I SA/Bk 652/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz,, sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 27 listopada 2019 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi N. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] września 2019 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynność organu egzekucyjnego polegającą na zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej oddala skargę Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym: Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. prowadzi postępowanie zabezpieczające do majątku N. K. (dalej również jako skarżąca, strona) na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z [...] września 2017 r. o numerach od [...], sporządzonych na podstawie decyzji o zabezpieczeniu z [...] września 2017 r. nr [...] określającej przybliżoną kwotę zwrotu podatku od towarów i usług otrzymanego w wysokości wyższej od należnej za okresy od sierpnia 2014 r. do stycznia 2015 r. oraz przybliżoną wysokość zobowiązań w ww. podatku za sierpień i listopad 2014 r. W toku prowadzonego postępowania zabezpieczającego organ egzekucyjny działając na podstawie art. 89 § 1 w związku z art. 164 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1314, dalej: u.p.e.a.), zawiadomieniem z [...] czerwca 2019 r. dokonał zajęcia zabezpieczającego innej wierzytelności pieniężnej - kwoty z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego w wysokości 597 zł, zasądzonych na rzecz skarżącej od Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.. Pismem z [...] lipca 2019 r. skarżąca wniosła skargę na wymienioną wyżej czynność organu egzekucyjnego, zarzucając jej naruszenie: 1) art. 67 § 3 pkt 5 u.p.e.a. poprzez nieprawidłowe określenie sygnatury postępowania, w ramach którego zostały zasądzone na rzecz skarżącej koszty postępowania sądowego, w konsekwencji organ po raz kolejny dokonał zajęcia tej samej wierzytelności; art. 7 § 2 w zw. z art. 166b u.p.e.a. poprzez prowadzenie postępowania zabezpieczającego w sposób nadmiernie uciążliwy, polegający w szczególności na: - utworzeniu licznych zajęć na majątku, - utworzeniu zajęcia mimo braku spełnienia przesłanek warunkujących zastosowanie takiego środka, - wielokrotnym dokonaniu niezgodnych z prawem zajęć na majątku skarżącej, co w konsekwencji skutkowało ich uchyleniem, wyłącznie po to, by móc ponownie dokonać zajęcia tej samej należności; 2) art. 154 § 1 tiret drugi u.p.e.a. poprzez błędne uznanie, że występują okoliczności świadczące o unikaniu wykonania przez skarżącą obowiązku przez trwałe nieuiszczanie wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym; 3) art. 154 § 1 tiret trzeci u.p.e.a. poprzez uznanie, że skarżąca dokonywała czynności polegających na zbywaniu majątku, które w przekonaniu organu mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję; 4) art. 11 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2096, dalej: k.p.a.) poprzez niewyjaśnienie zasadności przesłanek, którymi organ kierował się w trakcie załatwiania przedmiotowej sprawy oraz przyjęcie, że skarżąca posiada nieuiszczone zobowiązania publicznoprawne oraz utrudnia lub udaremnia egzekucję poprzez zbywanie majątku; 5) art. 33 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, dalej: o.p.) poprzez dokonanie zajęć na majątku o wartości przekraczającej kwotę wskazaną w decyzji w sprawie zabezpieczenia. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z [...] lipca 2019 r. nr [...] oddalił wniesioną skargę. W zażaleniu na ww. postanowienie w sprawie skargi skarżąca zarzuciła naruszenie: art. 77, art. 138 § 1 pkt 1, art. 107 § 3 w zw. z art. 140 k.p.a., art. 11 k.p.a., art. 107 § 3 k.p.a., art. 7 § 2 w zw. z art. 166b u.p.e.a., art. 154 § 1 tiret drugi i trzeci u.p.e.a., art. 11 k.p.a. i art. 33 § 1 i 2 o.p. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. (dalej: DIAS) postanowieniem z [...] września 2019 r. nr [...] utrzymał w mocy powyższe postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] lipca 2019 r. W uzasadnieniu DIAS wskazał, że przedmiotem skargi na czynność zabezpieczającą w postaci zajęcia innej wierzytelności pieniężnej może być jedynie prawidłowość postępowania organu egzekucyjnego w zakresie przepisów regulujących sposób i formę dokonywania zajęcia zabezpieczającego innej wierzytelności pieniężnej. W ramach skargi na czynności egzekucyjne można jedynie podnosić zarzuty formalnoprawne, odnoszące się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora przez pryzmat przepisów regulujących sposób i formę dokonywania tychże czynności egzekucyjnych. Organ wskazał, że w niniejszej sprawie zawiadomienie z dnia [...] czerwca 2019 r. o zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności [...] czerwca 2019 r., zaś odpis zawiadomienia o zajęciu został przesłany pełnomocnikowi skarżącej, który potwierdził jego odbiór [...] czerwca 2019 r. Zawiadomienie o zajęciu wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego zostało podpisane w imieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. przez upoważnionego pracownika. Zawiera ono wezwanie, o którym mowa w art. 89 § 3 pkt 1 u.p.e.a. i pouczenie uregulowane art. 89 § 3 pkt 2 u.p.e.a. Nie może budzić również wątpliwości, zdaniem DIAS, legalność czynności polegającej na zajęciu innych wierzytelności, gdyż jest to środek stosowany w postępowaniu zabezpieczającym należności pieniężnej, uregulowany w art. 164 § 1 pkt 1 u.p.e.a. W związku z powyższym DIAS uznał, że zaskarżona czynność zabezpieczająca została dokonana zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami. Dokonanie omawianej czynności zabezpieczającej zgodnie z prawem oznacza, że brak było podstaw do jej uchylenia. DIAS nie podzielił zarzutu, że zajęcie zostało dokonane z naruszeniem przepisów prawa, ze względu na brak podstaw prawnych do ustanowienia przedmiotowego zajęcia. DIAS wskazał, że podstawą prawną zajęcia zabezpieczającego innej wierzytelności pieniężnej jest art. 164 § 1 i § 4 oraz art. 89 u.p.e.a. Organ zauważył, że w zażaleniu na postanowienie organu egzekucyjnego nie zostały wskazane sposoby naruszenia przez organ egzekucyjny przepisów regulujących sposób i formę dokonania zaskarżonej czynności, zawartych w art. 89 u.p.e.a. Skarga na czynności zabezpieczające nie jest środkiem prawnym umożliwiającym kwestionowanie całokształtu postępowania zabezpieczającego oraz podstaw jego prowadzenia. W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności zabezpieczenia, ani też nie ocenia się jego prawidłowości. Skarga może dotyczyć konkretnej czynności zabezpieczającej, nie zaś generalnie postępowania zabezpieczającego. W postępowaniu wszczętym skargą na czynności zabezpieczające ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności zabezpieczającej. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 67 § 2 pkt 5 u.p.e.a. organ wskazał, że jest on niezasadny, gdyż wymienione w tym przepisie informacje, które zawiera zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego, dotyczą zabezpieczanej należności, czyli zabezpieczanego obowiązku objętego zarządzeniami zabezpieczenia wystawionymi na zobowiązanego. Nie dotyczą one prawa majątkowego, do którego skierowane jest zajęcie egzekucyjne lub zabezpieczające. Stąd też w zawiadomieniu o zajęciu wskazano, stosownie do art. 67 § 2 pkt 5 u.p.e.a., kwoty zabezpieczanych należności wraz z odsetkami za zwłokę, okres, za który należności zostały ustalone lub określone oraz numery zarządzeń zabezpieczenia. Organ stwierdził też, że z treści przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie wynika, że organ egzekucyjny ma obowiązek wskazać w zawiadomieniu o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, jaką konkretnie wierzytelność zajmuje. Organ egzekucyjny, kierując zawiadomienie, często nie posiada wiedzy o tym, czy zobowiązanemu przysługuje jakakolwiek wierzytelność u dłużnika zajętej wierzytelności, a tym bardziej z jakiego tytułu. Zastosowany środek zabezpieczający, jakim jest zabezpieczenie innych wierzytelności pieniężnych, jest środkiem stosowanym w zabezpieczeniu należności pieniężnych. Środek ten został wskazany w zawiadomieniu o zajęciu zabezpieczającym z [...] czerwca 2019 r. Dodatkowo wskazano, iż jest to wierzytelność pieniężna z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 107 § 3 k.p.a. z uwagi na powołanie w zaskarżonym postanowieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 29 marca 2019 r. sygn. akt I SAB/Bk 4/18, podczas gdy zajęcie dotyczyło wyroku "o sygn. akt I SAB/Bk/ /18", DIAS wyjaśnił, że błąd numeru wyroku jest błędem pisarskim, który został sprostowany postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] sierpnia 2019 r. i nie miał on wpływu na podjęte rozstrzygnięcie w sprawie skargi na czynność zabezpieczającą. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 7 § 2 u.p.e.a. poprzez prowadzenie postępowania w sposób nadmiernie uciążliwy, DIAS stwierdził, że w jego ocenie zajęcie zabezpieczające wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego w kwocie 597 zł nie jest zbyt uciążliwym środkiem zabezpieczającym. Jest to jednorazowe zajęcie zabezpieczające kwoty z tytułu zwrotu tych kosztów. Odnosząc się do naruszenia art. 154 § 1 tiret drugi i trzeci u.p.e.a., DIAS wskazał, że są to zarzuty kwestionujące zasadność zabezpieczenia, co podlega rygorowi odrębnego postępowania, bowiem w postępowaniu zabezpieczającym nie można kwestionować zasadności nałożonego na zobowiązanego zabezpieczonego obowiązku, gdyż ten wynikał z decyzji nieostatecznej, która z mocy prawa posiadała rygor natychmiastowej wykonalności (art. 239c o.p.) i która została podjęta w ramach innego postępowania. Odnosząc się do zarzutu zajęcia majątku o wartości przekraczającej kwotę wskazaną w decyzji o zabezpieczeniu DIAS wskazał, że jak wynika z akt sprawy - na poczet należności wskazanych w zarządzeniach zabezpieczenia o numerach od [...], sporządzonych na podstawie decyzji o zabezpieczeniu, zabezpieczone środki pieniężne, według stanu na dzień 30 czerwca 2019 r., wynosiły ogółem 5.495.575 zł, podczas gdy decyzja o zabezpieczeniu określa przybliżone kwoty zwrotu podatku VAT otrzymanego w wysokości wyższej od należnej oraz przybliżoną wysokość zobowiązań w podatku VAT, ogółem w wysokości 8.578.493 zł. Stąd też niezasadne jest, w ocenie DIAS, twierdzenie, że organ egzekucyjny dokonał zabezpieczenia o wartości przekraczającej kwotę wskazaną w decyzji. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem strona wywiodła skargę do tut. sądu zarzucając mu naruszenie: 1) art. 77, art. 138 § 1 pkt 1 i art.107 § 3 w związku z art. 140 k.p.a. poprzez utrzymanie przez organ II instancji w mocy postanowienia organu I instancji, a w konsekwencji przyjęcie że organ ten prawidłowo rozpatrzył wszystkie zarzuty wskazane w treści skargi, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż w przypadku prawidłowego zastosowania powyższych norm organ II instancji powinien uchylić postanowienie organu I instancji w związku z nierozpatrzeniem zarzutu dotyczącego istotnego naruszenia postępowania przez organ I instancji, 2) art. 15 w zw. z art. 136 k.p.a. poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności i przekroczenie kompetencji przez organ II instancji, który utrzymał w mocy postanowienie I instancji w ramach którego organ I instancji zaniechał rozpatrzenia wszystkich zarzutów podniesionych w treści skargi, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ dopiero po rozstrzygnięciu wszystkich zarzutów przez organ I instancji organ II instancji mógłby zweryfikować zasadność i poprawność podjętego rozstrzygnięcia i przesłanek, na jakich zostało oparte, 3) art. 107 § 3 k.p.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia zawierającego nieprawidłowo sporządzone uzasadnienie, uniemożliwiające weryfikację prawidłowości wydanego rozstrzygnięcia w związku z powołaniem się w postanowieniu przez organ egzekucyjny na zajęcie zabezpieczające dotyczące zwrotu kosztów postępowania należnych skarżącej na mocy wyroku WSA w Białymstoku z 29 marca 2019 r., I SAB/Bk 4/18, podczas gdy zajęcie dotyczyło wyroku "o sygn. I SAB/Bk //18" w konsekwencji czego brak jest możliwości weryfikowania prawidłowości rozpatrzenia niniejszej sprawy przez organ egzekucyjny; 2) art. 8 § 1 w zw. z art. 113 § 1 k.p.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji w związku z rzekomym sprostowanym omyłki pisarskiej, mimo braku dokonania weryfikacji, czy sprostowanie zostało dokonane prawidłowo. Z uwagi na powyższe strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz rozważenie uchylenia postanowienia organu I instancji oraz o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga, jako nieuzasadniona podlega oddaleniu. Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji lub postanowień, Sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm. oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania sytuacja taka niewątpliwie nie zachodzi. Stosownie do art. 166b u.p.e.a. w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio przepisy art. 54 tej ustawy. Zgodnie z art. 54 § 1, § 4 i § 5 u.p.e.a., zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania, czyli w świetle art. 166b ustawy, także skarga na czynności zabezpieczające, którą wnosi się w terminie 14 dni od dnia zawiadomienia zobowiązanego o tej czynności, o ile przepisy ustawy nie stanowią inaczej. Skarga wymieniona w art. 54 u.p.e.a., wszczyna postępowanie, którego celem jest zbadanie prawidłowości dokonania przez organ egzekucyjny łub egzekutora konkretnej czynności egzekucyjnej, czyli w świetle art. 166b ustawy także czynności zabezpieczającej, zmierzającej do zastosowania określonego środka egzekucyjnego (zabezpieczającego). Skarga, o której mowa w art. 54 u.p.e.a. służy zatem zaskarżaniu czynności o charakterze wykonawczym (wyroki WSA w Warszawie: z 13.09.2012 r., sygn. akt III SA/Wa 3445/11, z 12.10.2012 r., sygn. akt III SA/Wa 3564/11, z 05.12.2012 r., sygn. akt III SA/Wa 855/12). Przedmiotem skargi na czynność zabezpieczającą w postaci zajęcia innej wierzytelności pieniężnej, może być jedynie prawidłowość postępowania organu egzekucyjnego w zakresie przepisów regulujących sposób i formę dokonywania zajęcia zabezpieczającego innej wierzytelności pieniężnej. Jak słusznie wyjaśniono w zaskarżonym postanowieniu, czynność polegająca na zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej dokonana zawiadomieniem z 14.06.2019 r., zdaniem Sądu, została przeprowadzona zgodnie z przepisami art. 89 § 1 u.p.e.a. regulującymi zasady jej prowadzenia. Odnosząc się do podniesionego w skardze do Sądu zarzutu naruszenia art. 77, art. 138§ 1 pkt 1 i art. 107 § 3 k.p.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, w którym organ ten nie ustosunkował się do zarzutu naruszenia art. 67 § 2 pkt 5 u.p.e.a. w związku z nieprawidłowym określeniem sygnatury postępowania sądowego w zawiadomieniu o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej. Sąd, podzielając stanowisko organu odwoławczego pragnie wskazać, iż nieustosunkowanie się przez organ egzekucyjny do tego zarzutu jest co prawda uchybieniem organu w tym zakresie, lecz nie miało żadnego wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie wniesionej skargi. Jako uchybienie formalne nie mogło również stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonego postanowienia i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, ponieważ materiał dowodowy sprawy pozwolił organowi drugiej instancji na wyjaśnienie i odniesienie się do tego zarzutu, który okazał się niezasadny. Jak słusznie stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 02.11.2009 r. sygn. akt I SA/Gd 596/09: "...organ odwoławczy rozpatruje sprawę merytorycznie od początku, co oznacza, że braki uzasadnienia organu pierwszej instancji, o ile zgromadzony materiał dowodowy jest pełny i pozwala na poczynienie ustaleń faktycznych, nie stanowią podstawy do uchylenia przez organ odwoławczy decyzji pierwszoinstancyjnej. Jedynie w sytuacji określonej w art. 138 § 2 k.p.a. może uchylić postanowienie organu I instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia. W tym przypadku nie zachodziła potrzeba podejmowania postanowienia kasacyjnego w tym trybie, ponieważ czynność zabezpieczająca była podjęta zgodnie z przepisami prawa, zaś materiał dowodowy pozwalał organowi drugiej instancji na wyjaśnienie i odniesienie się do ww. zarzutu. Zarzut naruszenia art. 67 § 2 pkt 5 u.p.e.a. zgłoszony w zażaleniu na postanowienie organu egzekucyjnego był argumentowany tym, iż organ nie dokonał poprawnego oznaczenia wierzytelności podlegającej zajęciu w związku z brakiem określenia w ramach jakiego postępowania sądowego zostały koszty zasądzone, gdyż sygnatura wyroku jest niekompletna. W zaskarżonym postanowieniu wyjaśniono, że zarzut ten jest niezasadny, ponieważ przepis art. 67 § 2 pkt 5 u.p.e.a. dotyczy zabezpieczanej należności, czyli zabezpieczanego obowiązku objętego zarządzeniami zabezpieczenia wystawionymi na zobowiązanego. Nie dotyczy prawa majątkowego, do którego skierowane jest zajęcie egzekucyjne lub zabezpieczające. Druk zawiadomienia o zajęciu ma na celu między innymi wskazanie dłużnikowi zajętej wierzytelności, realizującemu polecenie organu egzekucyjnego, ustalonej kwoty do przekazania na konto tego organu. Stąd też w zawiadomieniu wskazano, stosownie do art. 67 § 2 pkt. 5 u.p.e.a., kwoty zabezpieczanych należności wraz z odsetkami za zwłokę, okres, za który należności zostały ustalone lub określone oraz numery zarządzeń zabezpieczenia. Natomiast błąd w sygnaturze wyroku "I SAB/Bk 4/18" zamieszczonej w wydanym przez organ egzekucyjny postanowieniu, polegający na wskazaniu cyfry "4" zamiast "3" został sprostowany postanowieniem z 28.08.2019 r. Przepisy art. 89 § 1 u.p.e.a. nie zobowiązują organu egzekucyjnego do wskazania w zawiadomieniu o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, jaką konkretnie wierzytelność zajmuje. Organ egzekucyjny kierując zawiadomienie często nie posiada wiedzy o tym, czy zobowiązanemu przysługuje jakakolwiek wierzytelność u dłużnika zajętej wierzytelności, a tym bardziej z jakiego tytułu (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 05.03.2019 r. sygn. akt II FSK 292/19; wyrok WSA w Łodzi z 18.12.2018 r., sygn. akt , I SA/Łd 815/18). W art. 67 § 2 u.p.e.a. ustawodawca wprowadził elementy składające się na treść zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności. W orzecznictwie wskazuje się, iż z treści tego przepisu wynika, że wolą ustawodawcy jest taka konstrukcja zawiadomienia, która umożliwia identyfikację dłużnika zajętej wierzytelności, zobowiązanego oraz dochodzonych należności, jak również tytułów wykonawczych (por. wyrok NSA z 11.08.2016 r., sygn. akt II GSK 288/15). Nie ulega wątpliwości, iż każdy z wyżej wymienionych elementów musi zostać w treści zawiadomienia wskazany w sposób, który pozwala na właściwe utożsamienie stron postępowania egzekucyjnego oraz ustalenie tożsamości zobowiązania. O skuteczności zawiadomienia decydować będzie jego kompletność, tj. sytuacja, gdy będzie ono zawierało wszystkie wymienione elementy, które dodatkowo będą prawidłowo skonstruowane, czyli np. pouczenie zobowiązanego i dłużnika zajętej wierzytelności o skutkach zajęcia będzie wyczerpująco informowało o prawnych konsekwencjach zajęcia, a nie tylko odsyłało do wybranych przepisów ustawy. Zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym zawiera, zdaniem Sądu, niezbędne elementy. Zastosowany środek zabezpieczający, jakim jest zabezpieczenie innych wierzytelności pieniężnych jest środkiem stosowanym w zabezpieczaniu należności pieniężnych. Środek ten został wskazany w zawiadomieniu o zajęciu zabezpieczającym z [...].06.2019 r. Dodatkowo wskazano, iż jest to wierzytelność pieniężna z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego. Ponadto wierzyciel nie miał trudności z identyfikacją wierzytelności pieniężnej, która została zajęta ww. zawiadomieniem i przekazał organowi egzekucyjnemu zajętą wierzytelność pieniężną. W tym zakresie Sąd także potwierdza prawidłowość działania organów podatkowych. Nie została także naruszona w przedmiotowej sprawie zasada dwuinstancyjności, o której stanowi art. 15 k.p.a. Zasada ta oznacza, że w wyniku złożenia odwołania sprawa jest w całości przedmiotem postępowania przed organem drugiej instancji. Tworzy to obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. Oznacza to, że obowiązkiem organu drugiej instancji jest ponowne merytoryczne załatwienie sprawy, a nie tylko kontrola zaskarżonej decyzji. Rozwinięciem i konkretyzacją zasady dwuinstancyjności są przepisy o postępowaniu odwoławczym. Wynika z nich m.in. ograniczenie możliwości uchylenia decyzji przez organ odwoławczy w celu przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Organ odwoławczy może to uczynić wyłącznie wtedy, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego w całości bądź w znacznej części. W postępowaniu odwoławczym można wziąć pod uwagę fakty i dowody niezbadane przez organ pierwszej instancji, jeżeli służą one ustaleniom istotnym z punktu widzenia przepisów stanowiących podstawę rozstrzygnięcia sprawy będącej przedmiotem postępowania przed organem pierwszoinstancyjnym. "W trakcie postępowania niezbędna jest ocena zebranych dowodów, usunięcie ewentualnych naruszeń prawa popełnionych przez organ I instancji, a także ustosunkowania się do zarzutów sformułowanych w odwołaniu, z poszanowaniem wymogów uzasadniania decyzji administracyjnej określonych w art. 107 § 3 k.p.a. Tak określone kompetencje organu odwoławczego wynikające z zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego nakazują przyjąć, że rolą tego organu nie jest weryfikacja (kontrola) zaskarżonej decyzji, lecz ponowne, merytoryczne rozpoznanie sprawy w jej całokształcie." (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 01.12.2017 r., sygn. akt II SA/Kr 1178/17, Lex nr 2431214). W przedmiotowej sprawie nie zostały zatem przekroczone granice rozpoznania sprawy i nie została naruszona zasada dwuinstancyjności postępowania. Nie zachodziła potrzeba przeprowadzenia dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, ponieważ czynność zajęcia zabezpieczającego została przeprowadzona zgodnie z przepisami prawa - art. 89 § 1 u.p.e.a., zaś materiał dowodowy pozwalał organowi drugiej instancji na wyjaśnienie i odniesienie się do zarzutu naruszenia art. 67 § 2 pkt 5 u.p.e.a., który był, jak słusznie wskazał organ, niezasadny. Nie zostały zatem naruszone również przepisy art. 136 k.p.a. Odnosząc się do zarzutu, że organ egzekucyjny przekopiował treść uzasadnienia postanowienia do innych postanowień wydanych tego samego dnia Sąd wskazuje, co słusznie także podkreśla organ w odpowiedzi na skargę, iż Pełnomocnik Pani N. K. wniósł trzy skargi na zajęcia zabezpieczające innych wierzytelności pieniężnych. Skargi te były jednakowej treści, oprócz zarzutu naruszenia art. 67 § 2 pkt 5 u.p.e.a., który był zgłoszony jedynie w skardze na zajęcie nr [...]. Stąd też uzasadnienia postanowień wydanych przez organ egzekucyjny w sprawach tych trzech skarg, miały również jednakową treść, gdyż organ odnosił się do zarzutów o tożsamej treści zgłoszonych we wszystkich tych skargach. Zdaniem Sądu jest to oczywiste. W związku z zarzutem, iż organ egzekucyjny w postanowieniu wydanym w sprawie skargi na czynność zabezpieczającą nie odniósł się w kwestii zarzutu naruszenia art. 67 § 2 pkt 5 u.p.e.a., w zaskarżonym postanowieniu słusznie wyjaśniono, że organ przytoczył treść art, 67 § 2, z którego wynika, że pkt 5 tego artykułu dotyczy zabezpieczanego obowiązku objętego zarządzeniami zabezpieczenia, nie dotyczy wierzytelności pieniężnej, którą organ zajmuje. Organ drugiej instancji uznał, że zarzut ten jest niezasadny ponieważ przepis art. 67 § 2 pkt 5 u.p.e.a. nie dotyczy prawa majątkowego, do którego skierowane jest zajęcie zabezpieczające. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania sprawa administracyjna jest w całości przedmiotem postępowania przed organem drugiej instancji. Zasada ta nie oznacza, że organ odwoławczy nie może korygować błędów popełnionych przez organ niższej instancji. Odnosząc się do podniesionego w pkt 3 skargi zarzutu naruszenia art. 107 § 3 k.p.a. z uwagi na powołanie w zaskarżonym postanowieniu "wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 29.03.2019 r. sygn. akt I SAB/Bk 4/18, podczas gdy zajęcie dotyczyło wyroku o sygn. akt I SAB/Bk//18", Stronie Skarżącej zasadnie wyjaśniono, iż błąd sygnatury wyroku jest błędem pisarskim, który został sprostowany postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...].08.2019 r. nr [...], na podstawie art. 113 § 1 i 3 k.p.a. Błąd ten nie miał wpływu na podjęte rozstrzygnięcie w sprawie skargi na czynność zabezpieczającą. Zwrot kosztów postępowania sądowego w jednakowej wysokości zasądzono na rzecz Skarżącej trzema wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 29.08.2018 r. o kolejnych sygnaturach: I SAB/Bk 2/18, I SAB/Bk 3/18 i I SAB/Bk 4/18. Błędne wskazanie sygnatury wyroku w zawiadomieniu o zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej, poprzez wpisanie cyfry "4" zamiast cyfry "3" nie miało znaczenia dla dokonanego zajęcia, gdyż jak wynika z art. 67 § 2 pkt 5 u.p.e.a. organ nie ma obowiązku wskazywać z jakiego tytułu wierzytelność zajmuje. Wobec powyższego nie zostały naruszone przepisy art. 107 § 3 k.p.a. W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że w trybie art. 113 § 1 k.p.a. można naprawić jedynie oczywiste przeoczenie, czy zastosowanie niewłaściwego słowa lub omyłkę pisarską o charakterze elementarnym, nie wpływające na treść i znaczenie prostowanego postanowienia. Sprostowanie omyłki, którego dokonał organ egzekucyjny było sprostowaniem wady nieistotnej, nie wpływającej na podjęte rozstrzygnięcie. Nie miało znaczenia dla dokonanego zajęcia wierzytelności ani nie doprowadziło do zmiany merytorycznej orzeczenia, czy ponownego rozstrzygnięcia sprawy w sposób odmienny od pierwotnego. Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 8 w związku z art. 113 § 1 k.p.a. Organ egzekucyjny w postanowieniu o sprostowaniu oczywistej omyłki pisarskiej nie sprostował sygnatury wyroku w zawiadomieniu o zajęciu zabezpieczającym, lecz sygnaturę wyroku w postanowieniu w sprawie skargi na czynność zabezpieczającą. Koszty postępowania sądowego w jednakowej wysokości zostały zasądzone na rzecz Pani N. K. trzema wyrokami sądowymi. W związku z tym, że organ egzekucyjny we wszystkich trzech postanowieniach sprawie czynności dokonanej w wydanych w sprawie skarg na czynność zabezpieczającą wskazał tą samą sygnaturę wyroku, w dwóch postanowieniach należało sprostować te omyłki. Omyłki w oznaczeniu sygnatury wyroku nie miały wpływu na podjęte rozstrzygnięcie ani na prawidłowość dokonanego zajęcia zabezpieczającego, ponieważ na podstawie zawiadomienia wydanego w oparciu o przepisy art. 89 § 1 u.p.e.a. zajmuje się wierzytelności pieniężne zobowiązanego inne niż określone w art. 72-85 cytowanej ustawy, które przysługują zobowiązanemu z rożnych tytułów. Organ egzekucyjny nie jest zobowiązany do wskazywania jaką wierzytelność zajmuje. Sprostowanie postanowienia nie było zmianą stanu faktycznego i nie miało wpływu na merytoryczne orzeczenie prostowanego postanowienia. Ekonomia procesowa natomiast nakazuje usuwanie prostych, oczywistych błędów, nie wpływających na treść rozstrzygnięcia w uproszczonym trybie sprostowania. Wprawdzie sygnatura wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku zamieszczona jest na stronie drugiej w wierszu piątym, a nie w akapicie piątym jak napisał to organ egzekucyjny, jednak nie jest to błąd, w wyniku którego nie można ustalić położenia sygnatury wyroku w prostowanym postanowieniu. Z treści postanowienia wynika, że sygnatura wyroku jest wymieniona tylko jeden raz - na stronie drugiej tego postanowienia. Stąd też nie ma wątpliwości, w jakiej części postanowienia zamieszczona jest sygnatura wyroku sprostowana zaskarżonym postanowieniem. Analiza całokształtu sprawy wskazuje na nieistotność wspomnianej omyłki. Granica dopuszczalności sprostowania nie została zatem w niniejszej sprawie przekroczona. Tym samym nie została w przedmiotowej sprawie naruszona zasada zaufania do uczestników postępowania do władzy publicznej, o której mowa w art. 8 k.p.a. Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji orzeczenia.