I SA/Bk 832/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Świętochowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 lutego 2016 r. sprawy ze skargi J. B. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] czerwca 2015 r., nr [...] w przedmiocie odmowy uzupełnienia decyzji organu I instancji o rozstrzygnięcie w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2015 oddala skargę. Wnioskiem z dnia [...] kwietnia 2015 r. J. B. (dalej powoływany także jako: "Skarżący"), wskazując na art. 213 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej powoływana jako o.p.) wystąpił o uzupełnienie decyzji podatkowej z dnia [...] marca 2015 r., Nr [...], w sprawie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2015, poprzez 1) podjęcie rozstrzygnięcia co do opodatkowania bądź odmowy opodatkowania gruntów znajdujących się w jego samoistnym posiadaniu, a będących własnością innych osób i podmiotów prawnych, 2) podjęcia rozstrzygnięcia co do zaliczenia bądź niezaliczenia nadpłaty w podatkach, zgodnie z jego wnioskiem złożonym w dniu [...] lutego 2015 r. w Urzędzie Miejskim w S. wraz z podaniem o zwrot akcyzy do paliwa rolniczego. W uzasadnieniu wniosku wskazał na treść art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym podatnikami podatku od nieruchomości są właściciele nieruchomości lub obiektów budowlanych, o ile przedmiot opodatkowania nie znajduje się w posiadaniu samoistnym, bowiem wówczas obowiązek podatkowy ciąży na posiadaczu samoistnym. Podobne regulacje zawiera art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o podatku rolnym i art. 2 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku leśnym. Decyzja podatkowa Burmistrza S. rozstrzyga tylko spór o osobę zobowiązaną do poniesienia ciężarów podatkowych za grunty figurujące w ewidencji gruntów i budynków jako jego własność. Natomiast w decyzji i uzasadnieniu decyzji brak jest rozstrzygnięcia kto powinien ponieść ciężar podatkowy za nieruchomości znajdujące się w jego posiadaniu samoistnym, a będące własnością według ewidencji gruntów i budynków innych osób i podmiotów. Skarżący wskazał także na fakt złożenia w dniu [...] lutego 2015 r. wniosku o zaliczenie należnego zwrotu akcyzy od paliwa rolniczego na poczet łącznego zobowiązania pieniężnego za 2015 r. Jednak mimo wydania decyzji ustalającej łączne zobowiązanie pieniężne za 2015 r. i decyzji ustalającej zwrot podatku akcyzowego, wniosek o przeksięgowanie nadpłaty w podatku nie został rozpoznany, co uniemożliwia kontrolę odwoławczą ustalonej w decyzji do zapłaty I raty łącznego zobowiązania pieniężnego. Burmistrza S., postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015 r., Nr [...], odmówił dokonania uzupełnienia decyzji ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2015. W uzasadnieniu postanowienia, po przytoczeniu treści art. 213 § 1 o.p., organ podkreślił, że występowano do Skarżącego o uzupełnienie wniosku w zakresie wskazania gruntów, których jest samoistnym posiadaczem, jednak wnioskodawca nie wskazał o jakie konkretnie grunty chodzi, co umożliwiłoby organowi przeprowadzenie postępowania. Ponadto organ nadmienił, iż zwrot podatku akcyzowego od zakupionego oleju napędowego do produkcji rolnej zostanie zaksięgowany na poczet łącznego zobowiązania pieniężnego za 2015 r., zgodnie z wnioskiem z dnia [...] lutego 2015 r., po otrzymaniu dotacji celowej od Wojewody P. Na powyższe postanowienie Skarżący złożył zażalenie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B., zarzucając naruszenie art. 213 § 1 o.p., poprzez niezasadną odmowę uzupełnienia decyzji podatkowej. Zarzucił Burmistrzowi S., że rażąco naruszył prawo żądając, po wydaniu decyzji na podstawie zebranego materiału dowodowego, wydania oświadczenia woli i tym samym uzupełnienia materiału dowodowego, co powinno było zostać poprzedzone wznowieniem postępowania dowodowego, a tego Burmistrz nie uczynił. Podał, że chodzi mu o część działki Państwa B. oraz o dawne działki nr [...] i [...] w S. zapisanych na Irenę i nieżyjącego W. B. Organ podatkowy, bez postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po W. B., wydał decyzję z pominięciem powyższych nieruchomości, a które są w jego samoistnym posiadaniu. Zdaniem Skarżącego należy uzupełnić rozstrzygnięcie decyzji przez zawarcie aktu odmowy ustalenia podatku od tych gruntów i podania motywów zanegowania przepisów nakładających obowiązek podatkowy na samoistnego posiadacza. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2015 r., Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. uchyliło w całości zaskarżone postanowienie i odmówiło uzupełnienia co do rozstrzygnięcia decyzji Burmistrza S. z dnia [...] marca 2015 r. w sprawie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego za 2015 r. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że z treści art. 213 § 1 o.p. wynika, że katalog sytuacji, w których może być uzupełniona decyzja jest zamknięty. Obejmuje następujące elementy decyzji: 1) rozstrzygnięcie wymienione w art. 210 § 1 pkt 5 o.p., 2) pouczenie strony o trybie odwoławczym (wymienione w art. 210 § 1 pkt 7 o.p., 3) pouczenie strony o możliwości wniesienia powództwa cywilnego lub skargi do sądu administracyjnego (wymienione w art. 210 § 2 o.p.).Tylko te elementy decyzji mogą być przedmiotem uzupełnienia, nie może ono zatem dotyczyć innych elementów decyzji wymienionych w art. 210 o.p., w tym uzasadnienia faktycznego i prawnego. Przepis art. 213 § 1 o.p. normuje naprawianie wad decyzji małej wagi, gdyż naprawianie wad istotnych następuje w trybie środków zaskarżenia: zwyczajnym i nadzwyczajnym. W tym trybie mogą być usuwane wady nieistotne, a więc takie które nie dają podstaw do zmiany lub uchylenia decyzji. Tryb ich usuwania polega na dodaniu brakujących elementów lub nadaniu im poprawnego brzmienia i w żadnym przypadku nie może zastąpić weryfikacji decyzji, jak również nie może być zastępowany trybem weryfikacyjnym. Tymczasem w sprawie Skarżący składając wniosek o uzupełnienie decyzji zmierza w istocie do podważenia prawidłowości decyzji Nr [...]. Natomiast rozstrzygnięcie zawarte w tej decyzji jest kompletne (pełne) i nie zachodzi potrzeba usunięcia mankamentów decyzji poprzez dodanie brakujących elementów lub nadaniu im prawidłowego brzmienia. Z zakresu postępowania podatkowego wynikało, że Skarżący jest podatnikiem podatku rolnego, podatku od nieruchomości i podatku leśnego, więc organ podatkowy ustalił wysokość należnych podatków pobieranych w formie łącznego zobowiązania. Kolegium zaznaczyło, że w sprawie nie może być mowy o braku rozstrzygnięcia, bowiem taka sytuacja zachodzi jedynie wówczas, gdy organ z powodu błędu lub niedbalstwa wydał decyzję częściową, podczas gdy decyzja miała załatwić sprawę w całości. Końcowo Kolegium wskazało, że z uwagi na nieprawidłową wykładnię art. 213 § 1 o.p. dokonaną przez organ I instancji a w konsekwencji wskazanie niewłaściwej przesłanki odmowy uzupełnienia decyzji, Kolegium uchyliło w całości zaskarżone postanowienie i odmówiło uzupełnienia co do rozstrzygnięcia decyzji Burmistrza S. ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2015 r. Na powyższe postanowienie, w zakresie punktu II, Skarżący wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając obrazę art. 213 § 1 o.p. poprzez niezasadne uznanie, że decyzja Burmistrza S. była kompletna i obejmowała swoim rozstrzygnięciem całość terytorium jego gospodarstwa rolnego. W informacji podatkowej i oświadczeniach podatkowych zgłosił do opodatkowania gospodarstwo rolne z podaniem określonych działek i podał numery geodezyjne działek, na które posiada tytuły prawne, a które Burmistrz kwestionuje. Trudno uznać, że decyzja jest kompletna, w sytuacji gdy organy nie wskazały kto ostatecznie został obciążony należnym podatkiem od tych działek. Zdaniem Skarżącego, fakt niekompletności decyzji Burmistrza potwierdza treść pisma przekazującego Kolegium zażalenie do załatwienia. Burmistrz wskazuje, że kwestia opodatkowania działek nr [...], [...] i [...] zostanie rozpoznana po przedłożeniu postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po W. B. Zdaniem skarżącego Burmistrz nie miał prawa pomijać tych działek przy wydaniu decyzji i powinien był zawiesić postępowanie lub opodatkować samoistnego posiadacza. W odpowiedzi na skargę, Kolegium podtrzymując stanowisko w sprawie, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 213 § 1 o.p., na podstawie którego wydano zaskarżone postanowienie, strona może w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji zażądać jej uzupełnienia co do rozstrzygnięcia lub co do prawa odwołania, wniesienia w stosunku do decyzji powództwa do sądu powszechnego lub co do skargi do sądu administracyjnego albo sprostowania zamieszczonego w decyzji pouczenia w tych kwestiach. Wady orzeczeń administracyjnych dzieli się na wady istotne i nieistotne. Usunięcie wad istotnych następuje w trybie środków zaskarżenia (zwyczajnych lub nadzwyczajnych) oraz środków nadzoru. Usunięcie wad nieistotnych następuje w trybie rektyfikacji (sprostowania, uzupełnienia, wykładni treści orzeczenia). Konstrukcja trybów usuwania wad istotnych oraz nieistotnych oparta jest na zasadzie niekonkurencyjności (wyłączności). Niewątpliwie art. 213 § 1 o.p. dotyczy wyłącznie usuwania wad nieistotnych (a więc takich, które nie dają podstaw do zmiany lub uchylenia decyzji). Tryb ich usuwania polega na dodaniu brakujących elementów lub nadaniu im poprawnego brzmienia. Ten tryb nie może zatem zastąpić weryfikacji decyzji, jak również nie może być zastępowany trybem weryfikacyjnym. W orzecznictwie podkreśla się, że w art. 213 § 1 o.p. ustawodawca określił zakres uzupełnienia decyzji, wskazując wprost jakie elementy decyzji mogą być uzupełnione. Uzupełnienie dotyczyć może następujących elementów decyzji: 1) rozstrzygnięcia (wymienione w art. 210 § 1 pkt 5 o.p.), 2) pouczenie strony o trybie odwoławczym (wymienione w art. 210 § 1 pkt 7 o.p.), 3) pouczenie strony o możliwości wniesienia powództwa cywilnego lub skargi do sądu administracyjnego (wymienione w art. 210 § 2 o.p.). Tylko te elementy decyzji mogą być przedmiotem uzupełnienia, nie może ono zatem dotyczyć innych elementów wymienionych w art. 210 o.p., w tym uzasadnienia faktycznego i prawnego. (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 22 października 2013 r. sygn. I SA/Gl 1198/12, orzeczenia.nsa.gov.pl). W literaturze przyjmuje się, że uzupełnienie co do rozstrzygnięcia dotyczy wyłącznie do braków decyzji polegających na niezałatwieniu sprawy w całości. Uzupełnienie rozstrzygnięcia sprawy ma miejsce wówczas, gdy z powodu błędu w ocenie stanu faktycznego i prawnego sprawy lub niedbalstwa przy sporządzaniu decyzji wydano decyzję w istocie częściową, chociaż w ocenie organu ją wydającego miała ona załatwiać sprawę. Niekompletność rozstrzygnięcia sprawy powinna być widoczna przy porównaniu go z materiałami zawartymi w aktach sprawy, a więc z żądaniami strony, zakresem postępowania wyjaśniającego, z zebranymi w sprawie materiałami i dowodami (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 czerwca 2004 r., III SA 708/03, LEX nr 147331). Odnosząc powyższe rozważania do niniejszej sprawy, niewątpliwie rację ma Kolegium, że podnoszone przez Skarżącego we wniosku z dnia 2 kwietnia 2015 r. okoliczności, nie mogą stanowić uzasadnionej podstawy uzupełnienia decyzji w sprawie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego za 2015 r. Wbrew twierdzeniom Skarżącego, w sprawie nie możemy mówić o braku w całości lub w części rozstrzygnięcia, kwalifikującego się do uzupełnienia w trybie art. 213 § 1 o.p., bowiem decyzja Burmistrza S. z dnia [...] marca 2015 r. jest kompletna. W decyzji tej, organ I instancji ustalił Skarżącemu łączne zobowiązanie pieniężne na 2015 r. z tytułu gruntów stanowiących własność Skarżącego, a położonych na obszarze właściwości miejscowej organu podatkowego. Wyjaśnić Skarżącemu należy, że podnoszona przez niego kwestia nie ujęcia w decyzji wymiarowej działek państwa B. oraz dawnych działek o nr [...] i [...], które według oświadczenia Skarżącego znajdują się w jego posiadaniu samoistnym i są przez niego użytkowane, nie może być przedmiotem oceny zgodności z prawem wydanych w sprawie postanowień na podstawie art. 213 § 1 o.p. Zarzuty nie ujęcia wszystkich przedmiotów opodatkowania w decyzji ustalającej łączne zobowiązanie pieniężne za 2015 r. odnoszą się do merytorycznej prawidłowości decyzji z dnia 19 marca 2015 r. i nie mogą być skutecznie zgłaszane we wniosku o uzupełnienie decyzji. Zarzuty te Skarżący powinien był podnosić w postępowaniu odwoławczym od decyzji z dnia [...] marca 2015 r., a nie we wniosku o uzupełnienie tejże decyzji. W ramach postępowania w trybie z art. 213 § 1 o.p. nie można żądać od organu rozszerzenia zakresu przedmiotowego rozstrzygnięcia (objęcia decyzją wymiarową nowych przedmiotów opodatkowania). Nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).