I SA/Bk 63/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), Sędziowie sędzia WSA Marcin Kojło, sędzia WSA Justyna Siemieniako, Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2026 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 19 grudnia 2025 r. nr 2001-IOV-2.4103.80.2025 w przedmiocie określenia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2022 r. oraz styczeń, luty i marzec 2023 r. w innych wysokościach niż deklarowane oddala skargę. Decyzją z 17 lipca 2025 r., nr 318000-CKK3-2.5001.48.2024.66, Naczelnik Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku, po uprzednim przeprowadzeniu kontroli celno-skarbowej i postępowania podatkowego, określił M. S. (dalej jako: "skarżący") wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2022 r. do marca 2023 r. innych wysokościach, niż zadeklarowane. Powyższe stanowiło konsekwencję uznania przez organ pierwszej instancji, że skarżący w rozliczeniach VAT za grudzień 2022 r. oraz styczeń, luty i marzec 2023 r. dokonał niezasadnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur stwierdzających czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane na jego rzecz przez podmiot figurujący na tych dokumentach jako sprzedawca. Odnosiło się to do 19 faktur na łączną kwotę netto 172.751,98 zł + VAT 39.732,93 zł, na których jako wystawcę wskazano T., ul. [...] (bądź [...]), [...] B. Faktury te miały dokumentować zakup przez podatnika różnego rodzaju części samochodowych. Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku decyzją z 19 grudnia 2025 r., nr 2001-IOV-2.4103.80.2025, utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w okresie objętym niniejszą decyzją skarżący był zarejestrowany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej jako przedsiębiorca pod nazwą A.M.S. Datą rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej wg ww. ewidencji był 16 września 2003 r. Wg zapisów CEIDG rodzajem przeważającej działalności gospodarczej skarżącego była konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKD 45.20.Z). Z zeznań złożonych w niniejszej sprawie przez stronę wynika, że wykonywana przez nią działalność gospodarcza polegała na prowadzeniu warsztatu świadczącego usługi blacharskie, lakiernicze i mechaniki pojazdowej, mieszczącego się w O., [...]. Jak wskazał podatnik, realizowane przez niego naprawy w większości są zlecane przez firmy ubezpieczeniowe. W myśl informacji udzielonej w piśmie (e-mail) z 2 stycznia 2024 r., skarżący w latach 2022-2023 zatrudniał 9 bądź 8 pracowników. W okresie objętym postępowaniem skarżący był zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług. Ww. za miesiące objęte tym okresem sporządzał pliki JPK_VAT (składał deklaracje dla potrzeb rozliczania tego podatku VAT-7). Za miesiące grudzień 2022 r. oraz styczeń, luty i marzec 2023 r. skarżący dokonał odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT, w treści których jako ich wystawca wskazany został podmiot o nazwie T. (por. tabelę na str. 4 zaskarżonej decyzji). Jak ustalono, pod nazwą T. kryje się jednoosobowa działalność gospodarcza, jaką miał prowadzić J.I. (nazwisko tej osoby nie było zamieszczane w treści ww. faktur). Wg treści przedmiotowych faktur miały one dotyczyć zakup przez skarżącego różnego rodzaju części samochodowych, np. zderzaków, drzwi, błotników, masek, chłodnic, reflektorów itd. Na przedmiotowych fakturach wskazana została gotówkowa forma płatności. Zakupy towarów, jakie miały zostać dokonane przez skarżącego według zakwestionowanych faktur, stanowiły bardzo istotną część ogółu nabyć wykazanych przez skarżącego. Faktury z danymi firmy T. wygenerowały bowiem ok. 32% podatku naliczonego zadeklarowanego przez stronę z zakupów za miesiące, w których rzeczone faktury zostały wystawione. T. miałby być w tym czasie zdecydowanie największym dostawcą podatnika. W okresie objętym decyzją podatnik nie wykazał bowiem żadnych innych kontrahentów po stronie swoich zakupów, wartość transakcji z którymi przekraczałaby 9% ogólnej wartości zakupów netto. Skarżący miał dokonywać zakupów od T.J.I. również za dalsze okresy rozliczeniowe (kwiecień-lipiec 2023 r.), za które została wydana przez Naczelnika PUCS w Białymstoku wobec skarżącego odrębna decyzja podatkowa z 17 lipca 2025 r., nr 318000-CKK3-2.5001.49.2024.66. Zdaniem Dyrektora IAS, dokonane w niniejszej sprawie ustalenia prowadzą do wniosku, że zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji dokonanych na rzecz skarżącego przez firmę T. Stwierdzone okoliczności świadczą o tym, iż przedmiotowe faktury związane były z nadużyciami w sferze podatku od towarów i usług, polegającymi na niezasadnym odliczaniu podatku, który to podatek nie był uprzednio odprowadzany w należytej wysokości do budżetu państwa. Okoliczności sprawy nie pozwalają również na przyznanie stronie możliwości skorzystania z ochrony przed negatywnymi skutkami zaangażowania się w nierzetelne "transakcje", jaka przysługiwałaby podatnikowi działającemu w tzw. "dobrej wierze". Z przesłuchania skarżącego z 27 sierpnia 2024 r., jak też z pism skarżącego z 2 stycznia 2024 r. oraz 15 maja 2024 r. (w odpowiedzi na wezwania organu) oraz zastrzeżeń do protokołu badania ksiąg podatkowych z 13 marca 2025 r. i wypowiedzenia się w niniejszej sprawie wynika, co następuje: Skarżący działalność gospodarczą wykonuje od ok. 20 lat. W badanym okresie polegała ona na prowadzeniu warsztatu świadczącego usługi powypadkowej naprawy pojazdów (usługi blacharskie, lakiernicze i mechaniczne) mieszczącego się w O., [...]. Zlecenia otrzymywane były głównie od podmiotów współpracujących z firmami ubezpieczeniowymi (z którymi podatnik posiadał podpisane stosowne umowy), a także od osób prywatnych. W swojej działalności ww. zatrudniał blacharzy i lakierników, którzy wykonywali również naprawy mechaniczne. W firmie skarżącemu pomagała także żona, zajmująca się czynnościami biurowymi, płatnościami, zaopatrzeniem w lakiery oraz przyjmowaniem klientów pod jego nieobecność. Za kontakty z kontrahentami odpowiedzialny był skarżący, który osobiście zajmował się pozyskiwaniem klientów. W związku z prowadzoną działalnością skarżący często dokonywał zakupu części samochodowych. Zajmował się tym osobiście. Nabywano części nowe (których podatnik używa w większości świadczonych usługach z uwagi na żądania firm ubezpieczeniowych zlecających naprawy), a także używane. Zakupy miały miejsce w serwisach ASO i sklepach motoryzacyjnych (części nowe) oraz na giełdzie samochodowej i w internecie (części nowe i używane). Części używane głównie kupowane były w P. na giełdzie w P. Kontakty handlowe z T. J.I. podatnik nawiązał na giełdzie samochodowej w Przeźmierowie, na którą jeździ od wielu lat. Skarżący nie pamiętał dokładnie kiedy do tego doszło. To strona była inicjatorem nawiązania tych kontaktów. Pytany o to, kto reprezentował ww. firmę, mającą być jego dostawcą, jak wyglądał i jakie towary (jakich marek) mu oferował, skarżący stwierdził, że nie pamięta, odbywało się to zgodnie ze zleceniami. Organ zauważył przy tym. że w wyjaśnieniach składanych w niniejszej sprawie (pismo o dacie wpływu 15 maja 2024 r.), przedstawiając osoby, z którymi współpracował na giełdzie w P., skarżący posługiwał się jedynie imionami (m. in. "J."), a treść tych wyjaśnień wskazuje, że ich nazwiska nie były mu znane. Skarżący nie posiadał pisemnej umowy z T.. Jak oświadczył, nie ma konieczności zawierania umów. Odnosząc się do kwestii weryfikacji kontrahentów, skarżący powołał się na fakt ich sprawdzania przez księgową podczas księgowania faktur, przy czym w aktach sprawy brak jest dowodów na takie sprawdzenie. Zeznania podatnika wskazują, że przedmiotowe zakupy dokonywane były przez niego na bieżąco (kupował to, co w danym momencie oferowano i co go interesowało), a jeżeli dana część nie była dostępna, to kupował ją przy następnej okazji - w czwartek lub w niedzielę. Z zeznań strony wynika, że do zakupów od T. dochodziło na giełdzie w P., "na jakimś stoisku". Nabywane były tak części nowe, jak i używane. Skarżący fakturę otrzymywał z chwilą odebrania towarów, na stoisku gdzie sprzedawała firma T. - wydrukowaną fakturę przynoszono mu z zaplecza straganu. Zapłata następowała w dniu zakupu towarów i odebrania faktury, zawsze gotówką. Jak wskazał skarżący, na giełdzie w Przeźmierowie nie ma możliwości płacenia kartą, tylko gotówką. Skarżący nie znał źródła pochodzenia części samochodowych nabytych od T. J.I.. Z zeznań strony wynika, że przyczyną przerwania kontaktów handlowych z ww. kontrahentem była mniejsza liczba otrzymywanych zleceń napraw samochodów. Skarżący oświadczył, że wszystkie czynności wykonywane były zgodnie z obowiązującym prawem, a części zamienne zakupione z numerami katalogowymi były sprzedawane jego klientom, co jest uwiarygodnione w jego fakturach sprzedażowych. Nie miał wiedzy na temat nieprawidłowości dotyczących jego kontrahentów. Od wielu lat prowadzi działalność gospodarczą, której istotą jest zakup licznych części samochodowych, które przez wiele lat kupował w P. Ww. oświadczył, że faktury były wystawiane przez podmioty faktycznie istniejące, które faktycznie operowały w okolicach P. i według jego najlepszej wiedzy trudniły się obrotem częściami samochodowymi. Podniósł, że nie miał możliwości sprawdzenia, skąd firmy te miały oferowane części i z kim współpracowały. Był przekonany, że części te są legalnie nabyte. Rozmiar jego działalności oraz liczba wykonanych napraw przesądzają, zdaniem skarżącego, o tym, że te części były zużyte do jego działalności, od której płaci podatki - nie ma on po stronie kosztów innych nabyć towarów, które mogłyby zastąpić części kupione w P. Skarżący zaznaczył, że na giełdzie w P, w związku z jej funkcjonowaniem jest wiele różnych firm, ciągle coś się zmienia i jest to rzecz normalna. Na giełdzie nie ma trwałego oznaczenia firm, które się wystawiają. Na dobrą sprawę może ich być kilka na jednym stanowisku - jest nie do zweryfikowania, kto sprzedaje. Jak wskazał organ, poza samymi fakturami VAT w aktach sprawy brak jest jakichkolwiek innych dokumentów, które byłyby sporządzane na okoliczność transakcji, jakie miały być dokonywane z T. J.I., i które mogłyby przebieg takich transakcji potwierdzać. Dyrektor IAS dodał, że w niniejszej sprawie przesłuchano także B. S. - żonę podatnika, pomagającą mu - jak wynika z jego wyjaśnień - w prowadzeniu firmy, oraz dwóch jego pracowników, tj. M. S.1 i P. K. - lakiernika i blacharza samochodowego. Ich zeznania potwierdzają fakt wykonywania przez skarżącego działalności gospodarczej pod postacią opisanego w niniejszej decyzji warsztatu. Jednocześnie jednak wynika z nich, że osoby te nie posiadały wiedzy o zakupach, jakich podatnik miał dokonywać od firmy T. J.I.. W myśl omawianych zeznań w firmie skarżącego, to on zajmował się zakupem części samochodowych. Odnosząc się do T.J.I., organ wskazał, że firma rozpoczęła wykonywanie działalności gospodarczej 22 sierpnia 2022 r. Przeważającym przedmiotem tej działalności podanym w tymże rejestrze była sprzedaż detaliczna części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli PKD 45.32.Z. Jako stałe miejsce wykonywania działalności gospodarczej w ww. ewidencji wskazano [...] D., ul. [...], a jako adres do doręczeń [...] B., ul. [...]. Zgodnie z zapisami w CEIDG, 17 lutego 2024 r. nastąpiło zaprzestanie wykonywania działalności gospodarczej przez ten podmiot, a 19 lutego 2024 r. wykreślono go ze wspomnianej ewidencji. W okresie objętym niniejszą decyzją J.I. był zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług (od 20 września 2022 r.). W dniu 19 września 2023 r. wykreślono go z tego rejestru na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2025 r. poz. 775, dalej jako: "u.p.t.u.). W myśl plików JPK_VAT sporządzonych przez T. J.I., w okresie, w którym wystawione zostały zakwestionowane faktury, ww. wykazywał sprzedaż na rzecz wielu różnych podmiotów, w tym na rzecz skarżącego, który był w tym czasie jego drugim co do wielkości "odbiorcą". Wykazywana przez T. sprzedaż opiewała na bardzo dużą wartość. W okresie rzekomej współpracy ze skarżącym ww. "kontrahent" miał bowiem dokonywać transakcji na wielomilionową kwotę, udokumentowanych setkami faktur VAT. Jednocześnie ww. podmiot deklarował za te miesiące "zerowe" zakupy. Skutkiem powyższego było wykazywanie przez niego w składanych deklaracjach VAT dużych kwot podatku do wpłaty, które nie były już jednak przez ww. do budżetu państwa w jakimkolwiek stopniu odprowadzane. Zdaniem organu, z powyższego wynika, że T. J.I. w plikach JPK_VAT (deklaracjach VAT) za okres objęty niniejszą decyzją nie wykazał żadnych zakupów, które mogłyby obejmować części samochodowe "oferowane" skarżącemu (ani też jakichkolwiek innych zakupów związanych z działalnością gospodarczą, jaką ww. "dostawca" strony miał prowadzić. Skarżący, posługując się zatem spornymi fakturami, w deklaracjach VAT złożonych za miesiące: grudzień 2022 r. oraz styczeń, luty i marzec 2023 r. dokonał pomniejszenia ciążącego na nim podatku należnego poprzez odliczenie VAT naliczonego, który w rzeczywistości nie został uprzednio odprowadzony do budżetu państwa. Jak oddał organ, J.I. posiadał również duże zaległości podatkowe za okresy poprzedzające miesiące objęte niniejszą decyzją. Nadto, zarówno za 2022 r., jak i 2023 r., nie złożył zeznań na potrzeby podatku dochodowego związanego z "prowadzoną" działalnością gospodarczą, w których wykazałby "osiągane" przychody, w tym dotyczące sprzedaży prowadzonej rzekomo na rzecz skarżącego. Z przesłuchania J.I. z 31 lipca 2024 r. i pisemnych wyjaśnień z 21 grudnia 2023 r. wynika, co następuje: Od października 2022 r. do września 2023 r. J.I. prowadził działalności pod nazwą T., obejmującą sprowadzanie i sprzedaż używanych części samochodowych. Ww. nie zatrudniał pracowników, w działalności pomagali mu synowie. Jednym z jego największych odbiorców była firma skarżącego. J.I. nie pamiętał dokładnej daty nawiązania kontaktów ze skarżącym. Najprawdopodobniej nastąpiło to na giełdzie w Przeźmierowie, kiedy J.I. pracował w mieszczącym się tam punkcie gastronomicznym prowadzonym przez swojego syna. Nawiązanie tego kontaktu mogło również nastąpić "z polecenia innej osoby". Ww. wskazał także na fakt, iż podatnik poprzednio był kontrahentem firmy jego żony (M.K.I.), w prowadzeniu której J.I. pomagał. Pomiędzy J.I. a stroną nie zawarto pisemnej umowy. Nie było również "formalnych, papierowych zamówień" - zamówienia takie były składane w trakcie kontaktów (rozmów) ze skarżącym. Firma T. J.I. sprzedawała skarżącemu elementy oblachowania zewnętrzne, reflektory, zderzaki, atrapy chłodnic, elementy zawieszenia różnych marek i modeli. Dostawa części samochodowych przez T. J.I. na rzecz skarżącego odbywała się na parkingu przy giełdzie w P. Na terenie tej giełdy (ani żadnej innej) ww. transakcji ze stroną nigdy nie dokonywał. Sprzedaż na wspomnianym parkingu prowadzona była przez J.I. w czwartki i w niedziele - w dniach, kiedy funkcjonowała giełda. Pod giełdę skarżący podjeżdżał swoim środkiem transportu z przyczepą, po czym następował załadunek zakupionych części. Płatność odbywała się tylko gotówką, na wspomnianym parkingu, podczas przekazywania nabywanego towaru. J.I. nie stosował innych niż faktury VAT dokumentów potwierdzających dokonywane transakcje. Nie wystawiał również dokumentów zapłaty - była jedynie adnotacja na fakturze o formie płatności i fakcie opłacenia. Zakup części samochodowych, którymi J.I. handlował, następował w różnych serwisach samochodowych w Niemczech. Według jego słów niemieccy dostawcy traktowali te części jako "odpad" związany z wykonywanymi przez nich naprawami samochodów (niewprowadzane do ewidencji jako towar handlowy). Elementy te pochodziły z demontaży po naprawach gwarancyjnych, wulkanizacyjnych, blacharskich, obejmowały też przeterminowane płyny, opony itp. J.I. nie posiada faktur dokumentujących zakup przedmiotowych części samochodowych. Powyższe uzasadniał faktem, że serwisy niemieckie nie mają podstaw do wystawienia faktury za towary niebędące na stanach magazynowych. Według jego słów osoba sprzedająca informowała go, że na tego typu towar nie może wystawić faktury. Nie sporządzano również zamówień na te towary. Od sprzedawców otrzymywano ewentualnie jedynie "kwity", cyt. "bardziej traktowane przez Niemców jako dowody przewozowe, np. dla policji niemieckiej jako dowód skąd posiadamy dany towar". Nieposiadanie dowodów w tym zakresie J.I. tłumaczył faktem, że dokumenty te "nie były dowodami księgowymi". Kwota na "kwicie" (który nie zawsze otrzymywano) często była mniejsza niż faktycznie uiszczona. J.I. nigdy nie widział też aby wspomniana zapłata była ewidencjonowana na kasie fiskalnej. J.I. po części do Niemiec jeździł 8-10 razy w miesiącu. Były to najczęściej wyjazdy dwudniowe, czasami trzydniowe. Ww. nocował na parkingu w aucie. Nie posiadał własnych środków transportu. Korzystał natomiast (nieodpłatnie, "na podstawie użyczenia" - bez pisemnej umowy) z 2 samochodów o ładowności do 3,5 tony należących do D. Sp. z o.o., której był udziałowcem (a której prezesem był jego syn). Jedynymi kosztami jakie J.I. ponosił w związku z przywozem części samochodowych z Niemiec były opłaty za paliwo (jak wskazał ww., posiada dowody takich opłat i zobowiązuje się niezwłocznie je przedłożyć). Nie płacił natomiast za najem (gdyż były to pojazdy użyczone); nie ponosił także kosztów związanych z ich naprawą, eksploatacją oraz ubezpieczeniem i nie posiada żadnych dowodów z tym związanych. W niemieckich serwisach J.I. kontaktował się z ich pracownikami, których nazwisk nie pamięta. Do przywołanego wyżej pisma z 21 grudnia 2023 r. oraz do pisma z 5 stycznia 2024 r. J.I. załączył kopie faktur VAT wystawionych na rzecz skarżącego. Do pierwszego z tych pism załączona została także odręcznie sporządzona lista 7 podmiotów niemieckich, od których wg swoich wyjaśnień J.I. dokonywał zakupu części samochodowych. Były to podmioty z różnych części RFN (Bawaria, Dolna Saksonia, Nadrenia Północna - Westfalia, Badenia -Wirtembergia). Ponadto w nawiązaniu do wskazanego wyżej przesłuchania w charakterze świadka, J.I. przesłał do organu podatkowego "odszukane dokumenty", obejmujące - jak wynika z kontekstu - kopie materiałów mających potwierdzać dokonywanie zakupu części samochodowych na terenie Niemiec. Jak zwrócił jednak uwagę organ, jedynie kilka z tych dokumentów odnosi się (lub może się odnosić) do okresu objętego niniejszą decyzją. W szczególności są to odręczne dokumenty/notatki sporządzone w języku niemieckim (częściowo trudno czytelne) czy też pokwitowanie przyjęcia kwoty pieniężnej, na których brak jest jednakże jednoznacznej informacji, że dotyczą one firmy T. J.I.. Wśród tych materiałów znajdują się również kopie 2 paragonów na zakup w badanym okresie oleju napędowego w Niemczech oraz 1 paragonu na przejazd autostradą w Polsce, nieokreślających jednakże podmiotu, który zakupów tych dokonał ani też danych samochodu, do którego paliwo zostało zatankowane. Dyrektor IAS zauważył, że w przedmiotowej sprawie Naczelnik PUCS w Białymstoku pozyskał ponadto informacje od A., tj. administratora kiermaszu części w P. Wynika z nich, że firma T. J.I. nie wynajmowała stoiska sprzedaży na terenie ww. kiermaszu. Kiermasz ów jest czynny w czwartki i niedziele w godz. 5.30 - 14.00. Podnajmowanie powierzchni handlowej osobom trzecim jest zabronione. Na terenie tego kiermaszu działalność handlową prowadzi ponad sześćset podmiotów gospodarczych. Sprzedawcy wjeżdżają na jego teren po okazaniu przepustki wjazdowej, ale mogą wejść też pieszo bez jej okazania, tak jak wchodzą wszyscy kupujący. W myśl powyższego sprzedaż incydentalna/jednorazowa występuje sporadycznie i dotyczy odzieży, artykułów z własnego gospodarstwa rolnego, staroci itp. Wszystkie osoby zajmujące się sprzedażą części samochodowych są u ww. administratora zarejestrowane. Organ dodał także, że adres B., ul. [...], który był wskazywany na spornych fakturach VAT, w okresie objętym niniejszą decyzją, był nieaktualny. Stwierdzono bowiem, że przedmiotowa nieruchomość już w 2010 r. przeznaczona została do licytacji komorniczej, a po jej nabyciu przez nowych właścicieli nastąpiła pod koniec 2022 r. eksmisja z niej m. in. J.I. Powyższe wynika z obwieszczenia o licytacji oraz pisma wspomnianych nowych właścicieli z 2 kwietnia 2024 r. Jak przedstawiono wyżej, w badanym okresie w CEIDG jako stałe miejsce wykonywania działalności gospodarczej firmy J.I. podano adres [...] D., ul. [...]. Na fakt użytkowania znajdującej się tam nieruchomości J.I. powołał się także w toku przesłuchania w charakterze świadka; przedłożył również dotyczącą tego adresu umowę odpłatnego najmu. Pomimo tego, ww. "dostawca" strony w okresie rzekomego prowadzenia działalności gospodarczej nigdy nie zadeklarował żadnych kosztów związanych z takim wynajmem. Ponadto, w treści niektórych spornych faktur (pomimo opatrzenia ich pieczątką firmową T. z adresem B., ul. [...]) jako adres sprzedawcy podawano B., ul. [...]. Adres taki nigdy jednakże nie figurował w CEIDG jako adres T.. W ocenie organu, do należytego naświetlenia obrazu omawianych w przedmiotowej sprawie "transakcji" zasadnym jest ich rozpatrzenie na tle całokształtu "współpracy gospodarczej", jaką skarżący na przestrzeni kliku lat miał prowadzić z podmiotami związanymi z osobami z rodzin S. i l. Z plików JPK_VAT składanych przez skarżącego wynika bowiem, że już w 2018 r. (miesiące styczeń - sierpień) skarżący miał dokonywać zakupów od W. Sp. z o.o., w której funkcję Prezesa Zarządu piastował T. S., będący szwagrem J.I., tj. bratem jego żony – K.I. Wg tych danych w miesiącach wrzesień 2018 r. - luty 2019 r. skarżący miał dokonywać nabyć od F. Sp. z o.o., Prezesem Zarządu której (i mniejszościowym udziałowcem) był P. l., tj. syn J.I., a głównym udziałowcem U.S. Następnie w 2020 r. (w miesiącach luty, kwiecień - czerwiec oraz sierpień - grudzień) skarżący rzekomo nabywał części samochodowe od firmy J.J.P. (w myśl wyjaśnień podatnika, J.P. poznał on za pośrednictwem T.S., który współpracował z J.P., i któremu strona składała zamówienia na nabywane w J.J.P. towary). W roku kolejnym tj. w 2021 r. (w miesiącach styczeń - marzec oraz lipiec) na rzecz skarżącego fakturowana była sprzedaż, jakiej miała dokonywać firma M.K.I., która była żoną J.I. i siostrą T.S. W późniejszym okresie, tj. w 2022 (dot. miesięcy luty i maj - wrzesień) w dokumentacji skarżącego jako dostawca części samochodowych pojawia się M. Sp. z o.o., której to spółki Prezesem Zarządu i wyłącznym udziałowcem był T.S. W dalszej kolejności (w grudniu 2022 r. oraz w miesiącach styczeń - lipiec 2023 r.) skarżący miałby nabywać części samochodowego od T. J.I., którego żoną była K.I., a szwagrem T.S. Łącznie na przestrzeni ok. 5 i pół roku skarżący przyjął do swoich rozliczeń podatkowych 183 faktury VAT, na których jako wystawcy figurowały wskazane wyżej firmy tj. W. Sp. z o.o., F. Sp. z o.o., J.J.P., M.K.I., M. Sp. o.o. oraz T. J.I. Rzeczone faktury opiewały przy tym na niebagatelną kwotę wynoszącą w sumie przeszło 2,2 miliona zł brutto. Jak podkreślił organ, okoliczności sprawy wskazują, że w przypadku W. Sp. z o.o., F. Sp. z o.o., J.P.J., M.K.I. i M. Sp. z o.o. występował mechanizm nadużyć podatkowych analogiczny do stwierdzonego w niniejszym postępowaniu. Podmioty te za wskazane wyżej okresy wykazywały bowiem znaczne wartości sprzedaży, deklarując jednocześnie niewielkie nabycia, co powodowało powstanie w składanych przez nie deklaracjach VAT dużych kwot podatku do wpłaty, który nie był już jednakże co do zasady do budżetu państwa odprowadzany. Dane o "transakcjach" pomiędzy stroną a J.J.P., M.K.I., M. Sp. z o.o. i T. J.I. (za okres kwiecień - lipiec 2023 r.) oraz informacje o rozliczeniach VAT tych podmiotów zawarte zostały w odrębnych decyzjach, jakie za część miesięcy 2020 r., 2021 r., 2022 r. i 2023 r. (tj. za okresy dotychczas nieprzedawnione) zostały wydane przez Naczelnika PUCS w Białymstoku wobec skarżącego; w ww. decyzjach organ podatkowy zakwestionował prawo do odliczenia przez stronę podatku z faktur mających dokumentować zakup części samochodowych na giełdzie w P., na których to fakturach jako ich wystawcy podane zostały ww. firmy. W świetle dokonanych w niniejszej sprawie ustaleń, przyjęte do rozliczenia przez skarżącego faktury VAT, na których jako wystawcę podano T., nie mogą zostać uznane za dokumentujące rzeczywiste czynności. Zgromadzony materiał dowodowy prowadzi do wniosku, że faktury te w rzeczywistości posłużyły do wygenerowania podatku naliczonego, który nie był odprowadzany do budżetu państwa, a który to podatek został odliczony m. in. przez skarżącego. Sedno zaistniałego w niniejszej sprawie mechanizmu nadużyć podatkowych przejawia się w pomniejszeniu przez stronę podatku należnego o podatek naliczony, który w rzeczywistości nie był uprzednio odprowadzany do budżetu państwa. Podmiot T. J.I. w analizowanym okresie wystawiał bowiem liczne faktury VAT sprzedaży (w tym na rzecz skarżącego), nie wykazując przy tym żadnych zakupów, co powodowało powstanie w składanych deklaracjach VAT dużych kwot podatku do wpłaty do budżetu państwa, których podmiot ten jednakże już nie uiszczał. Nadto, dokonane ustalenia uzasadniają wniosek, że skarżący - w świetle zaistniałych okoliczności - musiał zdawać sobie sprawę, że dokonywane przez niego "transakcje" związane są z wystąpieniem nieprawidłowości na gruncie podatkowym. Organ zwrócił uwagę na rozmiar stwierdzonych nieprawidłowości podatkowych, zauważając, że oprócz transakcji z T., skarżący angażował się na przestrzeni lat także w inne transakcje z nierzetelnymi podmiotami związanymi z osobami z rodziny S./I. Nieracjonalnym byłoby w tej sytuacji przyjęcie założenia, że strona w przypadku tychże nabyć jedynie zupełnie nieświadomie uwikłała się w transakcje związane z nadużyciami w sferze podatkowej, prowadząc "współpracę" z kolejnymi takimi firmami, z których każda okazywała się nierzetelna. W sprawie strony nie zawierały pisemnych umów, brak dowodów na weryfikację przez skarżącego firmy T. Takiego "odformalizowania" transakcji nie można skutecznie tłumaczyć jedynie specyfiką handlu giełdowego. Daty sprzedaży ujęte na fakturach nie pokrywały się z datami funkcjonowania kiermaszu w P. – rzekomy dostawca nie wynajmował nadto tam żadnego stanowiska. Trudno również jedynie zbiegiem okoliczności tłumaczyć, że za każdym razem skarżący potrzebował zamówić od ww. "dostawcy" akurat tyle części, że mieściły się one w limicie 15.000 zł brutto, pozwalającym na formalne uniknięcie obowiązku rozliczeń bezgotówkowych. Obrót dotyczył tzw. towaru "wrażliwego". Podsumowując, organ stwierdził, że skarżący niezasadnie odliczył podatek naliczony wynikający z faktur VAT wskazanych w tabeli nr 1, w treści których jako wystawca podana została firma T. J.I. Zgromadzony materiał dowodowy wskazuje bowiem, że faktury te nie stwierdzają czynności (transakcji) rzeczywiście dokonanych przez ww. podmiot na rzecz podatnika. Ewidencję dla celów podatku od towarów i usług prowadzoną przez skarżącego za grudzień 2022 r. oraz styczeń, luty i marzec 2023 r. uznano za nierzetelną w zakresie wartości nabyć i podatku naliczonego ujętych w niej niezasadnie na podstawie 19 faktur VAT, na których jako wystawca widniał podmiot T. (J.I.) i nie uznano tej ewidencji za ww. okresy i w ww. zakresie za dowód tego, co wynika z zawartych w niej zapisów. Jakkolwiek organ odwoławczy zauważył błąd w rozliczeniu dokonanym przez organ pierwszej instancji w odniesieniu do marca 2023 r., to jednak wiązałoby się to z orzeczeniem na niekorzyść strony, przez co Dyrektor nie był uprawniony do skorygowania omawianej omyłki. Zarzuty podniesione w odwołaniu organ uznał za niezasadne. Nie zgadzając się z powyższą decyzją, strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżając rozstrzygnięcie w całości, zarzuciła: I. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na treść orzeczenia, tj.: 1. art 122 w zw. z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2026 r. poz. 622, dalej jako: "o.p."), poprzez niepodjęcie działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i zaniechanie wszelkich niezbędnych czynności mających na celu wyjaśnienie, czy faktycznie miały miejsce zdarzenia udokumentowane zakwestionowanymi przez organ fakturami VAT; 2. art 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p., poprzez dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego, tj. z uwagi na przyjęcie przez organ drugiej instancji, wbrew zebranemu w aktach sprawy materiałowi dowodowemu, że materiał dowodowy pozwala na stwierdzenie, że podatnik powinien był wiedzieć, że towar zafakturowany nie pochodzi ze źródeł opisanych na spornych fakturach, bądź, że nie dochował należytej staranności w weryfikacji kontrahenta; 3. art 187 § 1 i art. 191 o.p., poprzez dowolną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i pominięcie dowodów korzystnych dla podatnika, jak również poprzez ustalenie stanu faktycznego w oparciu o niewiarygodne, pośrednie dowody, sprzecznie z ich treścią, co w następstwie doprowadziło do wadliwego ustalenia, że zakwestionowane faktury nie opisują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a skarżący winien wiedzieć, że towar opisany w zakwestionowanych fakturach nie pochodzi z legalnych źródeł; 4. art 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p., poprzez niedostateczne wyjaśnienie powodów, dla których organ nie dał wiary dowodom korzystnym dla podatnika, potwierdzającym rzetelność spornych faktur, niewyjaśnienie jakie konkretnie podstawy faktyczne zostały przyjęte przez organ dla potrzeb wydanej w sprawie decyzji; II. naruszenie prawa materialnego, a w szczególności art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a u.p.t.u. w zw. z art. 167 i art. 168 Dyrektywy Rady 2006/112 WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie Wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.l) oraz art. 96 ust. 13 u.p.t.u., poprzez, bezpodstawne pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, mimo że ustalony stan faktyczny i zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do zastosowania ograniczeń w odliczeniu, w myśl zasad neutralności i proporcjonalności, w sytuacji gdy sam fakt nabycia części samochodowych od dostawcy, a następnie wykorzystanie ich do dokonywanych napraw, w drodze czynności opodatkowanej nie może być w świetle zgromadzonego materiału dowodowego w jakikolwiek sposób podważony, zaś ewentualne nieprawidłowości związane ze spornymi fakturami, były wynikiem działań osób trzecich, o których podatnik nie wiedział i nie mógł mieć wiedzy. W oparciu o powyższe zarzuty autor skargi wniósł o: uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej wydanie decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Istota sporu w sprawie koncentruje się na słuszności zakwestionowania skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez T.J.I. w okresie od grudnia 2022 r. do marca 2023 r. Zdaniem organów, sporne faktury w rzeczywistości nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych, zaś skarżący miał świadomość udziału w oszustwie podatkowym. Skład orzekający w pełni popiera ustalenia organów w zakresie stanu faktycznego sprawy, jak też kwalifikację materialnoprawną ustalonych okoliczności, co czyni zaskarżoną decyzję, jak i poprzedzające jej wydanie rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, odpowiadającymi prawu. Podkreślić należy, że w świetle art. 86 ust. 1 u.p.t.u. prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, gwarantujące realizację zasady neutralności podatku VAT, realizowane jest w oparciu o faktury dokumentujące transakcje, które muszą być wiarygodne tak od strony formalnej, jak i materialnej. Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym prawem podatnika. Jednak od zasady tej ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje szereg wyjątków, a jeden z nich został uregulowany w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. W świetle cytowanych regulacji nie ulega zatem wątpliwości, że aby podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu sprzedaży towarów i usług, nabycie towaru (usługi) ujęte w fakturze musi mieć związek ze sprzedażą opodatkowaną. Sam fakt posiadania oryginału danego dokumentu nie przesądza o prawdziwości zdarzeń z niego wynikających. Źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest sama faktura, lecz nabycie towaru lub usługi i wykorzystanie do wykonywania czynności opodatkowanych. Tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku. Za utrwalony należy uznać pogląd, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktycznemu zdarzeniu gospodarczemu. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika to z faktury bądź zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi, podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z takiego dokumentu. Warunkiem realizacji prawa do odliczenia VAT nie jest zatem samo posiadanie faktury ani zapłata należności, ale faktyczne wykonanie czynności. Zatem faktura nie jest absolutnym dowodem zdarzenia gospodarczego, któremu nie można by przeciwstawić innych dowodów. W przypadku powzięcia wątpliwości co do tego, czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenia gospodarcze organ podatkowy uprawniony jest do sprawdzenia zgodności faktury z tym zdarzeniem. W obowiązujących przepisach brak jest podstaw do konstruowania domniemania prawdziwości faktury i wynikającego z niego zwolnienia podatnika z obowiązku współdziałania z organami podatkowymi w zakresie gromadzenia dowodów świadczących o tym, że stwierdzone fakturą czynności były rzeczywiście wykonane. Faktura nie ma również waloru dokumentu urzędowego, z którym Ordynacja podatkowa wiąże takie domniemanie (zob. wyroki NSA: z 24 października 2011 r., I FSK 1510/10; z 26 lipca 2011 r., I FSK 1160/10; z 30 czerwca 2011 r., I FSK 908/10; z 8 lutego 2001 r., I SA/Kr 2008/99; z 30 października 2003 r., III SA 215/02; powoływane orzeczenia dostępne w CBOSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Organy podatkowe są zatem zobowiązane do badania nie tylko wysokości kwoty podatku naliczonego, lecz również walorów formalnych oraz okoliczności, w których doszło do sprzedaży towarów lub usług, co sprowadza się do kontrolowania, czy w istocie faktura stwierdza fakt nabycia towarów lub usług, a więc czy doszło do rzeczywistej operacji gospodarczej. Powyższe wynika również z art. 168 lit. a Dyrektywy 112, który stanowi, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia od podatku przypadającego do zapłaty podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego na terytorium kraju od towarów lub usług dostarczanych lub które mają być dostarczone podatnikowi przez innego podatnika. Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że odliczenie przysługuje jedynie w odniesieniu do podatku powstałego w wyniku czynności wykonanej przez innego podatnika, a dla realizacji tego prawa – stosownie do art. 178 lit. a tej dyrektywy – konieczne jest posiadanie faktury wystawionej zgodnie z art. 220-236 i art. 238, 239 i 240 Dyrektywy 112. Uregulowanie zawarte w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. nie jest także sprzeczne z prawem wspólnotowym, w szczególności z przepisami Dyrektywy 112 o tyle, o ile służy jako narzędzie do zapobiegania nadużyciom prawa podatkowego (por. m.in. wyrok WSA w Poznaniu z 15 maja 2014 r., I SA/Po 700/13; wyrok WSA w Poznaniu z 14 maja 2014 r., I SA/Po 7/14; wyrok NSA z 22 października 2010 r., I FSK 1786/09). Zdaniem składu orzekającego organy zasadnie uznały, że wystawione na rzecz skarżącego przez T. w kontrolowanym okresie faktury dokumentowały czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Sąd w pełni zgadza się z ustaleniami organów dotyczącymi spornych transakcji, przy czym, ze względu na ich obszerność i przytoczenie w pierwszej części uzasadnienia (jak również w decyzjach obu instancji), sąd, akceptując je, odwoła się do nich jedynie w sposób zwięzły, konieczny do zbudowania argumentacji. W realiach niniejszej sprawy dochodziło do wystawiania fikcyjnych faktury, na podstawie których skarżący odliczył podatek naliczony, który nie został odprowadzony do budżetu państwa. Było to działanie celowe, o czym przede wszystkim świadczy nawiązanie i ukształtowanie współpracy z J. I., które przebiegało w sposób niemalże typowe dla oszustw fakturowych. Mimo współpracy trwającej wiele miesięcy, opiewającej na wysokie sumy transakcji, gdy T. był głównym dostawcą skarżącego, skarżący nie był w stanie wskazać ani nazwiska J.I., ani opisać jego wyglądu. Realia współpracy tych podmiotów, m.in. płatności gotówką, w pewien sposób wymuszały jednak częsty kontakt, toteż twierdzenia skarżącego są całkowicie niewiarygodne. Mimo że płatności za dostawy od T. (także te dokonywane w późniejszym okresie) miałyby wynosić ok. pół miliona zł, płatne gotówką, zwraca uwagę brak jakiegokolwiek zabezpieczenia formalnego, choćby dla celów dowodowych, zawieranych transakcji. Nie została zawarta umowa pisemna, brak dowodów na weryfikację kontrahenta, korespondencji handlowej, dowodów wydania/przyjęcia towarów. Między stronami transakcji dochodził do rozbieżności w zakresie tego, czy towar będący przedmiotem transakcji miał być nowy, czy używany. Jakkolwiek można zgodzić się, że zawieranie umów pisemnych nie jest wymogiem, zaś rozliczenia na giełdzie w praktyce przebiegają w sposób nieformalny, to w realiach niniejszej sprawy w sposób oczywisty podważa to rzetelność obu stron transakcji. Wskazuje bowiem na swoisty rodzaj zaufania, jakim darzą się strony fikcyjnych transakcji, godząc się na odformalizowanie współpracy w sposób odbiegający od realiów prowadzenia działalności gospodarczej. Transakcje między stronami miały odbywać się na terenie giełdy w Przeźmierowie, na bliżej nieokreślonym stanowisku. Zeznania skarżącego w tym zakresie nie pokrywają się jednak z ustaleniami organów. Sam J.I. oświadczył, że transakcji ze stroną dokonywał na parkingu przy tej giełdzie. Nadto, z informacji uzyskanych do A. wynika, że T. nie wynajmowała stoiska sprzedaży na terenie giełdy w P., przy czym wszyscy sprzedawcy podlegają rejestracji, zaś podnajmowanie powierzchni osobom trzecim jest zabronione. Z powyższym wiążą się niespójności związane z datami fakturowania. Jak wynika z informacji uzyskanych od A., kiermasz części w P. czynny jest w czwartki i niedziele, co powinno odpowiadać datom wskazanym na fakturach. W realiach niniejszej sprawy jest jednak inaczej, w czwartek zostało wystawionych jedynie 5 faktur. Co prawda skarżący w piśmie z 29 maja 2025 r. podniósł, że faktury dokumentujące transakcje mogły być przygotowane wcześniej lub później, jak było poczynione zamówienie lub jak było przekazanie części. Niezależnie od tego nie można pominąć faktu, że omawiane daty wystawienia faktur są tożsame z podanymi na tych dokumentach datami sprzedaży i terminem płatności, co wskazuje, że były one jednak wystawiane w dniach rzekomych nabyć części samochodowych przez podatnika od T. J.I., w których to dniach miałyby być także regulowane wynikające z nich "zobowiązania". Mimo że współpraca przebiegała w sposób cykliczny, nie dotyczy pojedynczej transakcji, strony zrezygnowały z transparentności, jaką zapewniają płatności bezgotówkowe. Na konieczność ominięcia wymogu z art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2021 r. poz. 162 ze zm.), zgodnie z którym dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych w wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15.000 zł, wskazują wartości wynikające z poszczególnych faktur. Jak celnie zauważył organ, jednostkowo nie przekraczają one ww. kwoty progowej, a ich średnia wartość to 10.520,67 zł. Biorąc pod uwagę całokształt sprawy, trudno uznać, by każdorazowo było to dziełem przypadku, a świadczy raczej o celowej kalkulacji, ukierunkowanej na uniknięcie płatności z wykorzystaniem rachunku bankowego. Wreszcie, o fikcyjności zakwestionowanych w niniejszym postępowaniu transakcji świadczą okoliczności dotyczące ściśle działalności T.J.I.. Z ustaleń organów wynika bowiem, że wskazany nie mógł dokonać na rzecz skarżącego dostaw wynikających ze spornych faktur. Przedstawiony przez J.I. model pozyskiwania i dystrybucji części samochodowych rzekomo nabywanych na terenie Niemiec budzi poważne wątpliwości co do swojej wiarygodności i zgodności z zasadami doświadczenia życiowego oraz realiami obrotu gospodarczego. W szczególności trudno uznać za prawdopodobne, aby działalność o tak znaczącej skali mogła być prowadzona w sposób przez niego opisany. Skala transakcji, której wartość liczona była w milionach złotych, wymagałaby bowiem odpowiedniego zaplecza organizacyjnego, logistycznego oraz kadrowego. Tymczasem z ustalonego stanu faktycznego wynika, że ww. nie zatrudniał pracowników, nie wykazywał kosztów z tym związanych, a według własnych wyjaśnień korzystał jedynie z pomocy członków rodziny. W badanym okresie nie deklarował też jakichkolwiek wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, jak np. zakup artykułów biurowych, wyposażenia, usług księgowych itd. Celnie przy tym zauważył organ, że na spornych fakturach wskazywano adres B., ul. [...] lub [...] – przy czym jednak w przypadku pierwszego adresu brak powiązań z T., a w przypadku drugiego ustalono, że w analizowanym okresie J.I. nie był jej właścicielem. Ww. okazał umowę, z której wynika, że w miesiącach objętych decyzją, odpłatnie wynajmował nieruchomość położoną w miejscowości D., jednak za badany okres nie zadeklarował żadnych związanych z tym kosztów. Równie trudne do zaakceptowania jest twierdzenie, że towary będące przedmiotem dalszej odsprzedaży były nabywane w sposób całkowicie nieformalny, tj. bez dokumentowania transakcji fakturami, bez ujmowania ich w ewidencjach magazynowych oraz bez pozostawienia jakichkolwiek śladów księgowych lub logistycznych. Przyjęcie, że w takich warunkach możliwe było regularne pozyskiwanie znacznych ilości części samochodowych, ich transport z Niemiec do Polski, a następnie dalsza sprzedaż na szeroką skalę, pozostaje sprzeczne z zasadami racjonalnego działania przedsiębiorcy oraz z praktyką obrotu handlowego. Na ocenę wiarygodności przedstawionej wersji zdarzeń wpływa również argumentacja dotycząca źródła pochodzenia części samochodowych. J.I. twierdził bowiem, że części te były traktowane przez niemieckie serwisy jako odpady, co miało uzasadniać szczególny sposób ich pozyskiwania. Wyjaśnienie to pozostaje jednak w oczywistej sprzeczności z wartością ekonomiczną tych towarów: zgodnie z zakwestionowanymi fakturami jednostkowa wartość wielu części sięgała kilku tysięcy złotych. Co więcej, średnia cena jednej sztuki towaru wynikająca ze spornych faktur wystawionych na rzecz skarżącego, z uwzględnieniem również faktur z okresu od kwietnia do lipca 2023 r., wynosiła około 1.000 zł brutto. Ponadto, profesjonalnie działające przedsiębiorstwa co do zasady dążą do sprzedaży lub zagospodarowania towaru w sposób zapewniający uzyskanie korzyści majątkowej, a nie do nieodpłatnego lub nieformalnego przekazywania ich podmiotom trzecim. W konsekwencji przedstawiony mechanizm pozyskiwania towarów nie znajduje racjonalnego uzasadnienia gospodarczego i nie zasługuje na przyznanie mu waloru wiarygodności. Jak wynikało z oświadczeń J.I., w związku z regularnymi wyjazdami do Niemiec, których celem miało być zaopatrywanie się w używane części samochodowe, ponosił on koszty zakupu paliwa do wykorzystywanych samochodów dostawczych, co zobowiązał się udowodnić - mimo deklaracji, nie przedstawił jednak materiału dowodowego, który w sposób wiarygodny i przekonujący potwierdzałby realizowanie transportu części samochodowych w rozmiarze przez niego opisywanym. Okoliczność ta nabiera szczególnego znaczenia w świetle jego zeznań dotyczących częstotliwości wyjazdów do Niemiec. Wskazywał on bowiem, że podróże takie odbywał od 8 do 10 razy w miesiącu, przy czym każda z nich miała trwać od dwóch do trzech dni, co oznaczałoby, że znaczną część każdego miesiąca, a niekiedy nawet jego większość, spędzał poza miejscem prowadzenia działalności, realizując przejazdy do serwisów samochodowych zlokalizowanych w różnych regionach Niemiec. Przy takiej skali i intensywności działalności należałoby oczekiwać istnienia licznych dokumentów potwierdzających przemieszczanie się pojazdów, w szczególności rachunków za paliwo, opłat drogowych, dokumentów serwisowych, potwierdzeń przejazdów, rezerwacji noclegów lub innych dowodów świadczących o regularnym wykonywaniu międzynarodowego transportu. Takich dokumentów brak, nie licząc dwóch paragonów, których z kolei nie można powiązać z konkretnymi zakupami, związanymi z działalnością gospodarczą. Podobnie także pozostałe dokumenty przedstawione przez J.I. na okoliczność niemieckiego pochodzenia części samochodowych nie pozwalają na potwierdzenie przedstawianej przez niego wersji zdarzeń. Znaczna część tych dokumentów nie dotyczy okresu objętego kontrolą, nie ma charakteru formalnych dokumentów handlowych, w szczególności faktur lub innych dowodów księgowych dokumentujących nabycie towarów. Brakuje na nich również danych identyfikujących firmę T. jako nabywcę części samochodowych, co uniemożliwia powiązanie tych dokumentów z działalnością ww. W analizowanym w niniejszej sprawie okresie T. wystawiał liczne faktury VAT, także na rzecz skarżącego, nie wykazując przy tym żadnych zakupów, co powodowało powstanie w składanych deklaracjach VAT dużych kwot podatku do wpłaty do budżetu państwa, których podmiot ten jednakże już nie uiszczał. Na poparcie zasługuje stanowisko organów, zgodnie z którym fikcyjność transakcji badanych w niniejszym postępowaniu potwierdza także szerszy ogląd na współpracę, jaką skarżący podejmował z osobami związanymi z rodziną S./I., w ramach firm W. Sp. z o.o., F. Sp. z o.o., J.J.P., M.K.I., M. Sp. z o.o. i T. J.I.. W przypadku wszystkich tych podmiotów stworzony został bowiem podobny mechanizm nadużyć podatkowych w VAT, co wskazuje na zorganizowane działanie w tym zakresie, którego elementem były "transakcje" dokonywane przez skarżącego. Biorąc powyższe pod uwagę, skład orzekający nie ma wątpliwości, że skarżący uczestniczył w procederze, którego ostatecznym celem było wyłudzenie podatku VAT. Organ obszernie i rzetelnie opisał sposób działania tego mechanizm i role poszczególnych podmiotów. Sąd przyjmuje więc te ustalenia, uznając, że przedstawiony w rozstrzygnięciu pierwszoinstancyjnym i zaakceptowany w decyzji drugiej instancji opis jest wyczerpujący i nie pozostawia żadnych wątpliwości. Transakcje, w ramach których strona miała nabyć towar od T. w rzeczywistości nie miały miejsca. Sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych, a zatem skarżącemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z tych faktur. W opinii składu orzekającego organy słusznie też dowiodły, że strona miała świadomość udziału w oszustwie. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, stwierdzenie niemożności skorzystania z prawa do odliczenia należy do sądu krajowego (wyrok z 6 lipca 2006 r., sygn. C-439/04 w sprawie Axel Kittel, LEX nr 187186, pkt 52, 59-61). Na konieczność badania przy ustalaniu prawa do odliczenia podatku naliczonego, w jakim charakterze występują podmioty deklarujące dostawy oraz w jakich pozostają wzajemnych relacjach, wskazał TSUE w wyroku z 7 marca 2018 r., w sprawie C-159/17. W tezie nr 39 stwierdził między innymi, że na mocy art. 168 lit. a Dyrektywy 112 w celu skorzystania z prawa do odliczenia, po pierwsze, dany podmiot ma być "podatnikiem" w rozumieniu tej dyrektywy oraz po drugie, towary lub usługi, które są wskazywane jako podstawa tego prawa, powinny być wykorzystywane przez podatnika na dalszym etapie obrotu na potrzeby jego własnych opodatkowanych transakcji, a owe towary lub usługi powinny zostać dostarczone przez innego podatnika znajdującego się na wcześniejszym etapie obrotu. Ponadto w tym orzeczeniu potwierdził wcześniej wyrażany w orzecznictwie pogląd Trybunału, że art. 167–169, 179, art. 213 ust. 1, art. 214 ust. 1 oraz art. 273 Dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że przepisy te nie stoją na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu takiemu jak to rozpatrywane w postępowaniu głównym, które pozwala organom podatkowym odmówić podatnikowi prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej w wypadku ustalenia, że ze względu na zarzucane temu podatnikowi uchybienia organy podatkowe nie mogły dysponować informacjami niezbędnymi do ustalenia, iż zostały spełnione wymogi materialne dające prawo do odliczenia podatku naliczonego przez rzeczonego podatnika, lub że ten ostatni dopuścił się oszustwa w celu skorzystania z tego prawa, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego. Sąd podziela poczynione przez organ ustalenia, że badane w niniejszej sprawie zdarzenia gospodarcze charakteryzują cechy właściwe dla fikcyjnych transakcji mających na celu wyłudzenie podatku VAT, które jednocześnie potwierdzają świadomość skarżącego. Skarżący dokonywał transakcji z podmiotem, którego weryfikacja – jeśli zostałaby rzeczywiście przeprowadzona – doprowadziłaby do uznania tegoż podmiotu za nierzetelny. Organ wprost wskazał, że skarżący mógł uzyskać informację o nieregulowaniu kwot podatku zadeklarowanych za miesiące, w których rzekomo dokonywał on dostaw na rzecz strony, do czego uprawniają przepisy Ordynacji podatkowej. Jak wynika z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań - Jeżyce z 27 października 2025 r., skarżący z możliwości takiej nie skorzystał. J.I. posiadał zaległości podatkowe już za okresy poprzedzające omawianą w niniejszej sprawie "współpracę gospodarczą" ze skarżącym, jednakże skarżący nie zwracał się do ww. osoby o wylegitymowanie się chociażby aktualnym zaświadczeniem o niezaleganiu w podatkach. Także współpraca skarżącego z ww. podmiotami zarządzanymi przez osoby z rodziny S./I., ukształtowana analogicznie, jak w sprawie niniejszej, pozwala na przyjęcie, że działał świadomie, zaś wybór kontrahentów – powiązanych ze sobą – nie był przypadkowy. Nie sposób zatem podzielić stanowiska skarżącego, w którym usiłuje przedstawić jako okoliczność przemawiającą na jej korzyść fakt wieloletniej współpracy z tymi podmiotami. Sama długość trwania relacji gospodarczych nie może bowiem stanowić dowodu rzeczywistego charakteru tych transakcji ani potwierdzać ich zgodności z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Należy ponownie podkreślić, że wszystkie podmioty z powyższego kręgu, z którymi strona utrzymywała relacje handlowe, funkcjonowały według zbliżonego modelu działalności. Tymczasem w praktyce gospodarczej niejednokrotnie zdarzają się sytuacje, w których określone nieprawidłowości lub mechanizmy służące uszczupleniom podatkowym funkcjonują przez dłuższy czas, właśnie dzięki utrzymywaniu stałych relacji pomiędzy uczestniczącymi w nich podmiotami. Za wiarygodnością skarżącego i jego kontrahenta nie przemawia również okoliczność, że naprawy wykonywane przez stronę były w przeważającej mierze finansowane ze środków pochodzących z ubezpieczeń OC i AC, co determinowało niekiedy jakość i stan części. Fakt, że koszty napraw pokrywane były przez zakłady ubezpieczeń, nie stanowi dowodu na to, że części wykorzystane do napraw zostały nabyte od podmiotu wskazanego na spornych fakturach. Tak samo i jakość towaru nie pozostaje w bezpośrednim związku z wiarygodnością dokumentów mających potwierdzać jego zakup i cel przeznaczenia, co skarżący wywodzi z zaufania do towarów oferowanych przez J. I. i podmioty zarządzane przez powiązane z nim osoby. Strona nie zadbała o rozliczenia bezgotówkowe (celowo ich unikała), umowy czy jakiekolwiek inne, niż faktury, dokumenty dotyczące transakcji z T.. Faktury, niespójne z ustaleniami dotyczącymi zdarzeń gospodarczych na nich ujętych, miały jedynie uwiarygodnić sztucznie wykreowany obrót. Jednocześnie, brak informacji albo nieścisłości dotyczące kluczowych aspektów dostaw, związanych choćby z przedmiotem obrotu, miejscem zawierania i realizacji transakcji (por. wyżej), wskazują, że zdarzenia te w rzeczywistości nie miały miejsca. Nie można zatem mówić w tej sytuacji o przypadkowym zaangażowaniu się skarżącego w tego rodzaju proceder, czy też swoistym zbiegu okoliczności. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy sąd zgadza się więc z organami, że skarżący z pełną świadomością doprowadził do nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku VAT. Z uwagi na powyższe należy uznać, że organy w sposób zgodny z prawem i usprawiedliwiony okolicznościami faktycznymi dokonały rozliczenia w podatku od towarów i usług w sposób inny niż zadeklarowano. Dokonane w tym aspekcie wyliczenia i wskazane kwoty sąd uznał za poprawne. W konsekwencji za nieuzasadnione należało uznać zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i 2, art 88. ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. w zw. z art. 167 i art. 168 Dyrektywy 112. Skład orzekający nie dopatrzył się w sprawie także naruszeń prawa procesowego zarzucanych przez stronę, tj. art. 122, 187 § 1 i art. 191 o.p. (powoływanych w różnych konfiguracjach i związkach). Sąd zaznacza, że ocenie organu podlega całość zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Poszczególne dowody i okoliczności oceniane są we wzajemnym powiązaniu, przy uwzględnieniu kontekstu całości rozpatrywanej sprawy. Przypomnienie o tym jest tym bardziej zasadne, że argumentacja autora skargi opiera się także na podważaniu poszczególnych ustaleń organu – niejednokrotnie każdego z nich osobno, bez zwrócenia uwagi na ich wagę w kontekście wszystkich zebranych dowodów. Co przy tym istotne, a czego zdaje się nie dostrzegać skarżący, to fakt, że organy nie kwestionowały tego, że skarżący rzeczywiście prowadził działalność gospodarczą, czy że między skarżącym a T. dochodził do dostaw towaru – postępowanie dotyczyło jednak pewnego zakresu tej działalności, transakcji i w tym właśnie zakresie organy wydały rozstrzygnięcia. Samo więc ustalenie, że skarżący faktycznie wykonywał naprawy pojazdów oraz uzyskiwał z tego tytułu przychody, nie zwalnia organu z obowiązku zbadania, czy faktury dokumentujące rzekome zakupy części samochodowych odpowiadają rzeczywistym zdarzeniom gospodarczym. Nie można bowiem wykluczyć sytuacji, w której określone towary zostały faktycznie wykorzystane do wykonania usług, jednak ich nabycie nastąpiło od innych podmiotów lub w innych okolicznościach niż wskazane w przedstawionych dokumentach. Strona skarżąca podejmuje próby negowania ustalonego stanu faktycznego, zarzucając niedoskonałości w gromadzeniu dowodów czy samej ich, niekorzystnej dla skarżącego, interpretacji. W opinii składu orzekającego zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest jednak kompletny, uporządkowany i pozwala na ustalenie niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego. Nie zasługuje na uwzględnienie również zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 o.p. Analiza decyzji prowadzi bowiem do wniosku, że zawiera ona obszerne i szczegółowe uzasadnienie zarówno w zakresie ustaleń faktycznych, jak i podstaw prawnych rozstrzygnięcia. Organ w sposób kompleksowy przedstawił stan faktyczny sprawy wynikający ze zgromadzonego materiału dowodowego, wskazując jednocześnie, które dowody uznał za wiarygodne oraz jakie okoliczności z nich wywiódł. Równocześnie szczegółowo wyjaśnił przyczyny, dla których odmówił mocy dowodowej określonym dokumentom, wyjaśnieniom lub twierdzeniom strony. Tok rozumowania organu został przedstawiony w sposób umożliwiający prześledzenie procesu dochodzenia do poczynionych ustaleń oraz ocenę prawidłowości zastosowanej argumentacji. Ponadto organ odwoławczy odniósł się do zarzutów i argumentów podnoszonych przez skarżącego, przedstawiając własną ocenę poszczególnych kwestii spornych oraz wyjaśniając przyczyny, dla których nie podzielił stanowiska strony. Uzasadnienie decyzji zawiera również omówienie przepisów prawa mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, wraz ze wskazaniem sposobu ich interpretacji i zastosowania do ustalonego stanu faktycznego. Nie można przy tym pominąć, że zarzuty formułowane przez skarżącego w zakresie rzekomych wad uzasadnienia mają charakter wyłącznie ogólnikowy i polemiczny. Samo ogólne twierdzenie o niewystarczającym uzasadnieniu decyzji, niepoparte wskazaniem konkretnych uchybień, nie może skutecznie podważać prawidłowości sporządzonego uzasadnienia ani prowadzić do uznania, że doszło do naruszenia ww. przepisów. Skład orzekający nie dopatrzył się w sprawie żadnych innych naruszeń przepisów prawa procesowego i materialnego, które stanowiłyby podstawę do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Mając na uwadze powyższe, orzeczono o oddaleniu skargi w myśl art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143). Marcin Kojło Małgorzata Anna Dziemianowicz Justyna Siemieniako