I SA/Bk 472/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 listopada 2019 r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2019 r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych wraz z należnymi odsetkami w podatku od towarów i usług za styczeń, sierpień i listopad 2016 r. oraz przybliżonych kwot nienależnie otrzymanych zwrotów podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2016 r. wraz z należnymi odsetkami oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. decyzją z [...] kwietnia 2019 r., Nr [...] określił A. S. (dalej: "Skarżący") przybliżone kwoty zobowiązań podatkowych wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w podatku od towarów i usług za styczeń, sierpień i listopad 2016 r., przybliżone kwoty nienależnie otrzymanych zwrotów podatku od towarów i usług, wraz z należnymi odsetkami za zwłokę za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2016 r. oraz orzekł o zabezpieczeniu na jego majątku przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w tym podatku oraz nienależnie otrzymanych kwot zwrotów podatku w łącznej wysokości 1.231.627 zł oraz kwot odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w łącznej wysokości 258.614 zł (łącznie 1.490.241 zł). Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając jej naruszenie art. 33 § 1, art. 191 w zw. z art. 33 § 4, art. 187 § 1 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 33 § 1 i 4, art. 210 § 4 w zw. z art. 124 i art. 33 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: "o.p."). Decyzją z [...] lipca 2019 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W ocenie organu, w sprawie uprawdopodobniono przy pomocy możliwych do przeprowadzenia środków dowodowych, że istnieje uzasadniona obawa niewykonania zobowiązań wynikających z przyszłej decyzji wymiarowej dotyczącej podatku od towarów i usług. Organ wskazał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że niektóre zaewidencjonowane przez Skarżącego faktury zakupowe nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a w konsekwencji mógł on nieprawidłowo rozliczać podatek od towarów i usług za wybrane okresy 2016 r. Organ zauważył, że równoznaczna z trwałym nieuiszczaniem zobowiązań podatkowych jest także sytuacja, w której zgromadzony w toku kontroli podatkowych materiał dowodowy wskazuje na wysokie prawdopodobieństwo posługiwania się przez podatnika fakturami niedokumenującymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Ponadto organ uznał, że za dokonaniem zabezpieczenia przemawiała sytuacja majątkowa Skarżącego, który, jak ustalono, jest współwłaścicielem wraz z W. S. (na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej) nieruchomości oznaczonej jako działka nr [...] o pow. 0,0767 ha położonej w P., gmina C., powiat b.i dla której prowadzona jest księga wieczysta nr [...]. Przybliżona wartość ww. nieruchomości to 545.000 zł, przy czym jest ona obciążona 2 hipotekami na łączną kwotę 750.000 zł (hipoteka umowna na kwotę 300.000 zł na rzecz Banku S. w B. oraz hipoteka umowa na kwotę 450.000 zł na rzecz Banku S. w B.). Ponadto Skarżący jest właścicielem następujących ruchomości : samochód ciężarowy F. rok produkcji 2009 (przybliżona wartość 13.000 zł), samochód osobowy C. rok produkcji 2012 (przybliżona wartość 33.000 zł), samochód ciężarowy I. rok produkcji 2011 (przybliżona wartość 35.000 zł), samochód osobowy T. rok produkcji 2011 (przybliżona wartość 75.000 zł). Dodatkowo jako majątek Skarżącego organ pierwszej instancji przyjął kwoty zwrotów na rachunek bankowy wykazane w deklaracjach VAT - 7 za grudzień 2018 r., styczeń i luty 2019 r. – w łącznej kwocie 104.907 zł, a także część zwrotów podatku od towarów i usług za październik i grudzień 2016 r. (w łącznej wysokości 42.302 zł). Organ obliczył, że wartość majątku Skarżącego wynosi łącznie 848.209 zł (wg. wyliczenia 545.000 zł+ 156.000 zł + 104.907 zł + 42.302 zł), przy czym jest to wartość wyliczona bez uwzględnienia wartości hipotek ustanowionych na ww. nieruchomości, natomiast po uwzględnieniu tego wartość ta jest dużo niższa i wynosi 98.209 zł (wg wyliczenia 848.209 zł - 750.000 zł). Organ stwierdził, że Skarżący dysponuje majątkiem którego realna wartość (98.209 zł) jest dużo niższa niż wysokość przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę (łącznie 1.490.241 zł). Dodatkowo, nawet bez uwzględnienia wartości ww. hipotek wyliczona wartość majątku (848.209 zł) jest dużo niższa niż łączna kwota, na jaką dokonano zabezpieczenia. Organ nie podzielił zarzutów odwołania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku pełnomocnik Skarżącego zarzucił decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj.: - art. 191 w zw. z art. 33 § 4 o.p. poprzez dowolne określenie przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego, w tym że okoliczność dokonywania przez podatnika zakupu od wskazanych w decyzji podmiotów uprawdopodabnia twierdzenie, że podatnik działał w złej wierze, świadomie odliczając podatek naliczony wykazany przez podmioty nierzetelne; - art. 187 § 1 w zw. z art. 180 § 1 i w zw. z art. 33 § 1 i 4 o.p. poprzez zaniechanie uprawdopodobnienia, że podatnik wiedział łub mógł wiedzieć w chwili zawierania transakcji, że jego dostawcy świadomie uczestniczyli w transakcjach o charakterze "karuzelowym", podczas gdy jednocześnie z materiału dowodowego wynika, że towar poddawany był przez podatnika procedurze eksportu, w tym eksportu detalicznego i brak jest jakichkolwiek dowodów wskazujących na powrót towaru na terytorium Polski; a ponadto poprzez zaniechanie niezbędnego zbadania stanu majątkowego podatnika w zakresie zmierzającym do ustalenia, czy zaistniała przesłanka uzasadnionej obawy, że zobowiązanie nie zostanie wykonane; - art. 210 § 4 w zw. z art. 124 i art. 33 § 1 i § 4 o.p. poprzez zaniechanie wyjaśnienia, w oparciu o jaki materiał dowodowy uprawdopodobniono, że podatnik wiedział, że jego kontrahenci świadomie uczestniczyli w transakcjach o charakterze "karuzeli podatkowej", przy jednoczesnym ustaleniu, że towar poddawany był procedurze eksportu, co może jedynie sugerować, że któryś z dostawców występujących na wcześniejszym etapie obrotu nierzetelnie regulował zobowiązania podatkowe, i co jednocześnie nie daje automatycznie podstaw do przyjęcia, że uprawdopodobniona została świadomość takiego stanu rzeczy Skarżącego. Nadto skarżonej decyzji pełnomocnik zarzucił naruszenie przepisów materialnego prawa podatkowego, tj. art. 33 § 1 o.p., poprzez jego błędne zastosowanie w stanie faktycznym, w którym nie wystąpiła uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Na tej podstawie pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu. Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji lub postanowień, Sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm. oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania sytuacja taka niewątpliwie nie zachodzi. Przechodząc do oceny podniesionych przez Stronę skarżącą zarzutów należy stwierdzić, że w ocenie Sądu nie naruszono wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, a tym samym te zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. W przedmiotowej sprawie, wbrew temu co twierdzi Skarżący, wystąpiły okoliczności, które wskazywały na to, że istniała uzasadniona obawa niewykonania przyszłych zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za wybrane okresy 2016 r. Te okoliczności to przede wszystkim : wysokie prawdopodobieństwo, że niektóre zaewidencjonowane przez Skarżącego faktury zakupowe mogły nie dokumentować rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W konsekwencji Skarżący mógł nieprawidłowo rozliczać podatek od towarów i usług za wybrane okresy 2016 r. Zauważyć ponadto należy, że wysokie prawdopodobieństwo posługiwania się przez Skarżącego fakturami niedokumenującymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych jest równoznaczne z trwałym nieuiszczaniem zobowiązań podatkowych - sytuacja majątkowa i finansowa Skarżącego, który dysponował majątkiem o realnej wartość 98.209 zł (wyliczono z uwzględnieniem wartości hipotek na nieruchomości dla której prowadzona jest księga wieczysta), czyli wielokrotnie niższej od łącznej kwoty na którą dokonano zabezpieczenia (1.490.241 zł). Co więcej, nawet bez uwzględnienia wartości ww. hipotek wartość majątku Skarżącego (848.209 zł) i tak była dużo niższa niż łączna kwota na jaką dokonano zabezpieczenia. W świetle powyższego, niezasadne są twierdzenia o tym jakoby brak było podstaw do dokonania zabezpieczenia. W przedmiotowej sprawie wystąpiły bowiem obiektywne przesłanki umożliwiające zabezpieczenie. Nie można zatem zgodzić się ze Skarżącym, że naruszono art. 33 § 1 O.p. W trakcie prowadzonego postępowania odniesiono się do sytuacji majątkowej Skarżącego, a rozważania w tym zakresie zawarto w zaskarżonej decyzji. Co więcej, jednym z argumentów przemawiającym za dokonaniem zabezpieczenia była właśnie sytuacja majątkowa Skarżącego, w szczególności w kontekście wysokości przybliżonych kwot należności przekraczających (wraz z odsetkami za zwłokę) kwotę 1,49 mln zł. Podkreślić należy, że przyjęta wartość ww. nieruchomości Skarżącego (545.000 zł - dane w oparciu o akt notarialny umowę sprzedaży z 2013 r.) była w pełni adekwatna. W skardze nie przedstawiono natomiast żadnych dowodów, z których wynikałoby, że wartość ww. nieruchomości znacząco wzrosła na przestrzeni kilku ostatnich lat. Podkreślić należy, że Skarżący w grudniu 2018 r. złożył oświadczenia ORD-HZ (o nieruchomościach oraz prawach majątkowych które mogą być przedmiotem hipoteki i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego), w którym to oświadczeniu wskazał, że wartość tej nieruchomości to 500.000 zł. W kontekście powyższego przyjęto zatem korzystniejszą dla Skarżącego wartość ww. nieruchomości. Należy także zauważyć, ze realna wartość majątku Skarżącego wynosiła 98.209 zł, czyli nie było to 1.276.928 zł (jaką wskazano w skardze). Przy czym wysokość hipotek przyjęto w oparciu o dane z księgi wieczystej [...], natomiast Skarżący nie przedstawił w tym zakresie żadnych konkretnych danych, z których wynikałoby że ta wysokość hipotek jest niższa. W tym miejscu należy zaznaczyć, że Skarżący poza ogólnymi sformułowaniami, nie przedstawił żadnych danych, które wskazywałyby, że jego sytuacja majątkowa i finansowa jest inna niż ta ustalona przez organy podatkowe. W tej sytuacji nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów, potwierdzających stanowisko Skarżącego, jeśli on sam nie dostarczał żadnych argumentów w tym zakresie. Ponadto łączna kwota na jaką dokonano zabezpieczenia wynosiła 1.490.241 zł a nie 1.231.627 zł (łączna kwota przybliżonych należności bez odsetek za zwłokę) jak sugeruje Skarżący (podobnie jak czynił to również w odwołaniu). Dodatkowo zgromadzony materiał wskazywał, że wykazane w deklaracjach VAT-7 kwoty zwrotów podatku od towarów i usług za październik, listopad oraz grudzień 2016 r. mogły zostać wykazane przez Skarżącego w kwotach wyższych od należnych. Z uwagi na powyższe zasadnie przyjęto, że ww. zwroty podatku (w całości łub w znacznej części) nie mogą (na potrzeby postępowania zabezpieczającego) stanowić majątku Skarżącego. Jako jego majątek przyjęto jedynie tą część zwrotów (dot. podatku od towarów i usług za październik i grudzień 2016 r. w łącznej wysokości 42.302 zł), których nie zakwestionowano. Należy jeszcze raz podkreślić, że Skarżący nie przedstawił dowodów, z których wynikałoby, że jego sytuacja majątkowa była inna, niż ta ustalona przez organy podatkowe. W świetle powyższego nie można zgodzić się z stwierdzeniem o zaniechaniu "niezbędnego zbadania stanu majątkowego" Skarżącego. Istotą postępowania zabezpieczającego nie jest precyzyjne wyliczenie kwot przyszłych należności, lecz przede wszystkim wykazanie, że wystąpiła uzasadniona obawa ich niewykonania. W postępowaniu zabezpieczającym wyliczone kwoty mają charakter przybliżony co oznacza, że mogą się różnić od tych zawartych w przyszłej decyzji wymiarowej. Należy podkreślić, że na etapie postępowania zabezpieczającego wystarczy uprawdopodobnić (za pomocą wszelkich argumentów), że doszło do naruszenia przepisów prawa podatkowego. Rolą postępowania zabezpieczającego nie jest ocenianie całości materiału dowodowego znajdującego się w aktach kontroli podatkowej czy też postępowania podatkowego. Organy podatkowe nie są także zobowiązane do przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego. Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie zgromadzony materiał dowodowy, w skład którego wchodziły m. in., materiały od innych organów podatkowych, czy też zeznania świadków wskazywał, że niektóre faktury wystawione na rzecz Skarżącego (przez różne podmioty) mogły nie odzwierciedlać rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a w konsekwencji Skarżący mógł nieprawidłowo rozliczać podatek od towarów i usług za wybrane okresy 2016 r. A zatem w przedmiotowej sprawie uprawdopodobniono możliwość wystąpienia potencjalnych nieprawidłowości. W świetle powyższego, niezasadne są zarzuty w tej materii zawarte w Skardze. W przedmiotowej sprawie przedstawiono argumenty, które wskazywały na możliwość wystąpienia nieprawidłowości w podatku od towarów i usług. Jeśli niektóre transakcje Skarżącego z jego kontrahentami mogły mieć fikcyjny charakter, to wysoce prawdopodobnym było, że Skarżący miał pełną świadomość co do charakteru tychże transakcji. A zatem mało prawdopodobne było, aby Skarżący był "nieświadomym uczestnikiem łańcucha dostaw". Z uwagi na powyższe chybiony jest zarzut jakoby należało również badać "świadomość" Skarżącego oraz to czy posiadał (lub czy też mógł posiadać) wiedzę w zakresie działalności jego kontrahentów na wcześniejszych etapach obrotu. Jednocześnie w przedmiotowej sprawie wyliczone kwoty należności miały charakter przybliżony i mogły różnić się od tych zawartych w przyszłej decyzji wymiarowej. Co więcej przedstawiono także metodę ich wyliczenia, a zatem nie określono ich w sposób "dowolny" czy też z pominięciem reguł procedury podatkowej. Ponadto niektóre zawarte w skardze twierdzenia dotyczące funkcjonowania samego Skarżącego (eksport towarów) czy też działania jego kontrahentów, jak również wywody dotyczące orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, odnoszą się do zagadnień ściśle związanych z wymiarem podatku i nie są związane z kwestią zabezpieczenia. Mając powyższe na uwadze niezasadne są więc zarzuty naruszenia art. 191 Ordynacji w zw. z art. 33 § 4 Ordynacji podatkowej, art. 187 § 1 w zw. z art. 180 § 1 iw zw. z art. 33 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej czy też art. 210 § 4 w zw. z art. 124 i art. 33 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe działały zgodnie z obowiązującym prawem. W ramach prowadzonego postępowania wskazano postawy prawne (wraz z niezbędnymi wyjaśnieniami), uzasadniono w sposób należyty i dostateczny przesłanki dokonania zabezpieczenia, a zaskarżona decyzja zawiera również pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Należy dodać, że podjęto niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrano cały dostępny materiał dowodowy (jako dowód dopuszczono wszystko co mogłoby przyczynić się do wyjaśnienia sprawy), które oceniono zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Wartość materiału dowodowego oceniono bezstronnie, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, a przede wszystkim z obowiązującymi przepisami. Poszczególne dowody rozpatrzono odrębnie, jak i we wzajemnej łączności, mając na uwadze całokształt sprawy. Nie była więc to ocena dowolna. Należy dodać, że postępowanie prowadzono w sposób bezstronny, zgodnie z obowiązującym prawem. Wskazano przy tym i uzasadniono argumenty jakimi kierowano się rozstrzygając sprawę. Pizy czym fakt, że ocena materiału doprowadziła organy podatkowe do odmiennych od oczekiwanych przez Skarżącego wniosków, nie świadczy o naruszeniu przepisów i braku obiektywizmu. Ponadto należy zauważyć, iż wskazane przez Skarżącego rozstrzygnięcia sądów administracyjnych zostały wydane w konkretnych stanach faktycznych i dlatego nie można ich wprost przekładać na realia niniejszej sprawy. Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji.