I SA/Bk 516/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj (spr.), Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi U(..) Spółki z o.o. w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia (...) września 2013 r., nr (...) w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie podatku od towarów i usług za lipiec 2009 r. oddala skargę. 1. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...].06.2013 r. dokonał U. Spółce z o.o. w Ł. (dalej powoływana także jako skarżąca Spółka) rozliczenia w podatku od towarów i usług za lipiec 2009 r. w sposób odmienny aniżeli zadeklarowano. Decyzja ta została doręczona pełnomocnikowi skarżącej Spółki w dniu [...] czerwca 2013 r. 2. Od ww. decyzji pełnomocnik Spółki w dniu [...] lipca 2013 r. wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w B. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. W uzasadnieniu wniosku, pełnomocnik Spółki wskazał, że w jego ocenie, sporna decyzja podatkowa nie została doręczona w sposób prawidłowy. Zarzucił, że Organ omyłkowo załączył w jednym liście dwie decyzje dotyczące, co prawda tego samego podatnika, ale odnoszące się do dwóch zupełnie różnych spraw - jednej dotyczącej straty w podatku dochodowym (od której strona nie zamierzała wnosić środka odwoławczego) oraz drugiej dotyczącej podatku od towarów i usług. W ocenie Skarżącego, decyzja jako indywidualny akt kończący postępowanie w danej instancji, w indywidualnej sprawie podatnika, winna zostać doręczona indywidualnie w sposób nie budzący wątpliwości. 3. Postanowieniem z dnia [...] września 2013 r., nr . Dyrektor Izby Skarbowej w B. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2013 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2009 r. W uzasadnieniu postanowienia Organ wskazał, że nie zostały spełnione przesłanki z art. 162 o.p., pozwalające na przywrócenie terminu do złożenia odwołania, w szczególności skarżąca strona nie uprawdopodobniła, że złożenie odwołania po ustawowym terminie nastąpiło bez jej winy. Wskazał, że okoliczność na którą powołuje się pełnomocnik Spółki (doręczenie dwóch decyzji w jednej kopercie) nie stanowiła przeszkody nie do przezwyciężenia w ustawowym złożeniu odwołania od decyzji organu I instancji w przedmiocie podatku od towarów i usług, albowiem analiza akt sprawy wskazuje, że w taki sposób było doręczanych pełnomocnikowi wiele rozstrzygnięć, w toczących się równocześnie dwóch postępowaniach przed organem kontroli skarbowej jak i organem odwoławczym. Mimo wielokrotnego doręczania dwóch pism w jednej kopercie (wezwań, postanowień, wcześniejszych decyzji) pełnomocnik Spółki nie kwestionował takiego sposobu ich doręczania. Zaznaczył także, że w każdym przypadku doręczenia dwóch pism w jednej kopercie, na zwrotnym potwierdzeniu odbioru były wskazywane rodzaje i numery pism, które się wewnątrz znajdują. Podobnie było także w spornej sytuacji, gdzie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej na zwrotnym potwierdzeniu odbioru wskazał "decyzja x 2" oraz wskazano dwa numery decyzji znajdujących się w kopercie. 4. Na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącej Spółki wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, w której wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Skarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: – art. 120 w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej powoływana jako o.p. poprzez wydanie przedmiotowego postanowienia w oparciu o wadliwie ustalony stan faktyczny, w szczególności uznanie, iż doszło do prawidłowego doręczenia decyzji, podczas gdy twierdzenie to nie znajduje podstaw w stanie faktycznym sprawy, albowiem decyzja nie została doręczona w indywidualnej sprawie podatnika lecz omyłkowo załączona w jednym liście z inną decyzją dotyczącą co prawda tego samego podatnika ale dotyczącą dwóch zupełnie różnych spraw; – art. 144 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, iż doszło do prawidłowego doręczenia decyzji, podczas gdy decyzja nie została doręczona w indywidualnej sprawie podatnika lecz omyłkowo załączona w jednym liście z wraz z inną decyzją dotyczącą co prawda tego samego podatnika ale dotyczącą dwóch zupełnie różnych spraw; – art. 228 § 1 pkt 2 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i wydanie postanowienia stwierdzającego, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu do jego wniesienia co skutkowało pozbawieniem Skarżącego prawa do rozparzenia jego odwołania, – art. 162 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i wydanie postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania co skutkowało pozbawieniem Skarżącego prawa do rozparzenia jego odwołania. 5. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B., podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 6. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej w skrócie jako: p.p.s.a.). W niniejszej sprawie Sąd stwierdza, że nie nastąpiło naruszenie przepisów, które dawałoby podstawę do uchylenia, czy stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia. 7. Na wstępie godzi się podnieść, że przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest wyłącznie postanowienie wydane w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji wydanej przez organ w pierwszej instancji. Jest ono postanowieniem formalnym, bo organ odmawiając przywrócenia terminu do wniesienia środka odwoławczego, zamyka drogę do merytorycznego rozpoznania sprawy. Ocena legalności tegoż rozstrzygnięcia ogranicza się więc wyłącznie do badania poprawności zastosowania przepisów postępowania podatkowego. 8. Zgodnie z art. 162 § 1 o.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Zatem dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie: 1) uchybienie terminowi, 2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, 3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz 4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany. Zdaniem Sądu, Organ odwoławczy właściwie ocenił wskazane przez Skarżącą przyczyny opóźnienia w wywiedzeniu odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...].06.2013 r. i słusznie uznał, że pełnomocnik skarżącej Spółki nie uprawdopodobnił należycie braku swej winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania. 9. Pełnomocnik skarżącej Spółki zarzucił nieprawidłowy sposób doręczenia decyzji organu I instancji, poprzez zamieszczenie jej w jednej kopercie razem z inną decyzją, dotyczącą co prawda tego samego podatnika, ale innego podatku, a mianowicie określenia straty w podatku dochodowym za 2009 r. Powyższe spowodowało, że pełnomocnik był przekonany, że korespondencja zawiera wyłącznie decyzję w przedmiocie straty w podatku dochodowym (od której nie zamierzał składać odwołania), co było bezpośrednią przyczyną późniejszego zapoznania się decyzją w przedmiocie VAT-u i złożenia po ustawowym terminie odwołania od tejże decyzji. Z powyższym zarzutem skargi nie sposób się zgodzić. 10. Wskazać przede wszystkim należy, że zawarte w o.p. przepisy o doręczeniach mają charakter gwarancyjny, a więc służą zapewnieniu stronie realizacji jej praw w toku toczącego się postępowania. Gwarancyjny charakter instytucji doręczenia oznacza, że tylko prawidłowe doręczenie, tzn. dokonane zgodne z zasadami określonymi w Rozdziale 5 Działu IV o.p. uzależnia skuteczność czynności podejmowanych przez organ. Skuteczność prawna czynności faktycznej doręczenia oznacza osiągnięcie przez nadawcę zamierzonego rezultatu, którym może być w szczególności, jak w warunkach niniejszej sprawy, wprowadzenie do obrotu prawnego aktu stosowania prawa, a dodatkowo również powstanie zobowiązania podatkowego. Skuteczność czynności doręczenia pisma wiąże się bezpośrednio również z tym, że data prawidłowego (skutecznego) doręczenia wyznacza początek biegu terminów procesowych. Jednocześnie w świetle utrwalonego orzecznictwa sądowego pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki jest dokumentem urzędowym, potwierdzającym fakt i datę doręczenia zgodnie z danymi na dokumencie tym umieszczonymi. Taki charakter zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki uzasadnia przyjęcie, że dokument ten korzysta z domniemania prawdziwości (por. choćby wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2008r., sygn. akt II GSK 555/08, postanowienie NSA z dnia 31 marca 2010r., sygn. akt I FSK 1929/09). 11. W okolicznościach niniejszej sprawy, w ocenie Sądu, doręczenie decyzji Organu I instancji z dnia [...].06.2013 r. w przedmiocie podatku VAT nastąpiło w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami. Korespondencja kierowana do skarżącej Spółki jako strony postępowania podatkowego, z uwagi że była w postępowaniu reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, była skierowana zgodnie z art. 145 § 2 o.p. do pełnomocnika. Korespondencja zawierająca powyższą decyzję została zaadresowana na właściwy adres, jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru została doręczona w dniu [...].06.2013 r. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru widnieje podpis pracownika kancelarii pełnomocnika oraz przystawiona jest pieczęć tejże kancelarii. Jednocześnie, co należy szczególnie podkreślić, ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika, że w kopercie znajdowały się dwie decyzje o określonych numerach z dnia [...].06.2013 r., jedna o nr [...]. i druga o nr [...] (k. 131/ 1 akt adm.). W ocenie Sądu, powyższe okoliczności jednoznacznie wskazują, czego nie kwestionowała strona skarżąca, że w kopercie doręczonej na adres pełnomocnika w dniu [...].06.2013 r. znajdowały się dwie decyzje. Przyjąć zatem należało, że adresat decyzji miał możliwości zapoznania się z ich treścią już w dniu[...].06.2013 r. i od tej daty należy liczyć 14 dniowy termin na złożenie odwołania. Niezrozumiałym są zarzuty skargi, jakoby załączenie w jednej kopercie dwóch decyzji adresowanych do podatnika było omyłką Organu i stanowiło naruszenie zasad doręczania korespondencji. Okoliczności sprawy wskazują, że Organ I instancji celowo umieścił w jednej kopercie dwie decyzje podatkowe, co jednoznacznie wynika, że zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki. Jednocześnie wskazać należy, że o.p. nie przewiduje konieczności odrębnego doręczenia stronie każdej z kilku decyzji wydanych w różnych postępowaniach podatkowych. Organ podatkowy może, zatem doręczyć wiele decyzji w jednej kopercie, powinien jednak zaznaczyć (co uczynił w niniejszej sprawie), jakie przesyła pisma na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. Podkreślić należy, że zakwestionowana przez skarżącą stronę praktyka doręczania różnych pism w jednej kopercie, nie była obca pełnomocnikowi skarżącej Spółki w niniejszej sprawie. Z akt sprawy wynika, że Organ I jak i II instancji, z uwagi, że wobec skarżącej Spółki toczyły się jednocześnie dwa postępowania podatkowe oparte na tym samym stanie faktycznym, wielokrotnie wysyłał do pełnomocnika w jednej kopercie dwa pisma np. decyzje z dnia [...].10.2012 r., jedną w przedmiocie podatku VAT za lipiec 2009 r. i drugą w przedmiocie straty za 2009 r. Pełnomocnik wówczas złożył odwołania od obu decyzji, co dowodzi, że akceptował przyjęty przez Organ sposób doręczania korespondencji. W ocenie Sądu przyjęty w niniejszej sprawie sposób doręczania korespondencji (kilka pism w jednej kopercie) nie tylko nie narusza przepisów o.p., ale również koresponduje z zasadą ekonomiki i szybkości postępowania. Taka praktyka w istotny sposób zmniejsza koszty prowadzonych postępowań, nie wpływając przy tym w negatywny sposób na prawa stron postępowania, wynikających z przepisów o.p. Tym samym, w realiach niniejszej sprawy, nie można mówić o nieprawidłowym doręczeniu decyzji z dnia [...].06.2013 r. w przedmiocie podatku VAT za lipiec 2009 r. 12. Zdaniem sądu, Organ odwoławczy właściwie również ocenił wskazane przez pełnomocnika skarżącej Spółki przyczyny opóźnienia w wywiedzeniu odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...].06.2013 r. i słusznie uznał, że pełnomocnik nie uprawdopodobnił należycie braku swej winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania. Kryterium braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony zachowania szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie terminu nie jest więc dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa (vide: pogląd przytoczony w Komentarzu do Kodeksu postępowania administracyjnego autorstwa B. Adamiak i J. Borkowskiego, Wydawnictwa C. H. Becka, Warszawa 2005, Wydanie 7, str. 334). Przy rozpatrywaniu tego rodzaju sytuacji należy stosować obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy oraz oceniać w kategoriach zachowania przez zainteresowanego reguł starannego działania, a w odniesieniu do osób, które z racji wykonywanego zawodu występują jako pełnomocnicy stron przyjąć, że są one zobowiązane do szczególnej staranności przy wykonywaniu powierzonego zlecenia, a zatem ocena, czy dochowali reguł starannego działania winna być dokonywana w oparciu o odpowiednio wysokie kryteria (zob. wyrok NSA z 20.09.2012 r., I FSK 1531/11). Przedstawione we wniosku o przywrócenie terminu jak i w skardze okoliczności związane z procedurą otwierania listów i ich rejestracją w zeszycie korespondencji, w żadnej sposób nie usprawiedliwiają pełnomocnika w tym, że z opóźnieniem zapoznał się z treścią decyzji dotyczącej określania skarżącej Spółce zobowiązania w podatku VAT za lipiec 2009 r. Sporna decyzja została doręczona w sposób prawidłowy, zaś zaniedbanie czy niefrasobliwość zatrudnionego w kancelarii pracownika, bezpośrednio obciążają profesjonalnego pełnomocnika, jako osobę, od której należy wymagać szczególnej dbałości nie tylko o własne interesy, ale również interesy swoich mocodawców. Zgodzić się zatem należało z Organem, że strona skarżąca nie wykazała, aby dochowała należytej staranności oraz nie uprawdopodobniła, że przeszkoda w dochowaniu terminu do złożenia odwołania była od tej staranności niezależna. Tym samym brak było podstaw prawnych do przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji z dnia [...].06.2013 r. 13. Reasumując, w ocenie Sądu, podczas wydawania zaskarżonego postanowienia nie doszło do naruszenia obowiązujących przepisów prawa, które mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania, a to skutkuje koniecznością oddalenia skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.