I SA/Bk 561/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 31 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi M. S. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające jego wydanie postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B[...] z dnia [...].01.2017 r. nr [...], 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej M. S. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego W dniu [...] października 2016 r. M. S. złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, w którym wskazała, że jest Członkiem Zarządu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka"). Spółka w celu poprawy wyników finansowych ma zamiar wprowadzić program motywacyjny dla Członków Zarządu polegający na przyznaniu im opcji uprawniających do warunkowej wypłaty pieniężnej, która będzie uzależniona od wartości instrumentu bazowego, jakim będzie uzyskany przez Spółkę zysk rozumiany jako EBITDA w danym okresie rozliczeniowym (dalej: "Program"). Celem wprowadzenia Programu jest stworzenie dodatkowego systemu motywacyjnego dla członków Zarządu Spółki - prowadzącego do zwiększenia zaangażowania tych osób w pracę na rzecz Spółki - co ma przełożyć się na wzrost jej wartości w perspektywie długoterminowej. Ponadto wprowadzenie Programu ma doprowadzić do pogłębienia związku Członków Zarządu ze Spółką. Program będzie prowadzony przez 3 lata. Przystąpienie do Programu będzie miało charakter dobrowolny i będzie wymagać zawarcia umowy ze Spółką. Program będzie funkcjonować na zasadach określonych w regulaminie Programu (dalej: "Regulamin"), który będzie też integralną częścią umowy. Wnioskodawca wykonuje swoje obowiązki na podstawie powołania na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki. Ponadto pomiędzy Członkiem Zarządu a Spółką została zawarta umowa o pracę. Wnioskodawca nie posiada udziałów w kapitale zakładowym Spółki. Planuje się przyjąć Regulamin, zgodnie z którym każda z osób uprawnionych (uczestników) będzie nabywała warunkowe prawo majątkowe do określonej wypłaty pieniężnej (dalej: "Opcja") za cenę 1 zł, uzależnione od wystąpienia określonej wartości instrumentu bazowego, jakim jest uzyskany przez Spółkę zysk, rozumiany jako EBITDA, w danym okresie rozliczeniowym. Po zakończeniu okresu rozliczeniowego, każdy z uczestników będzie uprawniony do realizacji swojego prawa wynikającego z posiadanych Opcji. Warunkiem realizacji Opcji będzie uzyskanie przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym określonego w Programie poziomu zysku rozumianego jako EBITDA, czyli instrumentu bazowego. Realizacja prawa wynikającego z Opcji, będzie dokonywana poprzez wypłatę określonej kwoty osobie uprawnionej po Dacie Wymagalności powstającej co do zasady na moment podjęcia uchwały Zgromadzenia Wspólników o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za rok obrotowy, którego ta wypłata dotyczy. Na Datę Wymagalności powstaje roszczenie ze strony osoby uprawnionej o wypłatę środków pieniężnych. Opcja będzie prawem zbywalnym. Nabywca wstępuje w prawa i obowiązki uczestnika Programu. W przypadku zbycia Opcji, Spółka będzie zobowiązana do wykonania praw z Opcji wobec każdoczesnego jej właściciela, na zasadach określonych w Regulaminie. W związku z powyższym opisem Skarżąca sformułowała następujące pytania z zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych: 1) Czy ewentualne przysporzenie majątkowe, tj. świadczenie pieniężne z tytułu realizacji Opcji, jakie otrzyma Wnioskodawca w przypadku ziszczenia się warunków opisanych w Regulaminie Programu należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, który to powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach wynikających z art. 17 ust. 1b, art. 30b ust. 1 i art. 30b ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT? 2) Czy za datę powstania przychodu z tytułu realizacji Opcji uważa się moment realizacji tych praw, tj. w momencie powstania roszczenia o wypłatę środków pieniężnych przypadającą na Datę Wymagalności? Na podstawie otrzymanej od Ministra Rozwoju i Finansów opinii z dnia [...] stycznia 2017 r., z której wynika, że w zakresie elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być one przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U., z 2017 r. poz. 201 ze zm. - dalej: "o.p."), Dyrektor Izby Skarbowej w B. , działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, wydał postanowienie z dnia [...] stycznia 2017 r. znak [...] odmawiające wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 165a § 1 w zw. z art. 14h, art. 14b § 5b w zw. z art. 14b § 5c o.p. Zaskarżonym do Sądu postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...], Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia Skarżącej, utrzymał w mocy ww. rozstrzygnięcie wydane w pierwszej instancji. W skardze złożonej do tut. Sądu pełnomocnik Skarżącej zarzucił naruszenie art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 5b oraz art. 14b § 5c w zw. z art. 119a oraz art. 119b § 1 pkt 1 i 5 o.p., poprzez nieuzasadnioną odmowę wszczęcia postępowania, jak też art. 2a o.p. poprzez rozstrzyganie niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na niekorzyść podatnika. Autor skargi wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i o zasądzenie kosztów postępowania sądowego zgodnie z właściwymi przepisami. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. Podczas rozprawy w dniu 31 sierpnia 2017 r. pełnomocnik podniósł dodatkowo zarzut naruszenia art. 165a § 1 w zw. z art. 14d § 2 w zw. z art. 152a § 1 w zw. z art. 14o o.p., poprzez odmowę wszczęcia postępowania po wydaniu interpretacji indywidualnej w trybie przepisu art. 14o o.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zasadny okazał się zarzut naruszenia art. 165a § 1 w zw. z art. 14d § 2 w zw. z art. 152a § 1 w zw. z art. 14o o.p. Zgodnie z treścią art. 14d § 1 o.p. interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4. Stosownie zaś do art. 14d § 2 o.p., w przypadku doręczenia interpretacji indywidualnej za pomocą środków komunikacji elektronicznej interpretację indywidualną uważa się za wydaną z zachowaniem terminu, o którym mowa w § 1, jeżeli zawiadomienie, o którym mowa w art. 152a § 1, zostało przesłane przed upływem tego terminu. Z kolei, w myśl art. 152a § 1 o.p., w celu doręczenia pisma w formie dokumentu elektronicznego organ podatkowy przesyła na adres elektroniczny adresata zawiadomienie zawierające: 1) informację, że adresat może odebrać pismo w formie dokumentu elektronicznego; 2) wskazanie adresu elektronicznego, z którego adresat może pobrać pismo i pod którym powinien dokonać potwierdzenia doręczenia pisma; 3) pouczenie dotyczące sposobu odbioru pisma, a w szczególności sposobu identyfikacji pod wskazanym adresem elektronicznym w systemie teleinformatycznym organu podatkowego, oraz informację o wymogu podpisania urzędowego poświadczenia odbioru w określony sposób. W razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d o.p. ustawodawca przewidział fikcję prawną wydania interpretacji indywidualnej w całości uznającej za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, tj. instytucję tzw. milczącej interpretacji. W takim przypadku uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie (art. 14o § 1 o.p.). Powyższe oznacza, że w sytuacji, jeśli organ nie wyda interpretacji lub postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w przewidzianym przepisami prawa terminie, do obrotu prawnego wejdzie milcząca interpretacja. Odnosząc treść przywołanych przepisów do okoliczności wynikających z akt sprawy należy zauważyć, że Skarżąca złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w dniu [...] października 2016 r. Działający w jej imieniu pełnomocnik zwrócił się do doręczenie za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskazał adres elektroniczny do doręczeń. Postanowieniem datowanym na [...] stycznia 2017 r. organ interpretacyjny odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Informacja o wydaniu postanowienia wpłynęła na skrzynkę ePUAP pełnomocnika [...] stycznia 2017 r. Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania zostało zatem wydane po upływie trzymiesięcznego terminu, o którym mowa w art. 14d § 2 w zw. z art. 14d § 1 o.p. Zawiadomienie, o którym mowa w art. 152a § 1 o.p. zostało przesłane w dacie kiedy upłynął już termin do wydania interpretacji indywidualnej. Wobec powyższego w rozpoznawanej sprawie doszło do sytuacji, o której mowa w art. 14o § 1 o.p. Dlatego też orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369). O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 4 tej ustawy.