I SA/Bk 62/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Justyna Siemieniako, Sędziowie sędzia WSA Marcin Kojło (spr.), sędzia WSA Barbara Romanczuk, Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 maja 2026 r. sprawy ze skargi U. F. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 18 grudnia 2025 r. nr 2001-IOD.601.4.2025 w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku z 22.08.2025 nr 318000-CKK3-1.4102.1.2023, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku na rzecz skarżącej U. F. kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku (dalej: "Naczelnik PUCS") decyzją z 22 sierpnia 2025 r., nr 318000-CKK3-1.4102.1.2023 po przeprowadzeniu postępowania z wniosku o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Białymstoku (dalej: Dyrektor UKS) nr UKS2091/W3P2/42/12/12/23/028 z dnia 23 kwietnia 2013 r. określającą U. F. (dalej: "skarżąca") zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., odmówił uchylenia ww. decyzji. Organ ten nie stwierdził wystąpienia przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm. - dalej w skrócie "o.p.") sprowadzającej się do tego, że strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Zdaniem Naczelnika PUCS, w toku postępowania kontrolnego przeprowadzonego przez Dyrektora UKS w Białymstoku, zgodnie z przepisami należało kierować korespondencję do skarżącej na aktualnie zgłoszony adres zamieszkania i zameldowania, tj.: ul. [...], a nie jak wskazano we wniosku o wznowienie postępowania – na adres do korespondencji: ul. [...], będący jednocześnie adresem prowadzenia działalności gospodarczej strony, podany w zgłoszeniu aktualizacyjnym. Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (DIAS) w Białymstoku decyzją z 18 grudnia 2025 r. nr 2001-IOD.601.4.2025 utrzymał w mocy decyzję Naczelnika PUCS. Z uzasadnienia decyzji i z akt sprawy wynika, że na podstawie postanowienia Dyrektora UKS w Białymstoku z 2 sierpnia 2012 r. doręczonego w sposób zastępczy z dniem 18 września 2012 r. przeprowadzono wobec U. U. (obecnie F.) postępowanie kontrolne w zakresie m.in. rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. W dniu 23 kwietnia 2013 r. ww. organ wydał decyzję, w której określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w wysokości 2.180.742,00 zł (doręczona również w trybie zastępczym). Od przedmiotowej decyzji nie wniesiono odwołania, w związku z czym z dniem 28 maja 2013 r. decyzja ta stała się ostateczna. DIAS podkreślił, że kwestia doręczania pism w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego adresowanych do skarżącej była przedmiotem postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora UKS w Białymstoku z 23 kwietnia 2013 r. Pismem z 9 grudnia 2015 r. pełnomocnik strony (ówcześnie Adwokat J. K.) skierował do Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku wniosek o stwierdzenie nieważności ww. decyzji ostatecznej oraz wniosek o wznowienie postępowania zakończonego tą decyzją. Dyrektor Izby Skarbowej w Białymstoku przesłał przedmiotowe wnioski do Dyrektora UKS. We wniosku o stwierdzenie nieważności pełnomocnik strony powoływał, że zastosowanie tej instytucji w zakresie ww. decyzji jest zasadne m.in. z uwagi na treść przepisu art. 247 § 1 pkt 3 o.p., podnosząc, że została wydana z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 § 1 o.p., co miało przejawiać się m.in. w doręczaniu pism w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego adresowanych do skarżącej na niewłaściwy adres. Dyrektor UKS w Białymstoku decyzją z 10 czerwca 2016 r. odmówił stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej z 23 kwietnia 2013 r. a decyzją z 22 września 2016 r. utrzymał tę decyzję w mocy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z 7 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 1164/16 skargę na tę decyzję oddalił. WSA w swoim rozstrzygnięciu rozpatrywał kwestie związane z prawidłowością doręczania pism kierowanych do strony w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego. Od wyroku tego została wniesiona skarga kasacyjna, po rozpatrzeniu której Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 1 sierpnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1676/17 również tę skargę oddalił. Następnie DIAS wskazał, że naczelną zasadą postępowania podatkowego jest zasada trwałości decyzji ostatecznych, która ma na celu nie tylko ochronę praw nabytych strony, ale też w ogóle porządku prawnego. Zdaniem DIAS, w sprawie nie wystąpiła przesłanka z art. 240 § 1 pkt 4 o.p. Organ wskazał, że Dyrektor UKS przed wszczęciem postępowania kontrolnego, w celu pozyskania informacji na temat strony, które mogły mieć znaczenie przy ocenie zasadności wszczęcia postępowania kontrolnego zwrócił się pismem z 28 czerwca 2012 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów o wszelkie dane strony, w tym dane adresowe. W odpowiedzi zawartej w piśmie z 6 sierpnia 2012 r. ww. organ poinformował, że skarżąca figuruje w ewidencji Urzędu pod adresem zamieszkania; ul. [...] oraz, że adres ten został zaznaczony jako adres do korespondencji. Ponadto ww. organ przesłał kserokopie deklaracji VAT-7 za miesiące październik, listopad i grudzień 2011 r., w których w punkcie B.2 jako adres siedziby/adres zamieszkania sama strona wykazała adres: ul. [...], czyli zgodny z podanym w ewidencji Urzędu. Na ten adres organ wysłał zawiadomienie o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego, a następnie postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego. Zawiadomienie zostało wysłane w dniu 3 sierpnia 2012 r. i zostało uznane za doręczone z dniem 24 sierpnia 2012 r. w trybie zastępczym, o którym mowa w art. 150 § 1 i 2 o.p. Natomiast postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego zostało wysłane w dniu 28 sierpnia 2012 r. i doręczone z dniem 18 września 2012 r., również w tym trybie. Korespondencja kierowana w toku tego postępowania i decyzja je kończąca były wysyłane na ten sam adres zamieszkania strony. DIAS wskazał na następujące dowody: (-) pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów z 30 grudnia 2015 r. dotyczące postępowania zabezpieczającego i egzekucyjnego wraz z załącznikami; jednym z tych załączników jest pismo z I. SA Centrum Operacyjnej Obsługi Klienta z 9 kwietnia 2013 r., z którego wynika, że Bank ten w 2013 r. prowadził rachunki bankowe, których posiadaczem była skarżąca figurująca pod adresem: ul. [...]; kolejnym z załączników jest raport inspektora Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów z 6 grudnia 2012 r. z czynności doręczenia decyzji i dokonania zabezpieczenia z 5 grudnia 2012 r., z którego wynika m.in., że 1) zobowiązana U. U. wyszła za mąż około 5 lat temu za Rosjanina i prawdopodobnie mieszka w Moskwie, 2) od pogrzebu ojca, tj. od 2010 r. nikt jej nie widział w miejscu zameldowania to znaczy przy ulicy [...], 3) w bazie POLTAX tut. Urzędu figuruje tylko adres [...] jako adres zameldowania i zamieszkania; (-) pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów z 20 stycznia 2016 r. informujące, że w Centralnym Rejestrze Podmiotów - Krajowej Ewidencji Podatników CRP KEP skarżąca figuruje jako osoba nieprowadząca samodzielnej działalności gospodarczej z adresem zamieszkania: [...], zaktualizowanym na podstawie zeznania rocznego PIT-38 za 2013 r. (data wpływu do Urzędu 6 maja 2014 r.); (-) zgłoszenie aktualizacyjne NIP-1 z 21 lutego 2000 r.; w zgłoszeniu tym strona jako adres zameldowania podała adres: ul. [...]; natomiast części B.4 formularza dotyczącej miejsca zamieszkania, w której znajduje się informacja, że należy ją wypełnić tylko wówczas, gdy adres miejsca zamieszkania jest inny, niż podany adres miejsca zameldowania, nie wypełniono; jako adres do korespondencji /zaznaczenie poz. 103 zgłoszenia/ strona podała adres ul. [...], tj. adres głównego miejsca wykonywania działalności gospodarczej; U. U. (obecnie F.) jako osoba fizyczna prowadziła działalność gospodarczą pod firmą "A."; (-) zgłoszenie aktualizacyjne z 23 lipca 2004 r., w którym zostały wykazane te same dane w zakresie ww. adresów, co w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-1 z dnia 21 lutego 2000 r.; (-) zgłoszenie aktualizacyjne z 10 stycznia 2008 r., w którym zostały wykazane te same dane w zakresie ww. adresów, co w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-1 z dnia 23 lipca 2004 r., przy czym i w części dotyczącej adresu zamieszkania /B.4/ i adresu zameldowania /B.5/ podany został ten sam adres; ul. [...]; (-) wydruk zgłoszenia Wniosku o wpis do centralnej ewidencji i informacji o działalności gospodarczej - CEIDG z dnia 31 sierpnia 2012 r.; z wniosku tego wynika, że w Urzędzie Gminy w Tomaszowie Mazowieckim został złożony wniosek o wykreślenie wpisu w CEIDG-1 oraz że firma "A." – U. U. zaprzestała wykonywania działalności gospodarczej w dniu 31 sierpnia 2012 r.; (-) zaświadczenie wystawione przez Urząd m.st. Warszawy z 22 maja 2013 r. o wymeldowaniu z pobytu stałego, z którego wynika, że skarżąca wymeldowała się z pobytu stałego w dniu 4 maja 2011 r. z adresu: ul. [...]. Po analizie art. 148 § 1 o.p., art. 5 ust. 4 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. w Dz. U. z 2004 r. nr 269, poz. 2681 ze zm.) oraz art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. w Dz. U. z 2010 r.. Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.) DIAS stwierdził, że strona w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2011 - PIT-36L, złożonym do Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów, sama wykazała adres zamieszkania na dzień 31 grudnia 2011 r. - ul. [...]. Zgodnie z "Pełnym wykazem ulic Warszawy z określeniem właściwości terytorialnej Urzędów" Urząd Skarbowy Warszawa-Ursynów był urzędem skarbowym właściwym do spraw rozliczeń z budżetem państwa dla podatników zamieszkujących przy ul. [...]. Zdaniem DIAS, Dyrektor UKS wszczynając postępowanie kontrolne zasadnie korzystał z informacji zawartych w rejestrach urzędu skarbowego, z których wynikało, że prawidłowym adresem zamieszkania strony, na który należy kierować korespondencję zgodnie z art. 148 § 1 o.p. jest adres; ul. [...]. Strona w składanych do właściwego urzędu skarbowego deklaracjach i zgłoszeniach posługiwała się wyłącznie adresem zamieszkania podanym jak wyżej. Kolejne dowody zgromadzone w toku postępowania wznowieniowego, tj. pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów z 20 stycznia 2016 r. i pismo z I. SA z 9 kwietnia 2013 r. potwierdzają ww. adres zamieszkania w dacie wszczynania i prowadzenia postępowania kontrolnego. Organ wskazuje, że z wydruku zgłoszenia wniosku o wpis do centralnej ewidencji i informacji o działalności gospodarczej - CEiDG z dnia 31 sierpnia 2012 r. wynika, że w Urzędzie Gminy w Tomaszowie Mazowieckim został złożony przez stronę wniosek o wykreślenie wpisu z CEiDG oraz, że firma "A." zaprzestała wykonywania działalności gospodarczej w dniu 31 sierpnia 2012 r. Siedziba firmy "A." mieściła się w [...] przy ul. [...]wniosku wypełniana jest w momencie zakończenia wykonywania wszelkiej działalności gospodarczej, a datą zakończenia jest ostatni dzień prowadzenia działalności. Postępowanie kontrolne zostało wszczęto z dniem 18 września 2012 r., a zatem po zakończeniu przez stronę wykonywania działalności gospodarczej pod firmą "[...]" pod ww. adresem. Powyższe bez wątpienia potwierdza, że prawidłowym adresem, pod który należało kierować korespondencję, był aktualnie zgłoszony adres zamieszkania i zameldowania. DIAS przytoczył przepisy art. 9 ust. 1, ust. 1c i ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników a następnie stwierdził, że zaświadczenie o wymeldowaniu z pobytu stałego z 22 maja 2013 r. potwierdza, że adres zamieszkania strony tożsamy z adresem jej zameldowania był nieaktualny od 4 maja 2011 r. Strona jako przedsiębiorca, po wymeldowaniu nie dokonała aktualizacji adresu zameldowania/adresu zamieszkania w terminie 7 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych. Okoliczność nieaktualnego adresu zamieszkania potwierdza również raport inspektora Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów z 6 grudnia 2012 r. Strona jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej (od dnia 01 września 2012 r.) nie dokonała aktualizacji adresu zamieszkania w zeznaniu rocznym za 2012 r., w których wskazywała nadal jako swój adres zamieszkania: ul. [...]. Mając na uwadze zeznanie roczne PIT-38 za 2013 r. złożone do Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów w dniu 04 maja 2014 r. z nowym adresem zamieszkania: ul. [...], strona dokonała aktualizacji adresu zamieszkania dopiero po upływie 3 lat od zaistnienia zmiany. Zatem aktualizacja miała miejsce po zakończeniu postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora UKS. DIAS stwierdził, że w sytuacji niedopełnienia przez podatnika swoich obowiązków związanych z aktualizacją danych adresowych, nie sposób nakładać na organy podatkowe obowiązku poszukiwania jego adresów faktycznego pobytu, adresów do korespondencji czy też kontaktowania się z podatnikiem w jakiejkolwiek formie, w celu ustalenia z nim tej kwestii. W konsekwencji, wszczęcie postępowanie kontrolnego i kierowanie korespondencji przez Dyrektora UKS nastąpiło na adres zamieszkania strony figurujący w ewidencji podatników na podstawie dokonanego przez nią zgłoszenia, który wbrew ciążącemu na niej obowiązkowi nie został zaktualizowany, w związku z czym jest działaniem zgodnym z art. 148 § 1 o.p. Mając to na uwadze nie wystąpiła w sprawie przesłanka do wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 o.p. W skardze złożonej do tut. Sądu skarżąca, działając przez pełnomocnika, podniosła zarzuty naruszenia: 1) art. 240 § 1 pkt 4 o.p., przez jego błędną wykładnię, w wyniku której Dyrektor IAS uznał, że strona nie brała udziału w postępowaniu kontrolnym ze swej winy oraz z innych przyczyn wskazanych w uzasadnieniu skargi; 2) art. 245 § 1 pkt 1 o.p. przez jego niezastosowanie, mimo że w sprawie występowały ku temu podstawy i naruszenie art. 245 § 1 pkt 2 o.p., przez jego błędne zastosowanie mimo braku podstaw - w obu przypadkach przez uznanie, że brak podstaw do uchylenia decyzji Dyrektora UKS w Białymstoku z 23 kwietnia 2013 r. sygn. UKS2091/W3P2/42/12/12/23/028 3) art. 148 § 1 - 2 o.p. oraz art. 150 § 1 - 2 o.p. poprzez: a. niepodjęcie próby doręczenia stronie korespondencji pod adres podany przez nią jako adres do doręczeń ani w jej miejscu pracy; b. niepodjęcie próby doręczenia stronie korespondencji w inny sposób np. do biura księgowego, gdzie przechowywana była dokumentacja rachunkowa, a księgowa mogła odbierać pocztę; zaniechanie jakichkolwiek działań zmierzających do ustalenia adresu strony, mimo że organ wiedział, iż strona nie zamieszkuje pod adresem, pod który adresował korespondencję, niesprawdzenie przed datą wysłania pierwszych pism adresu korespondencyjnego podanego przez stronę we właściwym dla niej Urzędzie Skarbowym; niesprawdzenie adresu działalności strony w bazie REGON ani w CEiDG, do których organ miał łatwy dostęp; c. mimo zaniechania próby doręczenia pism pod adres strony wskazany jako adres do korespondencji przyjęcie, że wystąpiła przewidziana w art. 150 § 1 o.p. przesłanka "niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1" i uznanie fikcji doręczenia wg art. 150 § 2 zd. 2 o.p., podczas gdy nie istniała przeszkoda, by stronie doręczyć pismo na adres do doręczeń/adres jej pracy, więc istniała możność skutecznego doręczenia, a organ jej zaniechał; d. utożsamianie miejsca zamieszkania ("mieszkania") z miejscem zameldowania; e. stosowanie przez organy podatkowe podwójnych standardów staranności tj. tłumaczenie zaniedbań w zakresie najprostszych czynności mających na celu skuteczne doręczanie pism stronie - brakiem konieczności "poszukiwania" adresu - a równocześnie aktywne podejmowanie szeregu czynności ustalających dopiero na etapie realizacji tytułów wykonawczych, np. korespondencja z właściwym dla podatniczki Urzędem Skarbowym, próby doręczania pism osobiście przez pracownika U.S. Warszawa - Ursynów etc. 4) art. 121 § 1 o.p., art. 122 o.p., art. 187 § 1 i art. 191 o.p. przez: a. prowadzenie postępowania w sposób kolidujący z zasadą zaufania do organów podatkowych; b. brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, oparcie się na wybranych dokumentach z pominięciem innych, niezgodnych z przyjętą przez organy I i II Instancji koncepcją załatwienia sprawy i niewyjaśnienie, dlaczego zostały pominięte; c. nierozpoznanie istoty sprawy tj. prowadzenie postępowania dowodowego (po wydaniu postanowienia o wznowieniu postępowania) w kierunku zasadniczo odmiennym niż podstawy rozstrzygnięcia, a przy tym zaniechanie na etapie wznowionego postępowania jakichkolwiek czynności ustalających w zakresie przesłanek wznowieniowych (które stały się jedyną podstawą wydanych decyzji); zignorowanie zebranego materiału dowodowego związanego z merytorycznym aspektem sprawy, który w ciągu kilku lat był gromadzony przez organ I Instancji; prowadzenie postępowania wznowionego w sposób wprowadzający skarżącą w błąd co do kwestii, które organ uznawał za istotne, poprzez podejmowanie działań stwarzających wrażenie zamiaru merytorycznego rozpoznania sprawy, by końcowo uznać je wszystkie za pozbawione znaczenia (opierając się na podstawie prawnej, która w ogóle nie powinna być rozpatrywana tj. art. 240 § 1 pkt 5 o.p.); d. oparcie zaskarżonej decyzji na wyrokach Sądów Administracyjnych wydanych w innej sprawie (o stwierdzenie nieważności decyzji, zakończonej wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 sierpnia 2019 r. sygn. II FSK 1676/17), mimo że dotyczyły one odmiennych podstaw prawnych; e: inne uchybienia szczegółowo wywiedzione w uzasadnieniu. 5) art. 210 § 4 o.p., przez częściowe niewyjaśnienie, jakie fakty i okoliczności organ uznał za udowodnione; jakim dowodom dano wiarę, a jakim nie i z jakiej przyczyny; w szczególności niewyjaśnienie motywów decyzji w zakresie, w jakim odnotowano, ale zignorowano fakt wyraźnego podania przez skarżącą adresu do doręczeń (brak podstawy prawnej, brak informacji, czy taka instrukcja strony była skuteczna czy nie, ew. dlaczego nie); niewyjaśnienie, czemu adres do doręczeń miałby ulec dezaktualizacji z chwilą zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej dn. 31 sierpnia 2012 r.; niewyjaśnienie wpływu na rozstrzygnięcie faktu, że także przed tą datą Dyrektor UKS w Białymstoku kierował do strony korespondencję na adres inny niż podany przez nią adres do doręczeń, przez co nie miała ona szans dotarcia do adresata; 6) art. 123 § 1 o.p., art. 126 o.p., art. 129 o.p. przez zaakceptowanie (w wyniku błędnej wykładni lub niezastosowania tych przepisów) uchybień popełnionych w trakcie postępowania zakończonego decyzją z dnia 23 kwietnia 2013 r. Dyrektora UKS w Białymstoku o określeniu zobowiązania podatkowego strony w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2008 i uchybień na etapie wznowionego postępowania zakończonego decyzją I instancji, polegających generalnie na uznaniu prymatu formalizmu (fikcji prawnej doręczenia) i zasady pisemności nad zasadą czynnego udziału strony w postępowaniu i zasadą jawności w postępowaniu podatkowym; błędne stwierdzenie, że zasada pisemności stanowi przeszkodę w podejmowaniu w toku postępowania działań innych niż pisemne (np. wykonaniu telefonu); 7) art. 282b o.p. w zw. z art. 13 ust. 1a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 z póżn. zm.), poprzez niezastosowanie tych przepisów; zignorowanie obowiązku prawidłowego powiadomienia skarżącej o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego, które zostało skierowane na inny adres niż podany adres do doręczeń w czasie, gdy strona prowadziła działalność gospodarczą. Na podstawie powyższych zarzutów pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w całości oraz o zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania wg norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Spór w sprawie dotyczy tego, czy ziściła się przesłanka wznowienia postępowania przewidziana w art. 240 § 1 pkt 4 o.p., tj. czy strona bez swojej winy nie brała udziału w postępowaniu zakończonym ostateczną decyzją Dyrektora UKS z 23 kwietnia 2013 r. Wskazany przepis stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. W doktrynie i orzecznictwie wskazuje się, że prawo strony do uczestnictwa w każdym stadium postępowania obejmuje postępowanie w pierwszej i drugiej instancji. Przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 4 o.p. zostaje spełniona zarówno wtedy, gdy strona nie brała udziału w całym postępowaniu, jak i wtedy, gdy nie uczestniczyła w niektórych istotnych czynnościach. Nie ma przy tym znaczenia przyczyna nieuczestniczenia strony ani też wpływ tego faktu na treść decyzji. Brak udziału strony w postępowaniu oznacza nieuczestniczenie w jakimkolwiek stadium tego postępowania lub w jakiejkolwiek czynności postępowania. Przepis art. 240 § 1 pkt 4 o.p. nie uzależnia wznowienia postępowania od charakteru fazy czy czynności postępowania. Brak winy sformułowany przez określenie "nie z własnej winy" ma miejsce m.in. wówczas, gdy organ podatkowy nie zawiadamia strony o przeprowadzonych dowodach (art. 190 o.p.), o możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, by okoliczność faktyczną można było uznać za udowodnioną (art. 192 o.p.). Brak udziału strony w postępowaniu ma więc charakter obiektywny po stronie organu i subiektywny, gdy chodzi o stronę. Nie mają znaczenia przyczyny, które powodują, że organ podatkowy nie zapewnił udziału strony w postępowaniu (wyrok NSA z 30.01.2018 r., II FSK 122/16, J. Rudowski, w: S. Babiarz, B. Dauter, W. Gurba, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, A. Olesińska, Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 240, wyd. XIII, Lex/el). Do wznowienia postępowania z powodu przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 o.p. niewystarczające jest samo stwierdzenie, że strona nie brała w nim udziału, ale konieczne jest wskazanie przez stronę swego braku zawinienia. To strona powinna powołać się na okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw uniemożliwiły jej udział w postępowaniu podatkowym. Niedopełnienie przez podatnika wynikającego z art. 9 u.e.i.p. oraz art. 96 ust. 12 ustawy o VAT obowiązku poinformowania organów podatkowych o zmianie miejsca zamieszkania przesądza o tym, że przesłanka braku zawinienia nie została wykazana (wyrok NSA z 13 września 2016 r., II FSK 2297/14). Podatnika obciążają negatywne skutki niezastosowania się do obowiązku aktualizowania danych adresowych, czego konsekwencją może być także prawnie skuteczne kierowanie korespondencji na adres wykazany w ewidencji, mimo że jest to adres nieaktualny (por. wyrok NSA z 12 kwietnia 2022 r., I FSK 272/19). W ostatecznej decyzji z 23 kwietnia 2013 r. Dyrektor UKS określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Postępowanie podatkowe zostało poprzedzone przeprowadzonym przez ten organ postępowaniem kontrolnym wszczętym postanowieniem z 2 sierpnia 2012 r. Organ wysłał stronie 3 sierpnia 2012 r. zawiadomienie z 2 sierpnia 2012 r. o zamiarze wszczęcia kontroli. Zarówno postanowienie z 2 sierpnia 2012 r. jak i zawiadomienie z 3 sierpnia 2012 r. zostało doręczone stronie w trybie zastępczym (art. 150 § 1 i 2 o.p.) odpowiednio 18 września 2012 r. i 24 sierpnia 2012 r. W datach inicjowania postępowania kontrolnego skarżąca prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą A. Skarżąca zaprzestała wykonywania działalności gospodarczej w dniu 31 sierpnia 2012 r. – w tym dniu został złożony wniosek o wykreślenie wpisu w CEIDG-1. Za istotny i doniosły w skutkach sąd uznaje fakt, że skarżąca składała zgłoszenia aktualizacyjne NIP-1. W zgłoszeniu z 21 lutego 2000 r. jako adres zameldowania podała: ul. [...]; natomiast jako adres do korespondencji /zaznaczenie poz. 103 zgłoszenia/ podała adres: ul. [...], który był adresem głównego miejsca wykonywania działalności gospodarczej. Następnie w zgłoszeniu aktualizacyjnym z 23 lipca 2004 r. zostały wykazane te same dane w zakresie ww. adresów, co w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-1 z dnia 21 lutego 2000 r. Wreszcie strona złożyła zgłoszenie aktualizacyjne z 10 stycznia 2008 r., w którym zostały wykazane te same dane w zakresie ww. adresów, co w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-1 z 23 lipca 2004 r., przy czym w części dotyczącej adresu zamieszkania /B.4/ i adresu zameldowania /B.5/ podany został ten sam adres; ul. [...], zaś jako adres do korespondencji wskazano adres ul. [...]. Zgodnie z art. 148 § 1 o.p. w brzmieniu obowiązującym w 2012 r. osobom fizycznym pisma doręcza się w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Jak wyjaśnił NSA w wyroku z 18 stycznia 2024 r. (sygn. III FSK 3607/21): "miejscem pracy w rozumieniu tych przepisów jest każde miejsce, w którym adresat wykonuje faktycznie pracę. Nie ma w tym przypadku znaczenia podstawa prawna świadczenia pracy (umowa o pracę, umowa cywilnoprawna). Nie ma również znaczenia to, czy adresat wykonuje pracę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czy też jest zatrudniony przez inny podmiot". Przyjąć należy, że miejscem pracy strony przynajmniej do dnia 31 sierpnia 2012 r. był adres prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Art. 150 § 1 o.p. stanowił natomiast, że w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1) poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę; 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Zastosowanie instytucji fikcyjnego doręczenia wymaga więc uprzedniego stwierdzenia niemożności doręczenia w sposób zgodny z art. 148 § 1 lub art. 149 o.p. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy oznacza to, że doręczenie zastępcze mogło mieć miejsce po nieskutecznej próbie doręczenia stronie korespondencji w miejscu prowadzonej działalności gospodarczej (ul. [...]). W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (w brzmieniu obowiązującym w 2012 r.), podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2a, są obowiązani do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego albo organu właściwego na podstawie odrębnych przepisów. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw. Zgłoszenie identyfikacyjne osób fizycznych zawiera nazwisko, imiona, imiona rodziców, datę i miejsce urodzenia, płeć, nazwisko rodowe, obywatelstwo lub obywatelstwa, adres miejsca zamieszkania, adres miejsca zameldowania na pobyt stały lub czasowy, rodzaj i numer dowodu tożsamości oraz numer ewidencyjny PESEL w przypadku osób fizycznych objętych tym rejestrem (art. 5 ust. 2 ustawy). Zgłoszenie identyfikacyjne podatników będących osobami fizycznymi wykonujących działalność gospodarczą zawiera dane, o których mowa w ust. 2, nazwę (firmę), adres głównego miejsca wykonywania działalności gospodarczej, adresy dodatkowych miejsc wykonywania działalności, numer identyfikacyjny REGON, organ ewidencyjny, wykaz rachunków bankowych, adres miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej oraz przedmiot wykonywanej działalności określony według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych (art. 5 ust. 4 ustawy). Należy zauważyć, że ustawodawca nałożył na podatnika, będącego zarazem przedsiębiorcą, obowiązki wskazania adresów, na który może być kierowana korespondencja urzędowa, na podstawie różnych ustaw. W odniesieniu do skarżącej, prowadzącej jednoosobowo działalność gospodarczą były to: - obowiązek zgłoszenia do CEIDG, do której zgłoszeniu podlegał adres do doręczeń oraz - jeżeli przedsiębiorca takie miejsce posiada - adres stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 6 uCEIDG); - obowiązek dokonania zgłoszenia identyfikującego do ewidencji podatników, do której zgłoszeniu podlegały adres miejsca zamieszkania, adres miejsca zameldowania na pobyt stały lub czasowy oraz adres stałego miejsca wykonywania działalności, o ile takie miejsce posiada, adresy dodatkowych miejsc wykonywania działalności, o ile takie miejsca posiada (art. 5 ust. 2 i 4 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników) Nie budzi także wątpliwości, że dane te przedsiębiorca/podatnik zobligowany był aktualizować. Art. 9 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w brzmieniu obowiązującym w 2012 r. stanowił, że podmioty, o których mowa w art. 6 ust. 1, 1a i 10, mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego, nie później niż w terminie 7 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych. W sprawie kluczowe znaczenie ma to, że skarżąca w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP podała jako adres do korespondencji adres [...]. To ten adres pozostawał właściwy do doręczenia stronie co najmniej postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego i zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli. W chwili wszczęcia kontroli i w momencie kierowania zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli skarżąca prowadziła działalność gospodarczą i podany przez nią adres do korespondencji był właściwym w sprawie ich doręczenia. Co więcej, wskazany przez skarżącą adres do korespondencji przy ul. [...] był podany nie tylko jako adres do korespondencji, ale też był adresem prowadzenia działalności gospodarczej i adresem przechowywania dokumentacji księgowej. Organ pominął ten fakt, od początku doręczając korespondencję na adres zamieszkania. Dodatkowo, w rubryce C.3.1-2 podano, że prowadzenie dokumentacji rachunkowej odbywa się w biurze rachunkowym PHU "S.", do której Dyrektor UKS nigdy się nie zwracał. Sąd zauważa, że o ile istnieje obowiązek aktualizacji adresu zamieszkania, zameldowania czy adresu prowadzenia działalności gospodarczej, to nie można mówić o obowiązku aktualizacji adresu do doręczeń. Ten ostatni może być wszak dowolny, niezwiązany z jakimkolwiek stanem faktycznym. Adres wskazany jako adres do korespondencji może być dowolnym adresem, pod którym podatnik lub upoważniona osoba odbiera pocztę. Sądowi nie jest też znany przepis, który wskazywałby na dezaktualizację adresu do doręczeń z chwilą zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej. Organ ani w swojej decyzji, ani też w odpowiedzi na skargę nie wskazał, z czego wywodzi dezaktualizację obowiązku doręczania na adres wskazany jako adres do korespondencji, a przyjmuje, że właściwym adresem do doręczeń jest adres zamieszkania. Słusznie zauważa strona skarżąca, że fakt, iż w tej konkretnej sytuacji adres do korespondencji pokrywał się akurat z adresem prowadzenia działalności i przechowywania dokumentacji, nie uzasadnia jeszcze tezy, że z chwilą zaprzestania działalności adres do doręczeń stracił ważność i zmieniono miejsce przechowywania dokumentacji księgowej. Strona miała obowiązek dysponować dla celów ewentualnych kontroli kompletną dokumentacją nie tylko w okresie prowadzenia działalności, ale przez kolejne lata do czasu przedawnienia zobowiązań podatkowych. W tym przedziale czasowym mogłyby być prowadzone kontrole podatkowe i nadal dotyczyłyby one działalności gospodarczej, mimo że została wyrejestrowana. Zatem strona skarżąca zasadnie wskazuje, że przy wydawaniu decyzji naruszone zostały przepisy art. 148 § 1 - 2 o.p. oraz art. 150 § 1-2 o.p. poprzez niepodjęcie próby doręczenia korespondencji na adres podany przez skarżącą jako adres do doręczeń. Pomimo obowiązku takiego doręczenia przyjęto, że wystąpiła przesłanka niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 o.p. i doręczono je w sposób zastępczy, przewidziany art. 150 § 2 o.p. Analizując aspekt prawidłowości doręczeń trudno nie zauważyć, że – jak wynika z akt sprawy - aż do początku 2016 r. Dyrektor UKS w ogóle nie wiedział o tym, że strona podała jakiś adres do doręczeń inny niż adres zameldowania. Organ nie dysponował też informacją, że podatniczka wyrejestrowała działalność gospodarczą w dniu 31 sierpnia 2012 r. Sposób doręczeń wynikał z błędnej informacji uzyskanej od Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów, który w piśmie z 6 sierpnia 2012 r. przekazał Dyrektorowi UKS informacje, z których wynikało, że U. U. figuruje w ewidencji Urzędu pod adresem zamieszkania: ul. [...] oraz że adres ten został zaznaczony jako adres do korespondencji. Wynika stąd, że to owa błędna informacja stała się przyczynkiem nieprawidłowego doręczania pism w sprawie. Podsumowując tę część rozważań należy stwierdzić, że organ nieprawidłowo rozpoznał w sprawie kwestię prawidłowości doręczeń. Przyjmując, że pisma w sprawie prawidłowo od początku adresowano na adres zamieszkania skarżącej, z pominięciem adresu prowadzenia działalności gospodarczej który został też wskazany jako adres do doręczeń organ błędnie uznał prawidłowość doręczenia pism w trybie zastępczym. To założenie legło u podstaw przyjęcia, że nie ziściła się w sprawie przesłanka z art. 240 § 1 pkt 4 o.p. Tymczasem skarżąca miała prawo pozostawać w przekonaniu, że co najmniej do chwili zakończenia prowadzenia przez nią działalności gospodarczej nie zostało wobec niej wszczęte żadne postępowanie, bowiem na adres wskazany przez nią jako adres do doręczeń nie zostało doręczone jakiekolwiek pismo, które świadczyłoby o wszczęciu jednej z procedur. Wprawdzie postępowanie zostało wszczęte i toczyło się już w czasie, gdy skarżąca formalnie zakończyła prowadzenie działalności gospodarczej. Stanowiłoby jednak działanie na niekorzyść przyjęcie, że bez znaczenia pozostaje to, iż w sposób nieprawidłowy wszczęto wobec skarżącej kontrolę podatkową oraz nie zawiadomiono jej w sposób właściwy o zamiarze wszczęcia kontroli. Nieuzasadnione jest w okolicznościach tej sprawy przyjęcie, że postępowanie zostało wszczęte 18 września 2012 r. tj. kiedy zostało doręczone postanowienie wysłane 28 sierpnia 2012 r. Doręczenie nastąpiło w trybie zastępczym i, jak słusznie wskazuje skarżąca, pismo błędnie zaadresowane w dniu wysyłki nie mogło dotrzeć do adresata, dlatego decydująca jest data nadania, nie zaś data upływu terminu drugiego awizo. Organy zdają się pomijać w swoich analizach to, że z całą pewnością przed 31 sierpnia 2012 r. pisma należało adresować i doręczać na adres wskazany jako adres do korespondencji, tj. ul. [...]. Jak wskazał natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 lutego 2025 r. w sprawie o sygn. I FSK 1270/24, okoliczności związane z doręczeniem zastępczym powinny nie budzić żadnych wątpliwości. W związku z tym jakiekolwiek nieścisłości, czy też rozbieżności powinny być zawsze rozstrzygane na korzyść adresata. Nie może on bowiem odpowiadać za jakiekolwiek, nawet najmniejsze uchybienia zaistniałe w trakcie czynności doręczenia. Sąd orzekający w tej sprawie stanowisko to w pełni akceptuje. Na uwzględnienie zasługiwał zarzut naruszenia art. 245 § 1 pkt 2 o.p. Organ odmówił uchylenia decyzji powołując się na tę podstawę, pomimo dokonania przedwczesnej oceny, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka z art. 240 § 1 pkt 4 o.p. Sąd uznaje też za zasadny zarzut naruszenia art. 210 § 4 o.p. Słusznie podnosi strona skarżąca, że organ niedostatecznie wyjaśnił motywy podjętego rozstrzygnięcia, w szczególności nie wskazał, dlaczego adres do doręczeń miałby ulec dezaktualizacji z chwilą zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej z dniem 31 sierpnia 2012 r. – pomimo zarzutów formułowanych przez stronę postępowania. Organ nie wyjaśnił też, jaki wpływ na ocenę wystąpienia przesłanki wznowienia postępowania z art. 210 § 4 o.p. miało to, że także przed tą datą kierował korespondencję na adres inny niż adres do doręczeń, przez co nie mogła ona dotrzeć do adresata. Organ nie wyjaśnił stronie, dlaczego i na jakiej podstawie przyjął, że fakt wyrejestrowania przez nią działalności gospodarczej z dniem 31 sierpnia 2012 spowodował zmianę adresu do doręczeń na adres zameldowania; nie wynika z uzasadnienia decyzji, jakie znaczenie ma fakt wysyłania jeszcze przed tą datą zawiadomienia o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego i postanowienia wszczynającego na nieprawidłowy adres. Zasadnie podnosi pełnomocnik skarżącej, że prawidłowe rozpoznanie wystąpienia podstawy wznowienia z art. 240 § 1 pkt 4 o.p wymagało wyjaśnienia kwestii powodu pominięcia przez organ podanego przez stronę adresu do doręczeń; analizy, dlaczego Dyrektor UKS nie dysponował tym adresem i czy skarżąca ponosi winę za tę sytuację; wyjaśnienia, czy wystąpiła przesłanka niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 (art. 150 § 1 o.p.), skoro nie próbowano doręczyć podatniczce pisma w miejscu pracy, ani w żadnym innym miejscu. Zasadny okazał się również zarzut naruszenia art. 282b o.p. w zw. z art. 13 ust. 1a ustawy o kontroli skarbowej poprzez niezastosowanie tych przepisów; w szczególności zignorowanie obowiązku prawidłowego zawiadomienia skarżącej o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego. Miało to miejsce poprzez skierowanie tego zawiadomienia na inny adres niż podany adres do doręczeń i to jeszcze w czasie, gdy strona skarżąca prowadziła działalność gospodarczą. Słusznie wskazuje skarżąca, że co najmniej pierwsze doręczenia w sprawie były wadliwe. Naruszenie to bez wątpienia mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i powinno zostać przeanalizowane w kontekście przesłanki wznowieniowej – winy strony w niewzięciu udziału w postępowaniu. Mogło być tak, jak podaje pełnomocnik w skardze, że gdyby strona dowiedziała się jeszcze w sierpniu 2012 r. o planowanym postępowaniu kontrolnym, miałaby możliwość zaktualizowania swoich danych (w tym nazwiska i adresu) bezpośrednio przed organem kontrolującym, ewentualnie ustanowienia pełnomocnika. Tej możliwości strona została pozbawiona. W obliczu poważnych skutków, jakie dla podatnika niesie przeprowadzenie kontroli i wydanie decyzji, nieprzekonujące są argumenty organu, że obowiązuje go zasada pisemności i w związku z tym nie wykonał telefonu do podatniczki. Zastanawiające jest, po co zatem w formularzach została przewidziana rubryka do wskazania telefonu. Brak skorzystania z informacji o podatniku zawartych w formularzu NIP-1 wskazuje w okolicznościach sprawy, gdzie ani jedno pismo nie zostało skarżącej doręczone w sposób skuteczny, należy rozpatrywać w kontekście naruszenia art. 123 § 1 o.p. Sąd dostrzega w sprawie to, że to nie organy prowadzące kontrolę a potem postępowanie, są odpowiedzialne za błędne ustalenie adresu korespondencyjnego skarżącej, lecz Naczelnik US Warszawa Ursynów. Należy jednak zaznaczyć, że z perspektywy wystąpienia przesłanki wznowieniowej z art. 240 1 pkt 4 o.p. okoliczność ta jawi się jako zupełnie nieistotna, gdyż liczy się tylko to, czy strona zawiniła temu, że nie brała udziału w postępowaniu. Sąd podziela ponadto stanowisko strony skarżącej, że organ w postępowaniu zainicjowanym wnioskiem strony o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. w sposób nieuprawniony badał wystąpienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. W pełni zgodzić się należy z tezą wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 grudnia 2022 r., I FSK 314/21, przytoczoną w skardze, wskazującą, że organ prowadząc postępowanie na wniosek strony związany jest podstawami wznowieniowymi zawartymi w jej wniosku i nie może odnosić się do innych podstaw, niewskazanych przez stronę. Sąd dostrzega również inne mankamenty prowadzonego postępowania zainicjowanego wnioskiem skarżącej o wznowienie postępowania. Słusznie strona skarżąca wskazuje na prowadzenie szerokiego postępowania dowodowego, a następnie wydanie rozstrzygnięcia o charakterze jedynie formalnym. Nie powinno być tak, że organ prowadzi przez kilka lat postępowanie zainicjowane wnioskiem o wznowienie postępowania, a następnie z uzasadnienia decyzji strona dowiaduje się, że podejmowane w trakcie postępowania czynności procesowe nie miały znaczenia, a kluczowe zagadnienia rozpoznano bez jej udziału, w formule rekapitulacji wcześniejszego stanowiska organu. Niemniej jednak, zdaniem sądu, choć można takie zachowanie rozpatrywać z perspektywy naruszenia zasad wyrażonych w art. 121 § 2, art. 123 § 1, art. 124 o.p. czy art. 125 o.p., to jednak należy uznać, że nie miało to wpływu na wynik sprawy. Wydając zaskarżone rozstrzygnięcie organ powołał się na prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 7 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 1164/16, którym oddalono skargę na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Białymstoku odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Podnosił, że WSA w tym rozstrzygnięciu rozpatrywał kwestie związane z prawidłowością doręczania pism kierowanych do strony w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego i uznał, że doręczanie pism w postępowaniu tym było prawidłowe. We wniosku o stwierdzenie nieważności pełnomocnik strony powoływał, że zastosowanie tej instytucji w zakresie ww. decyzji jest zasadne m.in. z uwagi na treść przepisu art. 247 § 1 pkt 3 o.p., podnosząc, że została wydana z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 § 1 o.p., co miało przejawiać się m.in. w doręczaniu pism w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego adresowanych do skarżącej na niewłaściwy adres. Orzekając w sprawie niniejszej sąd doszedł do przekonania, że nie jest związany ustaleniami poczynionymi w tym powołanym wyroku. Składy orzekające w sprawach, choć na gruncie tego samego stanu faktycznego, to rozstrzygały odmienne kwestie. W wyroku z 7 marca 2017 r. Sąd badał wystąpienie przesłanki nieważności, tj. rażącego naruszenia prawa, którego istotą jest ocena działań organu wydającego decyzję ostateczną, zaś przedmiotem sprawy niniejszej jest wystąpienie przesłanki wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 4 o.p., gdzie bada się aspekt występujący po stronie podatnika tj. czy nie brał on udziału w postępowaniu bez własnej winy. Dodatkowo, jak zwraca uwagę pełnomocnik skarżącej, sam Dyrektor UKS w Białymstoku w decyzji z 22 września 2016 r. (wydanej w wyniku rozpoznania wniosków strony o ponowne rozpatrzenie sprawy zakończonej decyzjami o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji określających zobowiązania podatkowe) stwierdza: "W świetle powyższego, wskazywane przez Pełnomocnika Strony okoliczności: tj. błędy organu popełnione podczas kontroli podatkowej skutkujące ograniczeniem podatnikowi prawa do udziału w niej, niewłaściwe doręczanie przez organ pism w trakcie postępowania podatkowego (..) nie dają podstawy do stwierdzenia nieważności tej decyzji. Przedmiotowe przesłanki mogłyby być ewentualnie podstawą do wznowienia postępowania w trybie art. 240 o.p." Strona podnosi, że do czasu wydania decyzji I Instancji organ nie uzyskał żadnych dowodów, które dotyczyłyby przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 o.p., którymi nie dysponował w dacie wydawania postanowienia wznowieniowego. Odnosząc się do tego należy wskazać, że podniesiona kwestia mogła być zwalczana przez stronę w drodze skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania. Kontrolując decyzję w sprawie niniejszej Sąd koncentruje się na prawidłowości zaskarżonego rozstrzygnięcia co do meritum. Mając na uwadze powyższe Sąd, w oparciu o przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2026 r. poz. 143) uchylił zaskarżoną decyzję, a na podstawie art. 135 ustawy – również decyzję organu pierwszej instancji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. Na kwotę zasądzonych kosztów składa się wpis w wysokości 200 zł, wynagrodzenie radcy prawnego w wysokości 480 zł (§14 ust. 1 pkt 1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych - Dz. U. z 2026 r., poz. 118) oraz opłata skarbowa uiszczona w związku ze złożeniem dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17 zł). Orzekając w sprawie organy dokonają ponownej oceny wystąpienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 o.p. z uwzględnieniem uwag Sądu zawartych w niniejszym uzasadnieniu. Justyna Siemieniako Marcin Kojło Barbara Romanczuk