I SA/Bk 444/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), sędzia WSA Dariusz Zalewski, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 października 2017 r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 rok oddala skargę Decyzją z dnia [...] lipca 2012 r. Prezydent B. ustalił zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. względem nieruchomości położonej przy ul. [...] w B. Solidarne zobowiązanie podatkowe ustalono współwłaścicielom nieruchomości: J. A., T. K., R. K., A. K. i K. K. Do podstawy opodatkowania przyjęto powierzchnię użytkową budynków mieszkalnych - 161,74 m2, powierzchnię użytkową budynków gospodarczych ("pozostałych") - 10,32 m2 oraz powierzchnię gruntu sklasyfikowanego w ewidencji jako "B" – 935 m2. Od powyższej decyzji odwołanie wniósł Pan K. K. (dalej powoływany także jako Skarżący) zarzucając organowi podatkowemu błędny opis i powierzchnię budynku nr [...] (zdaniem strony jest to budynek "pozostały") oraz błędny opis i powierzchnię budynku nr [...] (nieprawidłowe ujęcie nieistniejącej suszarni). Decyzją z dnia [...] lutego 2017 r., Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że z akt sprawy wynika, że Skarżący nabył w dniu [...] grudnia 2010 r. udziały w prawie własności opodatkowanej nieruchomości przysługujące H. T. i J. P. Wcześniej - w dniu [...] października 2010 r. Skarżący nabył udział A. F. Spadek po zmarłej J. P. nabył z kolei Skarb Państwa (na mocy decyzji Wojewody P. z dnia [...] sierpnia 2012 r. udział Skarbu Państwa nabyła z mocy prawa Gmina B.). Organ zaznaczył również, że w toku postępowania odwoławczego wpłynęły kopie postanowień Sądu Rejonowego w B. ([...]) z dnia [...] maja 2013 r. oraz Sądu Okręgowego w B. ([...]) z dnia [...] listopada 2013 r. stwierdzających zasiedzenie udziału H. T. przez W. P. i T. K. zasiedzenie udziału Skarbu Państwa przez T. K. i J. A. oraz zasiedzenie udziału J. P. przez W. P. i T. K. W tym zakresie postanowienia te zostały jednak uchylone postanowieniem Sądu Najwyższego z dnia [...] listopada 2015 ([...]) oraz wydanym w jego następstwie postanowieniem Sądu Okręgowego w B. z dnia [...] kwietnia 2016 r. ([...]). Uchylenie postanowień w części stwierdzającej zasiedzenia skutkowało tym, że podstawą ustalenia kręgu podatników podatku od nieruchomości powinny być dane z księgi wieczystej oraz ustalenia dokonane w toku czynności oględzin nieruchomości. W 2011 r. współwłaścicielami opodatkowanej nieruchomości byli: R. K., J. A., T. K., A. K., K. K. oraz Skarb Państwa. Właśnie te osoby (z wyjątkiem Skarbu Państwa) zostały uznane za podatników podatku od nieruchomości zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt. 1 i pkt 4 i ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 716 ze zm., dalej powoływana jako u.p.o.l.). Zgodnie z tym przepisem, jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Co prawda w niniejszej sprawie jednym ze współwłaścicieli był związek publicznoprawny (Skarb Państwa), to jednak zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. podatnikami podatku obciążającego nieruchomość (lub jej część) stanowiącą własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego są posiadacze tej nieruchomości (lub jej części), i to niezależnie od tego, czy posiadanie wynika z tytułu prawnego. W niniejszej sprawie opodatkowana nieruchomość znajduje się w wyłącznym posiadaniu osób fizycznych - współwłaścicieli nieruchomości (vide protokół z dnia [...] czerwca 2012 r.). Tak więc niezależnie od udziałów w prawie własności oraz niezależnie od tego, w jakim zakresie niektórzy współwłaściciele objęli w posiadanie udział Skarbu Państwa - obowiązek podatkowy ciążył solidarnie na współwłaścicielach, tj. osobach fizycznych posiadających nieruchomość ujawnionych w księdze wieczystej. Kolegium podkreśliło, że w przedmiotowej sprawie wszyscy współwłaściciele (z wyjątkiem Skarbu Państwa) odpowiadają solidarnie za całość zobowiązania, dlatego też nie było podstawy prawnej do podziału podatku pomiędzy poszczególnych współwłaścicieli (art. 3 ust. 5 u.p.o.l. nie mógł mieć zastosowania). Kolegium nie zgodziło się również z zarzutami nieprawidłowego określenia podstawy opodatkowania. Podkreśliło, że w dniu [...] czerwca 2012 r. przeprowadzono na terenie opodatkowanej nieruchomości oględziny, w wyniku których ustalono charakter oraz powierzchnię budynków. Z protokołu oględzin wynika, że organ podatkowy uwzględnił wysokość pomieszczeń oraz powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian - zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt 5 i art. 4 ust. 2 u.p.o.l. Powierzchnia użytkowa budynków mieszkalnych (za taki uznano także budynek "niemieszkalny" nr. ewid. [...] o pow. zabudowy 22 m2 wykorzystywany na cele mieszkalne) wyniosła 161,74 m2. Dwa obiekty drewniane (o pow. 2,38 m2 i 1,25 m2) jako że nie spełniały definicji budynków - pominięto przy wymiarze podatku. Zdaniem organu odwoławczego, w zakresie dotyczącym pomiaru pomieszczeń oraz ustalenia charakteru budynków protokół oględzin nie budzi zastrzeżeń. Pomimo tego, że mieszkańcy zajmujący część parterową budynku drewnianego nie wpuścili pełnomocnika Skarżącego, uniemożliwiając mu udział w pomiarze tej części obiektu, pomiar dokonany przez organ I instancji uznano za wiarygodny i mogący być podstawą obliczenia należnego podatku. Lokatorzy nie mieli obowiązku udostępniania swojego lokalu pełnomocnikowi Skarżącego; udostępnili natomiast lokal organowi podatkowemu i nie wnieśli zastrzeżeń do protokołu. Nie ma też znaczenia twierdzenie Skarżącego o rzekomym nieistnieniu suszami w budynku drewnianym. Bez względu na to, czy pomieszczenie to wykorzystywane jest jako suszarnia, jako część budynku mieszkalnego dzieliła losy tego budynku (pod względem opodatkowania). Zdaniem SKO, ocena dokonana przez organ I instancji w odniesieniu do budynku nr [...] była prawidłowa, skoro ustalono, że zaspokaja on potrzeby mieszkaniowe współwłaścicieli nieruchomości, należało go potraktować jako budynek mieszkalny, a nie "pozostały". Nie zgadzając się z powyższą decyzję Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, kwestionując ustalony w sprawie stan faktyczny. Zarzucając naruszenie art. 7, 8, 75 i 77 k.p.a. wskazał, że z wypisu z ewidencji budynków wynika, że powierzchnia zabudowy budynków mieszkalnych łącznie wynosi 137 m2, podczas gdy organy przyjęły wartość wyższą, co jest nieprawidłowe. Dodatkowo wskazał, że organy podatkowe ustaliły zobowiązanie podatkowe w 100% z pominięciem udziału Gminy B., co stanowi naruszenie praw podatników. Udziały współwłaścicieli – osób fizycznych odpowiadają 86% całego zobowiązania, dlatego też nie powinni opłacać podatku za Gminę B. Zdaniem Skarżącego, w spornym budynku nie ma wyodrębnionych lokali, dlatego też osoby jej zajmujące nie są lokatorami a zatem nie mogli odmówić udostępnienia swego lokalu podczas oględzin. Wskazując na powyższe, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją wydanie decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B., wniosło o jej oddalenie. W piśmie procesowym z dnia 17 października 2017 r. pełnomocnik Skarżącego wskazała na błąd w ustaleniach faktycznych, co do przeznaczenia i pomiaru dobudówki o nr [...], na dowód czego przedłożyła opinię biegłego z dnia [...] kwietnia 2017 r., z której wynika, że wysokość dobudówki wynosi poniżej 1,80 m. Wskazała również, że brak jest dokumentów wskazujących, że Skarb Państwa – Prezydent Miasta B. przekazał komukolwiek udział w użytkowaniu po nieżyjącej J. P. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył co następuje Skarga nie znajduje usprawiedliwionych podstaw. Zasadniczy spór w sprawie sprowadza się do wyjaśnienia dwóch kwestii: prawidłowego określenia podatników podatku od nieruchomości za 2011 r. względem nieruchomości położonej przy byłej ulicy [...] w B. oraz właściwego ustalenia podstawy opodatkowania budynków położonych na tejże nieruchomości, w szczególności ich powierzchni użytkowej. Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: (1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; (2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; (3) użytkownikami wieczystymi gruntów; (4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: (a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, (b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Jednocześnie, w myśl art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5. Z powyższej regulacji wynika, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w pierwszej kolejności ciąży na właścicielach nieruchomości, chyba że przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym. Z kolei w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, obowiązek podatkowy ciąży co do zasady (z wyjątkami, nie mającymi znaczenia w przedmiotowej sprawie) na posiadaczach zależnych takich nieruchomości, jeżeli umowa przenosząca posiadanie jest zawarta z właścicielem bądź posiadanie jest bez tytułu prawnego. Nie ulega zatem wątpliwości, że kluczowe znaczenie w sprawie miało ustalenie, kto jest właścicielem (współwłaścicielem) przedmiotu opodatkowania. Z akt sprawy, w tym odpisu zupełnego księgi wieczystej spornej działki przy ul. [...] w B., bezspornie wynika, że w 2011 r. jej współwłaścicielami byli J. A., T. K., R. K., A. K., K. K. oraz Skarb Państwa – reprezentowany przez Prezydenta Miasta B. W trakcie postępowania odwoławczego, co związało się z jego zawieszeniem a w konsekwencji długotrwałym prowadzeniem, toczyło się szereg postępowań sądowych w przedmiocie zasiedzenia poszczególnych udziałów w prawie własności ww. działki. Ostatecznie w wyniku postanowienia Sądu Najwyższego z dnia [...] listopada 2015 r. ([...]) oraz wydanym w jego następstwie postanowieniu Sądu Okręgowego w B. z dnia [...] kwietnia 2016 r. ([...]), uchylone zostały wcześniejsze postanowienia sądowe stwierdzające zasiedzenia, co skutkowało tym, że w wyniku ich prowadzenia nie uległ zmianie stan prawny ww. nieruchomości. Konsekwencją powyższego było to, że to dane z księgi wieczystej, a nie późniejsze orzeczenia sądowe, winny być podstawą ustalenia kręgu współwłaścicieli a w konsekwencji podatników podatku od nieruchomości. Mając na uwadze tak ustalony stan prawny spornej nieruchomości, zgodzić się należało z organami, że w świetle obowiązujących przepisów, w szczególności art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) i art. 3 ust. 4 u.p.o.l. obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciążył solidarnie na współwłaścicielach przedmiotu opodatkowania – osobach fizycznych: J. A., T. K., R. K., A. K. i K. K. Zaznaczyć przy tym należy, że podnoszona przez Skarżącego w skardze kwestia wielkości poszczególnych udziałów osób fizycznych w prawie własności, przy braku wyodrębnienia poszczególnych lokali mieszkalnych, nie mogła mieć wpływu na sposób opodatkowania spornej nieruchomości, bowiem art. 3 ust. 5 u.p.o.l. nie mógł mieć w sprawie zastosowania. Podkreślić należy, że z istoty solidarnego obowiązku podatkowego wynika, że wierzyciel (organ podatkowy) może żądać całości lub części świadczenia (uiszczenia należnego podatku) od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych, przy czym aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani (zob. art. 366 k.c. w zw. z art. 91 o.p.). Oznacza to, że decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego powinna być skierowana i doręczona wszystkim współwłaścicielom (będących jednocześnie podatnikami), którzy to ponoszą odpowiedzialność za całe zobowiązanie wynikające z takiej decyzji. Tym samym poszczególni współwłaściciele nie ponoszą odpowiedzialności podatkowej wyłącznie za swój udział w prawie własności (tak jak ma to miejsce przy wyodrębnione własności lokali) lecz za całość zobowiązania podatkowego. W błędzie pozostawał również Skarżący, kwestionując prawidłowość pominięcia wśród podatników Skarbu Państwa jako współwłaściciela spornej nieruchomości. Podkreślić należy, że z brzmienia cytowanego powyżej przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l. wynika wprost, że w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność (współwłasność) Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatnikami podatku od nieruchomości są posiadacze takich nieruchomości, nawet w sytuacji gdy posiadanie to nie wynika z żadnego tytułu prawnego. Z akt sprawy bezspornie wynika, że wyłącznymi posiadaczami spornej nieruchomości w 2011 r. były osoby fizyczne wskazane jako podatnicy podatku od nieruchomości. Skarb Państwa reprezentowany przez Prezydenta B. w żadnym zakresie nie objął w posiadanie będącego w jego współwłasności gruntu czy też budynku. Nie ma przy tym znaczenia, jak podnosi pełnomocnik Skarżącego w piśmie procesowym z dnia 17 października 2017 r., że Skarb Państwa nie przekazał formalnie komukolwiek przypadającego mu udziału w prawie własności. Wyłącznymi użytkownikami a w konsekwencji posiadaczami udziału Skarbu Państwa w prawie własności gruntu i budynków były osoby fizyczne wymienione w sentencji decyzji organu I instancji, a okoliczność, że posiadały ten udział bez żadnego tytułu prawnego, w świetle brzmienia art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l. nie miała wpływu na treść obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Dlatego też, zdaniem Sądu, zgodzić się należało z organami podatkowymi, że w realiach przedmiotowej sprawy obowiązek podatkowy ciążył wyłącznie na osobach fizycznych, będących współwłaścicielami spornej nieruchomości i jednocześnie współposiadaczami zależnymi bez tytułu prawnego, udziału w prawie własności przysługującemu Skarbowi Państwa. Zaznaczyć jedynie należy, że na mocy decyzji Wojewody P. z dnia [...] sierpnia 2012 r. udział Skarbu Państwa w prawie własności ww. nieruchomości nabyła z mocy prawa Gmina B. Podobnie należało ocenić zarzuty skargi dotyczące błędnego ustalenia stanu faktycznego w zakresie powierzchni użytkowej budynku o nr [...], w szczególności ustalenia jego prawidłowej wysokości oraz zakwalifikowania budynku o nr [...] jako budynku mieszkalnego, mimo iż nie wynikało to z zapisów ewidencji gruntów i budynków. Należy przede wszystkim wskazać, że w sprawie został przeprowadzony dowód z oględzin spornych budynków, położonych na działce przy ul. [...] w B. W dniu [...] czerwca 2012 r. przeprowadzono szczegółowe oględziny wszystkich pomieszczeń znajdujących się na spornej nieruchomości, w tym dokonano ich obmierzenia. W trakcie dokonywania poszczególnych czynności był obecny również pełnomocnik Skarżącego – p. T. K. Owszem, p. T. K. nie uczestniczył w pomiarach wszystkich pomieszczeń (ich użytkownicy nie wpuścili go do użytkowanych przez siebie pomieszczeń), jednakże okoliczność ta, w żadnym zakresie nie podważa wiarygodności dokonanych pomiarów. Żadna z osób biorących udział w oględzinach nie zgłaszała zastrzeżeń w zakresie poprawności dokonywanych pomiarów, dlatego też brak obecności pełnomocnika Skarżącego przy pomiarach pomieszczeń użytkowanych przez p. J. A. i jej córkę, nie może świadczyć o ich nierzetelności. Takim dowodem nie może być również, podnoszona w piśmie procesowym z dnia 17 października 2017 r. opinia biegłego z dnia [...] kwietnia 2017 r., wskazująca że wysokość dobudówki do budynku o nr [...] nie przekracza 1,80 m. wysokości. Wskazać bowiem należy, że z treści protokołu (karty nieponumerowane, akta organu I instancji) wynika jednoznacznie, że osoby przeprowadzające oględziny spornych budynków, zapisując powierzchnię użytkową budynków uwzględniały wysokość poszczególnych pomieszczeń. W odniesieniu do pomieszczeń, których wysokość przekraczała 2,20 m wyraźnie w protokole zapisywano "pomieszczenia w wysokości pow. 2,20 m", natomiast w odniesieniu do niższych pomieszczeń znajduje się zapis "po uwzględnieniu wysokości". Takie zapisy znajdują się m.in. w odniesieniu do budynków gospodarczych drewnianych (poz. 2 i 3 protokołu) znajdujących się w użytkowaniu państwa K. oraz kwestionowanych przez Skarżącego sieni przy budynku mieszkalnym o nr [...] (poz. 4 protokołu). Także w dalszych częściach protokołu wielokrotnie pojawia się sformułowanie "po uwzględ. wysok." co dowodzi, że oględziny nieruchomości zostały przeprowadzone w sposób szczegółowy, skrupulatny i zgodnie ze stanem rzeczywistym. Niewątpliwie tak przeprowadzony dowód z oględzin nieruchomości mógł stanowić podstawę ustaleń faktycznych w sprawie, w szczególności przyjęcia powierzchni użytkowej poszczególnych części budynków jako podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Brak jest również podstaw do kwestionowania zasadności opodatkowania budynku sklasyfikowanego w ewidencji jako budynek pozostały, stawką przewidzianą dla budynków mieszkalnych. Skoro ustalono, że zaspokaja on potrzeby mieszkaniowe współwłaścicieli nieruchomości, należało potraktować go dla celów podatkowych jako budynek mieszkalny, a nie "pozostały". Stąd wynika wskazywana przez Skarżącego rozbieżność między powierzchnią budynków mieszkalnych ujawnionych w ewidencji gruntów i budynków a powierzchnią przyjętą w zaskarżonej decyzją podatkowej. Podkreślić należy, że taki sposób opodatkowania wskazanego budynku był korzystny dla podatników, bowiem stawka podatku przewidziana dla budynków mieszkalnych jest kilkukrotnie niższa niż ta, przewidziana dla budynków pozostałych. Również za niezasadne należało ocenić zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego. Wbrew twierdzeniom skargi, w sprawie nie mogły być naruszone przepisy k.p.a, albowiem akt ten nie ma zastosowania w postępowaniach prowadzonych przez organy podatkowe. Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów postępowania, w szczególności nie dopatrzył się błędów w przeprowadzonym postępowaniu dowodowym przez organy I i II instancji. W ocenie Sądu w badanej sprawie organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne czynności dla prawidłowego i obiektywnego ustalenia podstawy opodatkowania, w odniesieniu do budynków stanowiących współwłasność Skarżącego, położonych na nieruchomości przy ul. [...] w B. Zasadniczym dowodem w sprawie były oględziny spornej nieruchomości i posadowionych na niej budynków, z którego to dowodu szczegółowo wynika przeznaczenie poszczególnych budynków oraz ich powierzchnia użytkowa, zmierzona z uwzględnieniem rzeczywistej wysokości poszczególnych pomieszczeń. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) skargę oddalono.