdził, podnoszonych w skardze, naruszeń przepisów prawa. Podkreślić należy, że zarzuty zgłoszone w skardze przez pełnomocnika Skarżącego, z uwagi na charakter niniejszej sprawy należało uznać za bezprzedmiotowe. Zgodnie z art. 134§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, jednakże rozstrzyga w granicach danej sprawy. Stwierdzenie "w granicach danej sprawy" oznacza, że Sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej, niż ta, w której wniesiono skargę. Niniejsza sprawa dotyczy skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] września 2006 r. uchylającej w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] czerwca 2006 r. w sprawie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] kwietnia 2006 r. dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 31 020 zł. i przekazującej sprawę do ponownego rozpoznania. Zatem podnoszone przez pełnomocnika skarżącego zarzuty dotyczące nieważności bądź uchylenia ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] kwietnia 2006 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych nie mogły być przez Sąd uwzględnione w obecnym postępowaniu. Przedmiotem niniejszego postępowania jest skarga na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] września 2006 r. uchylająca w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z [...] czerwca 2006 r. i przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia. W ramach prowadzonego postępowania sądowo-administracyjnego Sąd może jedynie w granicach tej sprawy podejmować przewidziane ustawą środki zmierzające do usunięcia naruszenia prawa o ile są one niezbędne do końcowego jej załatwienia. Tymczasem zarzuty przedstawione przez pełnomocnika Skarżącego odnoszą się do decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] kwietnia 2006 r., i nie dotyczą bezpośrednio zaskarżonej decyzji. Podkreślić należy, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z [...] kwietnia 2006 r. określająca Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych nie została zaskarżona w trybie odwoławczym a zatem stała się ostateczna w administracyjnym toku instancji. Oznacza powyższe, że może być zmieniona lub uchylona, ewentualnie stwierdzona jej nieważność jedynie w przypadkach szczegółowo przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz ustawach podatkowych. Jedynie w razie zaistnienia określonych przesłanek, organ podatkowy na wniosek strony (wyjątkowo z urzędu) jest uprawniony do przeprowadzenia w trybie nadzwyczajnym postępowania zmierzającego do zmiany, uchylenia bądź stwierdzenia nieważności tejże decyzji. W świetle powyższych ustaleń należy zgodzić się z Dyrektorem Izby Skarbowej w B., iż strona skarżąca w rzeczywistości nie przedstawiła żadnych zarzutów dotyczących bezpośrednio decyzji organu II instancji z dnia [...] września 2006 r. uchylającej w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] czerwca 2006 r. i przekazującej sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia. W wydanej decyzji organ odwoławczy stwierdził naruszenie przez organ I instancji przepisów proceduralnych dotyczących wyjaśnienia rzeczywistego żądania Skarżącego zawartego w zażaleniu z dnia 1 czerwca 2006 r. Jak wskazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji obowiązkiem organu podatkowego jest dokładne ustalenie treści żądania strony, co w niniejszej sprawie nie zostało przeprowadzone przez organ I instancji. Jedynie właściwe zaklasyfikowanie żądania strony do odpowiedniego trybu postępowania pozwala na ocenę czy żądanie Skarżącego jest zasadne i uprawnia organ do wydania odpowiedniego rozstrzygnięcia. W sytuacji, gdy strona żąda wzruszenia ostatecznej decyzji podatkowej niezbędne jest dokładne ustalenie czego się ona domaga. W świetle powyższego należy stwierdzić, że podnoszone przez Skarżącego zarzuty naruszenia art. 3 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz art. 47§3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych są przedwczesne. Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylając decyzję organu I instancji i przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia wskazał Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w M. na konieczność wszechstronnej oceny żądania Skarżącego. Dopiero po ocenie charakteru i zakresu żądania Skarżącego możliwe będzie merytoryczne ustosunkowanie się do tejże decyzji. Na obecnym etapie postępowania z akt administracyjnych nie wynika, czy Skarżący składając żądanie z dnia 1 czerwca 2006 r. domagał się wznowienia zakończonego postępowania podatkowego, uchylenia bądź zmiany ewentualnie stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...] kwietnia 2006 r. Bez sprecyzowania żądania Skarżącego przed organem I instancji niemożliwa jest merytoryczna ocena, czy w sprawie zostały naruszone poszczególne przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz Ordynacji podatkowej. Konkludując wskazać należy, że Dyrektor Izby Skarbowej w B. wydając zaskarżoną decyzję prawidłowo zastosował przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące kontroli instancyjnej decyzji organów I instancji jak również nie naruszył zasad postępowania podatkowego mogących mieć wpływ na wynik sprawy. Podnoszone w skardze zarzuty nie dotyczą zaskarżonej decyzji a zatem nie miały wpływu na ocenę zgodności jej z prawem. Mając powyższe na uwadze, Sąd uznając iż zaskarżona decyzja nie narusza obowiązującego prawa, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.