I SA/Bd 106/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi T. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w T. na rzecz T. P. kwotę 120 zł (sto dwadzieścia) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego w T. po przeprowadzeniu, wszczętego z urzędu w dniu [...]r., postępowania podatkowego określił T. P. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki LEXUS nr nadwozia [...] rok produkcji 2004 - w wysokości 4.990 zł W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ podał, że w dniu [...]r. skarżący złożył w Oddziale Celnym w G. deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U dla samochodu osobowego marki LEXUS rok produkcji 2004, zakupionego za kwotę 6.600 USD. Od powyższej wartości została zadeklarowana kwota 1.999 zł podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Do deklaracji strona dołączyła między innymi: fakturę nr [...]z dnia [...]r. wraz z jej tłumaczeniem na język polski, dokument Certificate of Salvage for a Vehicle nr [...] BE wraz z jego tłumaczeniem na język polski, dokument Abschliessender Steuerbecheid nr [...] z dnia [...] r. wraz z tłumaczeniem na język polski. W związku z różnicą między kwotą zadeklarowaną przez podatnika a średnią wartością rynkową samochodu tej samej marki zarejestrowanego na terytorium kraju strona wezwana została do zmiany wysokości podstawy opodatkowania (skorygowania złożonej deklaracji) lub pisemnego wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W odpowiedzi strona przedstawiła opinię techniczną nr [...] z dnia [...]r. sporządzoną przez certyfikowanego rzeczoznawcę W. L.w której rzeczoznawca określił wartość przedmiotowego pojazdu na 24.400 zł. Strona nie skorygowała pierwotnie złożonej deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U. W związku z wątpliwościami związanymi z przedstawioną opinią techniczną, Naczelnik Urzędu Celnego w T. postanowił o przeprowadzeniu dowodu z zeznań świadka. Przesłuchanie świadka W. L., w obecności strony, odbyło się w dniu 22 grudnia 2008r. w siedzibie Urzędu Celnego w .. W dniu [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego w T. wydał decyzję, w której określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu. Wskutek wniesionego odwołania Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z dnia [...]r. uchylił decyzję organu I instancji z dnia [...]r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ odwoławczy uznał, że zasadne jest ponowne przeanalizowanie wyceny z dnia [...]r. W związku z powyższym, organ I instancji wezwał stronę do uzupełnienia wyceny nr [...] z dnia [...]r. o określenie wstępnej wartości poszczególnych zespołów pojazdu, wskazanie procentowego stopnia uszkodzeń i braków. W odpowiedzi strona przesłała uzupełnioną opinię techniczną. Stwierdziła także, że pojazd został przez nią naprawiony przy użyciu części używanych i z tego względu nie posiada rachunków ich nabycia. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Naczelnik Urzędu Celnego w T. decyzją z dnia [...]r. ponownie określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ podał, że z wyceny z dnia [...]r. uzupełnionej w dniu 13 czerwca 2009r. wynika, iż rzeczoznawca w oparciu o notowania Eurotax (dane z września 2008r.) określił wartość bazową pojazdu brutto na kwotę 69.300 zł. Nadto zastosował następujące korekty i czynniki obniżające wartość: korekta za przebieg, brak książki gwarancyjnej, pojazd powypadkowy, stan opon, test warsztatowy, koszt naprawy i dostosowania do warunków europejskich, sytuacja regionalna, sytuacja lokalna, liczba właścicieli, pochodzenie pojazdu. Rzeczoznawca przy zastosowaniu wyżej przedstawionych korekt określił wartość rynkową przedmiotowego pojazdu na dzień 10 września 2008 r. w wysokości 24.500 zł. Naczelnik Urzędu Celnego w T. dokonał analizy zastosowanych korekt i stwierdził, że uzasadnione jest zastosowanie przez rzeczoznawcę korekt z tytułu: przebiegu, braku książki gwarancyjnej, kosztu naprawy, dostosowania do warunków europejskich oraz liczby poprzednich właścicieli. Natomiast zdaniem organu nie są możliwe do uwzględnienia pozostałe korekty, tj. z tytułu: pojazdu powypadkowego, stanu opon, testu warsztatowego, sytuacji regionalnej i lokalnej oraz pochodzenia pojazdu. Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Celnego w T., działając zgodnie z art. 82a ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) skorygował wartość bazową brutto pojazdu określoną przez rzeczoznawcę na podstawie notowań Eurotax w wysokości 69.300 zł o wysokość uznanych korekt za przebieg, brak książki gwarancyjnej i liczbę właścicieli. Wartość pojazdu przed szkodą wyniosła 63.490 zł. Natomiast wartość brutto pojazdu po uwzględnieniu korekty z tytułu stopnia uszkodzenia wyniosła 50.855 zł. Od decyzji organu I instancji podatnik wniósł odwołanie, w którym podniósł, że kwota podatku została określona na podstawie ceny nabycia samochodu. Powołał się na opinię rzeczoznawcy z 14 września 2008r., w której wartość pojazdu została określona na kwotę 24.400 zł. Różnica pomiędzy ceną zakupu samochodu a wyceną biegłego wyniosła 17%, stąd zdaniem strony nie było podstaw do skorygowania deklaracji. W opinii odwołującego bezzasadnie organ zakwestionował opinię rzeczoznawcy. Zaznaczono, że wycena pojazdu wymaga zastosowania szeregu korekt wartości bazowej zależnej od pochodzenia pojazdu, daty pierwszej rejestracji, roku produkcji, jego stanu, przebiegu, wyposażenia oraz warunków użytkowania. Zdaniem strony także z orzecznictwa Sądu Najwyższego wynika, że wartość rynkowa pojazdu po poważnej naprawie powypadkowej jest zawsze niższa od wartości takiego samego pojazdu bezwypadkowego. Skarżący podał, że wartość rynkową pojazdu uszkodzonego określa się trzema podstawowymi metodami: 1) metodą stopnia uszkodzenia pojazdu, 2) metodą kosztu naprawy, 3) metodą odzysku części. Zaznaczył także, że nie jest możliwe określenie procentowego ubytku wartości bez ustalenia kosztu naprawy, czyli kosztu odtworzeniowego. Podatnik podniósł ponadto, że używany przez organy program Info-Ekspert nie pozwala na prawidłową wycenę pojazdów uszkodzonych, gdyż nie ma możliwości opracowania kosztorysu naprawy, który jest podstawą wyceny pojazdu uszkodzonego. Decyzją z dnia [...]r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy opisał przebieg postępowania. Przywołał art. 4 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym, który stanowi, że opodatkowaniu akcyzą podlega nabycie i dostawa wewnątrzwspólnotowa. Przez nabycie wewnątrzwspólnotowe należy rozumieć, zgodnie z art. 2 pkt 11 ww. ustawy, przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z art. 80 ust. 3 pkt 3 obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstaje w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Samochody osobowe niezarejestrowane na terenie kraju podlegają opodatkowaniu akcyzą na podstawie art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, a zgodnie z art. 80 ust. 2 pkt 2 tej ustawy podatnikami akcyzy od samochodów osobowych są importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Dla wymiaru akcyzy, stawki akcyzy zgodnie z art. 8 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym są wyrażane w procencie podstawy opodatkowania. Podstawą opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego jest kwota jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić (art. 82 ust. 3). Termin płatności podatku dla nabycia wewnątrzwsponotowego samochodów osobowych został określony odrębnie w art. 81 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są zobowiązane po dokonaniu przywozu na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego i dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju. Organ podkreślił, że w dniu 19 lipca 2008r., ustawą z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. Nr 118, poz. 745), wprowadzono zmianę do ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004r., poprzez dodanie art. 82a dającego organom podatkowym kompetencję do weryfikowania podstawy opodatkowania. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży na terytorium kraju albo nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Natomiast z ust. 2 tego artykułu wynika, że w razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania. Średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy (art. 82a ust. 4). Dyrektor Izby Celnej w T. podkreślił, że organ podatkowy I instancji, miał prawo skorzystać z uprawnień wynikających z art. 82a ustawy o podatku akcyzowym, bowiem zadeklarowana przez podatnika podstawa opodatkowania w znaczny sposób odbiegała od średniej wartości rynkowej takiego modelu samochodu. Zdaniem Dyrektora, organ podatkowy I instancji rozstrzygając przedmiotową sprawę i określając wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym uwzględnił materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, w tym przedstawioną przez podatnika opinię certyfikowanego rzeczoznawcy samochodowego W. L. Organ przytoczył art. 120, art. 122 i art. 180 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Podał, że opinia techniczna rzeczoznawcy samochodowego nie ma statusu opinii biegłego, jest dokumentem prywatnym, którego treść i wnioski podlegają ocenie wedle ogólnych zasad dowodowych. Skarżący nie ma podstaw prawnych do zajęcia stanowiska, że wyliczenia rzeczoznawcy winny mieć charakter wiążący dla organu. Opinia techniczna rzeczoznawcy samochodowego podlega tym samym regułom dowodzenia jak inne dowody. Organ ocenia swobodnie opinię techniczną. Może ją przyjąć jeśli uzna ją za trafną, ale może ją całkowicie lub częściowo odrzucić. Opinia techniczna sporządzona przez rzeczoznawcę jest dla organu materiałem, który powinien pomóc mu w rozstrzygnięciu kwestii faktycznej. Organ podatkowy rozstrzygając w przedmiotowej sprawie nie oceniał sposobu i przyjętej metody dokonanej przez rzeczoznawcę wyceny. Poddał jedynie ocenie poszczególne dane wynikające z tej wyceny. Rzeczoznawca zastosował szereg korekt mających wpływ na ustaloną wartość bazową pojazdu, odnośnie których organ I instancji w uzasadnieniu decyzji z dnia [...]r. w sposób szczegółowy się odniósł. Dyrektor Izby Celnej w T. w pełni zgodził się ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu Celnego w T., że na podstawie procentowego stopnia uszkodzenia pojazdu, który określa wartość uszkodzeń pojazdu w stosunku do wartości całego pojazdu, możliwe jest określenie wartości nieuszkodzonej części pojazdu, która jest następnie podstawą do określenia podstawy opodatkowania. Wartość poniesionych kosztów w celu przywrócenia pojazdu uszkodzonego do stanu pierwotnego jest niewymierna i niemożliwa w jednoznaczny sposób do ustalenia oraz zweryfikowania. Tym samym dla celów podatkowych, dla określenia podstawy opodatkowania niemożliwa do przyjęcia. Błędne jest, zdaniem organu odwoławczego, stanowisko strony, że określenie wysokości kosztu odtworzenia ma wpływ na ustalenie procentowego stopnia uszkodzeń, ponieważ zależność ta jest dokładnie odwrotna. Aby stwierdzić ewentualny koszt naprawy, w pierwszej kolejności istotne jest ustalenie zakresu uszkodzeń pojazdu. Dyrektor Izby Celnej w T. odniósł się także do zarzutu skarżącego, który w odwołaniu podniósł, że nie otrzymał decyzji Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...]r., uchylającej w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w T. z dnia [...]r. i przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ wskazał na zwrotne potwierdzenie odbioru (k. nr 41 akt administracyjnych), z którego wynika, że list został odebrany przez I. P.w dniu [...]r. Z akt sprawy wynika, że I. P. jest pełnoletnim domownikiem (zwrotne potwierdzenia odbioru - karta nr 40A, 48). Doręczenia zatem dokonano zgodnie z art. 149 Ordynacji podatkowej. Na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. strona wniosła skargę, w której zarzuciła naruszenie art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 82a ustawy o podatku akcyzowym. Z uwagi na powyższe wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. W uzasadnieniu skargi podatnik opisał dotychczasowy przebieg postępowania. Skarżący podał, że przedstawił opinię rzeczoznawcy dotyczącą wartości przedmiotowego samochodu osobowego, a ponadto organ I instancji dodatkowo przesłuchał rzeczoznawcę. Te dowody jednak zostały "zdyskwalifikowane" przez organy celne i to nie w oparciu o inne dowody, ale tylko i wyłącznie w wyniku jednostronnej arbitralnej oceny organu celnego. W ocenie strony takie działanie stoi w wyraźnej sprzeczności, przede wszystkim z przepisami Ordynacji podatkowej. Strona powołała się na art. 122, art. 187 §1 i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego organy celne nie wyjaśniły dokładnie i wyczerpująco sprawy, mimo że postępowanie trwało kilkanaście miesięcy. Zachowały się w całkowitej sprzeczności z wyżej przywołanymi przepisami Ordynacji podatkowej. Organy celne nie mogą w sposób dowolny i jednostronny oceniać dowodów przedstawionych przez podatnika, muszą być także aktywnym uczestnikiem postępowania podatkowego. Nie mogą ograniczać się tylko do oceniania i orzekania. Szczególnie nie może to mieć miejsca, gdy dla wyjaśnienia sprawy wymagana jest wiedza specjalistyczna, a podatnik przedstawia dowód w postaci opinii rzeczoznawcy. Skarżący nie zgodził się z arbitralną wyceną pojazdu dokonaną przez organy celne. Zakwestionowanie wyceny rzeczoznawcy zostało, w opinii strony, dokonane bez merytorycznego uzasadnienia, gdyż organy celne same nie posiadają takiej wiedzy specjalistycznej, która pozwalałaby na weryfikowanie opinii rzeczoznawcy. Dlatego też wycena dokonana przez rzeczoznawcę - inż. W. L., w świetle braku innych dowodów, powinna stanowić podstawę do wydania decyzji w niniejszej sprawie. Została ona sporządzona w oparciu o specjalistyczną wiedzę rzeczoznawcy, zgodnie z obowiązującymi zasadami i w jak najlepszej wierze. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Należy wskazać, że sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii prawidłowego określenia podstawy opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki LEXUS nadwozia [...], rok produkcji 2004. Jak wynika ze stanu faktycznego przedmiotowy samochód został nabyty za kwotę 6.600 EURO. Strona zadeklarowała należny podatek akcyzowy w kwocie 1.999 zł. Naczelnik Urzędu Celnego w T. uznał, że wartość nabytego pojazdu znacznie odbiega od ceny rynkowej i na podstawie art. 82a ww. ustawy o podatku akcyzowym, pismem z dnia 11 września 2008r. wezwał podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania (skorygowania złożonej deklaracji) lub pisemnego wskazania przyczyn, uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie, która znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego (k. nr 17 akt administracyjnych). Przystępując do rozstrzygnięcia niniejszej sprawy należy wskazać, że Ustawodawca, wprowadzając z dniem 19 lipca 2008r. do ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym przepis art. 82a, kierował się stworzeniem organom podatkowym możliwości do korygowania podstawy opodatkowania zważywszy na fakt, że podawana przez podatników wartość podstawy opodatkowania ww. podatkiem często nie odzwierciedlała rzeczywistej wartości rynkowej samochodów. Zgodnie z treścią art. 82a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży na terytorium kraju albo nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W takiej sytuacji w oparciu o ww. przepis, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, jeżeli podstawa opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej organ podatkowy określając wysokość podstawy opodatkowania może opierać się na opinii biegłego lub też samodzielnie określić wysokość podstawy opodatkowania. W przypadku braku odpowiedzi ze strony podatnika na wezwanie do korekty, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania (art. 82a ust. 2 u.p.a.). Przy czym, jeżeli wysokość podstawy opodatkowania ustalona z uwzględnieniem opinii biegłego odbiega co najmniej o 33 % od zadeklarowanej podstawy opodatkowania, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi podatnik (art. 82a ust. 3 u.p.a.). Średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy (art. 82a ust. 4 u.p.a.). Jak wynika z akt sprawy podatnik w odpowiedzi na wezwanie stwierdził, że nie zgadza się ze średnią wartością rynkową ustaloną przez organ, gdyż prawidłowa wartość to ta, którą określił rzeczoznawca w opinii załączonej przez skarżącego i dlatego nie skorygował pierwotnie złożonej deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U. W tym miejscu należy wskazać, że organ wydając zaskarżoną decyzję uwzględnił w części opinię rzeczoznawcy P. L. i uznał za prawidłową wyliczoną przez niego: 1) ujemną korektę z tytułu przebiegu pojazdu, 2) ujemną korektę z tytułu braku książki gwarancyjnej, 3) koszt naprawy i dostosowania do warunków europejskich oraz 4) ujemną korektę z tytułu liczby poprzednich właścicieli. Organ natomiast nie uwzględnił pozostałych korekt tj.: 1) ujemnej korekty "pojazd powypadkowy", 2) ujemnej korekty z tytułu stanu opon, 3) ujemnej korekty "test warsztatowy", 4) korekty sytuacja regionalna oraz sytuacja lokalna, a także 5) ujemnej korekty za pochodzenie pojazdu. W tym miejscu podać należy, że z powołanych przepisów wynika możliwość ustalenia przez właściwe organy podstawy opodatkowania nabytego samochodu wg wartości rynkowej. Organy podejmujące decyzje podatkowe w tych sprawach nie są ograniczone w swych czynnościach do przeprowadzenia konkretnych dowodów. Zastosowanie mogą znaleźć wszelkie dowody służące temu celowi, w tym również istnieje możliwość pozyskania wiadomości specjalnych poprzez przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego. Jeżeli wysokość podstawy opodatkowania określona została z udziałem biegłego i odbiega co najmniej o 33 % od zadeklarowanej przez podatnika podstawy opodatkowania, koszty takiej ekspertyzy ponosi podatnik. W myśl art. 197 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Wiadomości specjalne to niewątpliwie wiadomości, których nie posiadają pracownicy organów podatkowych. Nie może to być wiedza powszechnie dostępna i łatwa do opanowania. Wiadomościami specjalnymi są wiadomości wykraczające poza zakres tych, jakimi dysponuje ogół inteligentnych i ogólnie wykształconych ludzi (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 27 stycznia 2009 r., sygn. akt I S.A./Kr 1460/08, LEX nr 481555; podobnie P. Pietrasz, [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III). Ustawodawca pozostawia organowi podatkowemu pewną swobodę w zakresie podjęcia decyzji o zastosowaniu środka dowodowego z opinii biegłego - co zostało wyrażone przez użycie słowa "może" - jednakże granice tej swobody są wyznaczone przez zasadę prawdy materialnej. W sprawach o zawiłym stanie faktycznym, który można wyjaśnić dopiero wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami, organ podatkowy jest obowiązany wykorzystać opinię biegłego (por. wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2001 r., V SA 1085/00, niepubl. oraz P. Pietrasz, [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III). W stanie faktycznym sprawy organy podatkowe ustalając wartość rynkową sprowadzonego z zagranicy samochodu w ramach wewnątrzwspólnotowgo nabycia stwierdziły, bazując na załączonej przez podatnika opinii rzeczoznawcy samochodowego, że przy ustalaniu wartości pojazdu nie mogą być brane pod uwagę w.w. korekty, tj. 1) ujemna korekta "pojazd powypadkowy", 2) ujemna korekta z tytułu stanu opon, 3) ujemna korekta "test warsztatowy", 4) korekta sytuacja regionalna oraz sytuacja lokalna, a także 5) ujemna korekta za pochodzenie pojazdu. Przyjęły na podstawie przedłożonej opinii część obniżek. Wiadomości z branży samochodowej dotyczącej współczynników obniżających wartość uszkodzonego samochodu należą – zdaniem Sądu – do wiedzy specjalistycznej. Reasumując powyższe skonstatować wypada, że ustalenie wartości samochodu uszkodzonego w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy, wymaga wiadomości specjalnych, w ramach tego ustalenia mieści się również ocena zastosowanych przez rzeczoznawcę samochodowego - powołanego przez podatnika - współczynników korygujących wartość sprowadzonego z zagranicy samochodu. Trudno jest ustalić, zdaniem Sądu, bez wiedzy specjalistycznej, jakie elementy składają się na wskazane współczynniki, jaka jest ich wielkość oraz w konsekwencji, w jakim zakresie winny być uwzględnione przy ustaleniu wartości rynkowej sprowadzonego samochodu. Wielkości współczynników obniżających wartość pojazdu – zdaniem Sądu – niewątpliwie mieszczą się w zakresie wiedzy specjalistycznej. Jakkolwiek należy się zgodzić z organem, że przedstawionej przez stronę opinii technicznej rzeczoznawcy samochodowego nie można nadać statusu opinii biegłego i należy ją traktować jako dokument prywatny, którego treść i wnioski podlegają ocenie wedle ogólnych zasad dowodowych, tym niemniej ocena powinna zostać przeprowadzona właśnie zgodnie z tymi zasadami. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że wiadomości odnoszące się do powołanych współczynników przekraczają zakres i doświadczenie życiowe osób posiadających wykształcenie ogólne, organ chcąc zakwestionować przedstawiony przez stronę dowód powinien powołać - w trybie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej – biegłego , gdyż w każdej sprawie, gdy dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub jego oceny nie jest wystarczająca wiedza ogólna i doświadczenie życiowe pracownika organu, lecz niezbędne są wiadomości specjalistyczne organ podatkowy ma obowiązek dopuszczenia dowodu z opinii biegłego. Właśnie z uwagi na fakt, iż współczynniki te są trudne do zweryfikowania, oraz z tego powodu, że ich źródłem jest wiedza specjalna, uwzględniając przy tym twierdzenia strony oparte na opinii rzeczoznawcy samochodowego, w szczególności argument, iż brak było podstaw do ustalenia wartości pojazdu jedynie w oparciu o część wyceny dokonanej przez rzeczoznawcę wybranego przez stronę, organ winien powołać w sprawie biegłego. Sąd nie przesądza, czy ustalona przez stronę zadeklarowana podstawa opodatkowania jest prawidłowa, bądź zaniżona – w świetle przepisów prawa – wskazuje jednak, że zagadnienie to wymaga dalszego wyjaśnienia z uwzględnieniem wiedzy specjalistycznej. Mając zatem na względzie powyższe Sąd dokonał rozstrzygnięcia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej p.p.s.a.). W przedmiocie braku możliwości wykonania decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. Natomiast o kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. H. Adamczewska – Wasilewicz U. Wiśniewska E. Kruppik – Świetlicka