I SA/Bk 847/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi A. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące listopad i grudzień 2012 r. oddala skargę. Decyzją z [...] września 2015 r. nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. dokonał p. A. Ł. (dalej powoływany także jako Skarżący) rozliczenia podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2012 r. w sposób odmienny, aniżeli zadeklarowano. W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...] grudnia 2015 r., nr [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazał do ponownego rozpatrzenia. Ponownie rozpoznając sprawę, po uzupełnieniu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] kwietnia 2016 r., Nr [...] określił Skarżącemu za listopad i grudzień 2012 r. kwoty zobowiązania podatkowego w podatku VAT w wysokości odmiennej od zadeklarowanej. Zdaniem organu I instancji, Skarżącemu – prowadzącemu działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług geodezyjnych - przysługiwało odliczenie podatku naliczonego z faktur VAT nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r. i nr [...] z [...] grudnia 2012 r., dokumentujących ułożenie kostki brukowej w wysokości odpowiadającej udziałowi procentowemu, w jakim nieruchomość położona pod adresem Ł. [...] gm. Ł. wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej (tj. w 20%), a nie jak twierdził podatnik w całości. Ponadto organ wskazał, że podatnik w listopadzie 2012 r. zakupił węgiel do ogrzania budynku. Podatek naliczony wynikający z faktury jego zakupu (nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r. odliczył w całości od podatku należnego. Tymczasem, jak wynika z oświadczenia Skarżącego, tylko 7% powierzchni budynku Skarżący wykorzystuje na prowadzenie działalności gospodarczej, a zatem podatnik obowiązany był do rozliczenia podatku należnego z tytułu przekazania 93 % węgla w listopadzie 2012 r. na cele osobiste - czego nie uczynił. W złożonym odwołaniu, Skarżący podniósł, że w sprawie nie ustalono jednoznacznie powierzchni ułożonej kostki brukowej. Stwierdził, iż prowadząc działalność gospodarczą w miejscu swego zamieszkania, użytkuje praktycznie całą posesję. Wskazuje, że robi słupki geodezyjne betonowe i drewniane korzystając przy tym nie tylko z garażu. Podatnik wymienia przy tym poszczególne czynności związane z produkcją w/w elementów, m.in. cyt.: "trzeba jeszcze przywieść żwir, piasek, drut, namieszać betonu w betoniarce, przynieść wody itp.(...) przywieść drzewa, pociąć na pale piłą "tzw. krajzegą". Skarżący stwierdził jednocześnie, że brak jest możliwości rozdzielenia ww. nieruchomości do korzystania w celach prywatnych i związanych z prowadzoną działalnością geodezyjną. Kostka brukowa ułożona przez p. A. S. służy cyt. "na rozwijaniu się firmy usługi geodezyjne". Skarżący wskazał też, że węgiel do ogrzania domu w celach prywatnych kupuje bez faktury, natomiast na cele prowadzonej działalności gospodarczej z fakturami. Decyzją z dnia [...] lipca 2016 r., Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy podkreślił, że pismem z [...] lipca 2015 r. Skarżący poinformował organ pierwszej instancji, że do celów działalności gospodarczej wykonywanej pod adresem zamieszkania wykorzystuje 20% powierzchni działki oraz 7 % budynku mieszkalnego. Jak ustalono, na ww. posesji położonej w miejscowości Ł., podatnik wytwarza słupki betonowe, które następnie wykorzystuje przy wykonywaniu usług geodezyjnych oraz wykonuje inne czynności związane z usługami geodezyjnymi. Słupki betonowe podatnik wytwarza w pomieszczeniu piwnicznym o powierzchni około 20 m2, zaś prace geodezyjne w domu prowadzone są w salonie. W trakcie oględzin ww. nieruchomości przeprowadzonych w dniu [...] grudnia 2014 r. przez pracowników Drugiego Urzędu Skarbowego w B. stwierdzono, że salon, który zgodnie z twierdzeniem podatnika jest wykorzystywany przy świadczeniu usług geodezyjnych, posiada powierzchnię ok. 42 m2, natomiast powierzchnia całego budynku mieszkalnego wynosi ok. 300 m2. Ponadto, w toku oględzin ustalono, że pomieszczenie piwniczne (o powierzchni ok. 20 m2), w którym wytwarzane są słupki betonowe, w połowie zajęte jest przez sprzęty domowe. Jednocześnie, podczas kolejnych oględzin przeprowadzonych dnia [...] marca 2016 r. (w toku ponownego rozpatrywania sprawy) potwierdzono fakt, że na posesji pod wskazanym adresem znajduje się ułożona kostka brukowa w ilości 333,42 m2. Wskazano, że na posesję prowadzi jeden wjazd. Brak jest odrębnego wjazdu i parkingu, które służyłyby tylko klientom prowadzonej działalności gospodarczej. Organ wskazał, że z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej powoływana jako u.p.t.u.) wynika, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże, stosownie do art. 86 ust. 7b u.p.t.u., w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej. Mając na uwadze ustalony w sprawie stan faktyczny, organ przyjął, że w świetle brzmienia art. 86 ust. 7b u.p.t.u. Skarżącemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ułożenie kostki brukowej w wysokości odpowiadającej udziałowi procentowemu, w jakim nieruchomość ta jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej. Skoro Skarżący oświadczył, że na działalność gospodarczą wykorzystuje ok. 20% powierzchni działki, zaś miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na działce i w budynku nie jest w żaden sposób wyodrębnione, zatem Skarżącemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumenujących ułożenie kostki brukowej w 20%, tj. po 702 zł z każdej z dwóch faktur. Organ zaznaczył, że Skarżący w listopadzie 2012 r. zakupił węgiel do ogrzania budynku. Podatek naliczony wynikający z faktury zakupu odliczył w 100%, traktując ten wydatek jako w całości związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednak nabyty węgiel - jak wykazało postępowanie - nie został w całości zużyty na tą działalność. Budynek bowiem nie był w całości wykorzystywany na cele związane z działalnością gospodarczą. Skoro Skarżący oświadczył, że tylko 7% budynku wykorzystuje do celów działalności gospodarczej, obowiązany był do rozliczenia w listopadzie 2012 r. podatku należnego w kwocie 193,99 zł (1115,5 x 0,93 x 23/123) z tytułu przekazania 93 % węgla na cele osobiste. Nie zgadzając się z powyższą decyzję, Skarżący wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zaskarżając ją w całości. Wskazał, że za kontrolowane okresy prawidłowo rozliczył podatek VAT. Zaznaczył, że zakupiona ilość węgla nie była zawyżona, zaś organ nie wskazał jaką ilość węgla kupiono. W zakresie usługi ułożenia kostki brukowej podkreślił, że organy nie wzięły pod uwagę, że wykazana na fakturach ilość kostki brukowej była niewielka. Dodatkowo wskazał, że otrzymane faktury VAT przedłożył do biura rachunkowego, gdzie zostały zaksięgowane i nie było żadnych sygnałów wskazujących na jakiekolwiek nieprawidłowości. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B., podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlegała oddaleniu. Spór w sprawie dotyczy dwóch kwestii – prawa Skarżącego do pełnego odliczenie podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących ułożenie kostki brukowej na nieruchomości położonej w miejscowości Ł. w listopadzie i grudniu 2012 r. oraz obowiązku rozliczenia w listopadzie 2012 r. podatku należnego z tytułu przekazania węgla na cele osobiste. Zdaniem Sądu w obu przypadkach należy przyznać rację organom podatkowym, które prawidłowo ustaliły i oceniły stan faktyczny sprawy oraz właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego. W kontrolowanej sprawie ustalono, że Skarżący prowadził działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług geodezyjnych. Na posesji położonej w miejscowości Ł. Skarżący wytwarzał słupki betonowe, które następnie wykorzystywał przy wykonywaniu usług geodezyjnych oraz wykonywał inne czynności związane z usługami geodezyjnymi. Słupki betonowe podatnik wytwarza w pomieszczeniu piwnicznym o powierzchni ok. 20 m². Skarżący oświadczył, że jeżeli prace geodezyjne prowadzone są w domu, to wykorzystywany jest do tego salon. Pismem z dnia 17 lipca 2015 r. podatnik wyjaśnił, że do celów działalności gospodarczej wykorzystuje 20% powierzchni działki oraz 7% budynku mieszkalnego. W trakcie oględzin ww. nieruchomości przeprowadzonych w dniu [...] grudnia 2014 r. przez pracowników Drugiego Urzędu Skarbowego w B. stwierdzono, że salon, który zgodnie z twierdzeniem podatnika jest wykorzystywany przy świadczeniu usług geodezyjnych, posiada powierzchnię ok. 42 m², natomiast powierzchnia całego budynku mieszkalnego wynosi ok. 300 m². Ponadto, w toku oględzin ustalono, że pomieszczenie piwniczne, w którym wytwarzane są słupki betonowe, w połowie zajęte jest przez sprzęty domowe. Podczas kolejnych oględzin przeprowadzonych dnia [...] marca 2016 r. potwierdzono fakt, że na posesji Skarżącego ułożona jest kostka brukowa na powierzchni 333,42 m². Na posesję prowadzi jeden wjazd, brak jest odrębnego wjazdu i parkingu, które służyłyby tylko klientom prowadzonej działalności gospodarczej. Skarżący w listopadzie i grudniu 2012 r. obniżył kwotę podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur VAT nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r. i nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. dokumentujących ułożenie kostki brukowej na posesji położonej pod adresem – Ł. Zakup usług ułożenia kostki brukowej podatnik wykazał w deklaracjach VAT-7 za ww. okresy rozliczeniowe jako zakup towarów i usług zaliczanych do środków trwałych. Jak słusznie podniósł organ, zgodnie z art. 86 ust. 7b u.p.t.u., w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej. Skarżącemu przysługuje zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ułożenie kostki brukowej w wysokości odpowiadającej udziałowi procentowemu, w jakim przedmiotowa nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej. Jak wynika z protokołów oględzin miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na posesji oraz w budynku nie jest w żaden sposób wyodrębnione. Brak jest oddzielnego wjazdu i parkingu, które służą wyłącznie klientom prowadzonej przez podatnika działalności. Sam podatnik w odwołaniu potwierdził, że "na cele prywatne również korzysta się z całej działki, nie da się jej podzielić na odrębne działki do celów prywatnych i do działalności geodezyjnej, trzeba korzystać tak jak jest". Z tych względów, Skarżącemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ułożenie kostki brukowej jedynie w 20%. Taki udział procentowy wskazał podatnik w piśmie z dnia 17 lipca 2015 r. dotyczącym wskazania wielkości powierzchni działki wykorzystywanej do działalności gospodarczej. Nadto podatnik w listopadzie 2012 r. zakupił węgiel do ogrzania budynku. Podatek naliczony wynikający z faktury zakupu odliczył w 100%, traktując ten wydatek jako w całości związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednak nabyty węgiel nie został w całości zużyty na tą działalność, bowiem jak wyjaśnił Skarżący (pismo z 17 lipca 2015 r.), tylko 7% budynku wykorzystuje do celów działalności gospodarczej. Nabyty węgiel nie służył zaś wyłącznie ogrzaniu pomieszczeń wyodrębnionych na prowadzenie działalności gospodarczej, ale ogrzaniu całego domu wykorzystywanego przede wszystkim na potrzeby osobiste. Zasadnie zatem przyjęto, że 93% węgla Skarżący przekazał na cele osobiste. Stosownie do art. 8 ust. 2 u.p.t.u. za odpłatne świadczenie usług uznaje się m.in. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów osobistych, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów. Skoro Skarżący zużył 93 % węgla (z tytułu zakupu którego w całości odliczył podatek naliczony) na cele osobiste, zobowiązany był do rozliczenia w listopadzie 2012 r. podatku należnego z tego tytułu. Dla oceny kontrolowanej sprawy nie ma znaczenia to, że – jak podniesiono w skardze - Skarżący nie otrzymał z biura rachunkowego informacji o jakichkolwiek nieprawidłowościach w zakresie rozliczenia przedstawionych faktur. Niewątpliwie to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego rozliczenia podatku i nie może przerzucać tej odpowiedzialności na podmiot, któremu powierzył prowadzenie swoich ksiąg podatkowych. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.