I SA/Bk 536/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi A. P. Przedsiębiortwo Handlowo-Usługowe w A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] września 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży krajanki tytoniowej bez znaków akcyzy i opłaconego podatku akcyzowego za m-ce IV i V 2012 r. oddala skargę Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w B. z [...] września 2013 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z [...] czerwca 2013 r. nr [...], w której określono A. P.-J. (dalej jako Skarżąca) wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym za kwiecień i maj 2012 r. w łącznej kwocie 25.241,00 zł. Rozstrzygnięcia te były efektem postępowania podatkowego wszczętego postanowieniem z 29 marca 2013 r. na skutek kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec PHU A. P.-J. w A. w dniach 12-25 lutego 2013 r. Odwołując się do art. 8 ust. 2 pkt 4 i art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, Dz. U. z 2011 r. nr 108, poz. 626 ze zm. (w dalszej części uzasadnienia: "u.p.a.") Dyrektor Izby Celnej potwierdził, że Skarżąca stała się podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu nabywania i posiadania wyrobu akcyzowego w postaci tytoniu do palenia o nazwie handlowej "C" znajdującego się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, od którego na wcześniejszym etapie obrotu akcyza nie została zapłacona, co jego zdaniem wykazało postępowanie kontrolne i podatkowe. Organ wskazał, że w latach 2010-2012 Skarżąca prowadziła sprzedaż wyrobów tytoniowych w 5 punktach położonych w A. i L. W trakcie kontroli przeprowadzonej w jednym z tych punktów - kiosk RUCH w A. - stwierdzono na jego stanie towar o nazwie handlowej "C" bez polskich znaków akcyzy. Badania laboratoryjne próbki towaru, przeprowadzone przez Izbę Celną w B. Wydział Laboratorium Celne wykazały, że badana próbka jest krajanką w postaci tytoniu krojonego w paski - tytoniem do palenia. Zdaniem laboratorium zgodnie z Taryfą Celną przedmiotowy towar (krajanka tytoniowa) będący tytoniem do palenia należy klasyfikować do pozycji 2403 19 i jest on wyrobem akcyzowym podlegającym przepisom u.p.a. (art. 98 ust. 5 pkt 1). W sprawie stwierdzono, że w kwietniu i maju 2012 r. Skarżąca kupiła od firmy "T. N. D. R." w B. 44 kg wyrobu o nazwie "C", będącego w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym tytoniem do palenia i wprowadziła go do sprzedaży. Z wyjaśnień złożonych przez Skarżącą i D. R. wynika, że od tytoniu do palenia o nazwie handlowej "C" nie został zapłacony podatek akcyzowy. Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Celnej uznał, że organ pierwszej instancji prawidłowo określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu posiadania tytoniu do palenia o nazwie handlowej "C". W skardze do Sądu Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji podnosząc zarzuty: 1) naruszenia art. 210 § 1 pkt 3 i 6 oraz art. 210 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. - dalej: "o.p."), poprzez zaniechanie wyjaśnienia przesłanek uznania za tytoń do palenia towaru "C", kupionego w kwietniu 2012 r. od firmy "T. N." D. R.; 2) naruszenia art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 o.p., przez dowolne uznanie, że Skarżąca wprowadziła do obrotu tytoń do palenia pod nazwą "C"; 3) bezzasadnego zastosowania art. 4, art. 5, art. 21 § 1 pkt 1 oraz § 3, art. 47 § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1, 3 i 4 oraz art. 207 o.p.; 4) bezzasadnego zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 10 ust. 1 i 10, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1, art. 21 ust. 1, art. 98 ust. 1, art. 99 ust. 9 u.p.a. W uzasadnieniu postawionych zarzutów Skarżąca wskazał, że nie odniesiono się do jej zastrzeżeń wniesionych do protokołu kontroli. Powołano się ponadto na wyniki badania laboratoryjnego przeprowadzonego w innym postępowaniu, z którymi skarżąca konsekwentnie nie zgadza się. Skarżąca podkreśliła, że nabyła od D. R. towar o nazwie "C" a nie krajankę tytoniową. Jeśli zaś przyjąć, że "C" powinna być opodatkowana akcyzą, to obowiązek ten obciążą Pana D. R. W odpowiedzi na skargę organ, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest bezzasadna. Spór w sprawie dotyczy określenia wobec Skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia i posiadania wyrobu akcyzowego - tytoniu do palenia - od którego nie została zapłacona akcyza. Skarżąca kwestionuje zakwalifikowanie nabytego przez nią towaru o nazwie "C" jako krajanki tytoniowej. Wskazuje ponadto na uchybienia w przeprowadzonym postępowaniu. Podważa również obciążenie jej akcyzą podnosząc, że podatek ten powinien obciążać podmiot, od którego nabyła towar. Zdaniem Sądu nie można przyznać Skarżącej racji w żadnej z ww. kwestii. Postępowanie podatkowe w rozpatrywanej sprawie zostało wszczęte w związku z kontrolą podatkową przeprowadzą wobec Skarżącej w dniach 12 lutego 2013 r. - 25 lutego 2013 r., której przedmiotem była rzetelność deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowość obliczania i wpłacania podatków od wyrobów tytoniowych za okres od 1 stycznia 2010 r. do 12 lutego 2013 r. Do akt kontroli podatkowej włączono: protokół z czynności kontrolnych przeprowadzonych 21 września 2012 r. w PHU A. P. - J. kiosk "RUCH" ul. [...] w A., pokwitowanie z 21 września 2012 r. zajęcia do sprawy karnej skarbowej 2 opakowań po 0,5 kg wyrobu o nazwie "C" oraz sprawozdanie z badań próbki 0,5 kg tego wyrobu, pozyskane w wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych 21 września 2012 r. Z kontroli podatkowej przeprowadzonej od 12 lutego 2013 r. do 25 lutego 2013 r. sporządzony został protokół. Przeprowadzone postępowanie wykazało, że Skarżąca nabyła od firmy "T. N. D. R." 44 kg towaru o nazwie "C", stanowiącego wyrób akcyzowy - tytoń do palenia, za który uznaje się stosownie do art. 98 ust. 5 pkt 1 u.p.a. tytoń, który został pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany w postaci bloków oraz nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego. Kwalifikacja wskazanego towaru jest wynikiem badań laboratoryjnych przeprowadzonych przez Izbę Celną w B. Wydział Laboratorium Celne. Badanie to, choć wykonane w innym postępowaniu kontrolnym, może stanowić podstawę ustaleń w niniejszej sprawie. Ordynacja podatkowa przewiduje otwarty system środków dowodowych, którymi organy mogą się posługiwać w ustalaniu faktów. Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.). Zgodnie z art. 181 o.p., dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Badania laboratoryjne przeprowadzone w innym postępowaniu kontrolnym mogły zatem stanowić podstawę ustaleń podjętych przez organy w tej sprawie. Skarżąca nie zakwestionowała skutecznie wyników tych badań. Nie ma przy tym żadnych wątpliwości, że próbka poddana badaniu pochodzi z dostaw zrealizowanych przez Skarżącą w kwietniu i maju 2012 r. od D. R. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "T. N.", który był zresztą jej jednym dostawcą wyrobu o nazwie "C". Wskazać ponadto należy, że Skarżąca podpisała bez zastrzeżeń protokół z czynności kontrolnych przeprowadzonych 21 września 2012 r. w punkcie - kiosk RUCH w A. Podczas tej kontroli zabezpieczono dwa opakowania po 500g towaru o nazwie "C". Strona nie kwestionowała, że towar o takiej nazwie nabyła od D. R. W aktach znajdują się faktury VAT dokumentujące transakcje nabycia "C" w kwietniu i maju 2012 r. Powyższe nie daje podstaw do uwzględnienia zarzutu dowolnego uznania, że Skarżąca wprowadziła do obrotu tytoń do palenia pod nazwą "C". Pozbawiony podstaw jest również zarzut zaniechania wyjaśnienia przesłanek uznania za tytoń do palenia towaru "C", kupionego od firmy "T. N.". Organy wyraźnie wskazały, dlaczego przedmiotowy towar uznany został za tytoń do palenia. Ponadto, dokumenty znajdujące się w aktach sprawy nie potwierdzają, że organ nie odniósł się do zastrzeżeń Skarżącej złożonych do protokołu z kontroli z 27 lutego 2013 r. W piśmie z 22 marca 2013 r. organ I instancji ustosunkował się do zarzutów sformułowanych wobec ustaleń tego protokołu. W rozpatrywanej sprawie organy ustaliły ponad wszelką wątpliwość, że od tytoniu do palenia o nazwie handlowej "C" nie został zapłacony podatek akcyzowy. Potwierdziła to Skarżąca oraz przesłuchany w charakterze świadka D. R. - właściciel firmy "T. N.". W aktach znajduje się ponadto wyrok Sądu Rejonowego w A. II Wydział Karny sygn. akt II [...] z [...] grudnia 2012 r., w którym Sąd ten udzielił Skarżącej zezwolenia na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności za czyn polegający na tym, że w dniu [...] września 2012 r. w Kiosku RUCH w A. sprzedawała wyprodukowany poza składem podatkowym towar w postaci 1 kg tytoniu do palenia bez ich uprzedniego oznaczenia znakami akcyzy. W tak ustalonych okolicznościach faktycznych organy miały pełne prawo uznać Skarżącą za podatnika podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.a. Przedmiotem opodatkowania akcyzą w myśl postanowień art. 8 ust. 1 u.p.a. są takie czynności jak: 1) produkcja wyrobów akcyzowych; 2) wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego; 3) import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów; 4) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego; 5) wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3; 6) wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów. Jednocześnie przewidziano, co jest istotne w rozpatrywanej sprawie, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony (art. 8 ust. 2 pkt 4 u.p.a.). Stosownie do art. 10 ust. 10 u.p.a., obowiązek podatkowy z tytułu nabycia lub posiadania wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 4, powstaje z dniem nabycia lub wejścia w posiadanie tych wyrobów, z zastrzeżeniem ust. 11, które w sprawie nie ma zastosowania. Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.a., podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot nabywający lub posiadający wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. Ustalenie, że Skarżąca znalazła się w posiadaniu tytoniu do palenia, od którego to wyrobu nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, uzasadniało -w świetle przywołanych przepisów - obciążenie jej osoby obowiązkiem zapłaty akcyzy w wysokości wynikającej z zaskarżonych decyzji. W tym stanie rzeczy Sąd za niezasadne uznał zarzuty naruszenia art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 10 ust. 1 i 10, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1, art. 21 ust. 1, art. 98 ust. 1, art. 99 ust. 9 u.p.a. W związku z całkowitą niezasadnością zarzutów skargi, uznając że skarżone decyzje odpowiadają prawu, Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).