I SA/Bd 125/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Izabela Najda - Ossowska sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant: sekretarz sądowy Magdalena Buczek po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2006r. na rozprawie sprawy ze skargi W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2005r. nr [...] w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącej Spółki kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z dnia [...] 2005r., nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w T. odmówił "W." wstrzymania wykonania decyzji z dnia [...] 2005r., nr [...] określającej wysokość odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób prawnych za miesiące: marzec, kwiecień, maj, lipiec, listopad i grudzień 2002r. w kwocie [...] zł. Na postanowienie organu I instancji Spółka złożyła zażalenie, w którym zarzuciła naruszenie art. 224 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), poprzez bezzasadną odmowę wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia [...] 2005r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, iż instytucja wstrzymania wykonania decyzji wprowadzona przez ustawodawcę celem złagodzenia skutków obowiązującej w prawie podatkowym zasady natychmiastowej wykonalności decyzji ma za zadanie ochronę podatnika przed negatywnymi konsekwencjami, jakie mogłyby powstać w związku z realizacją określonych w decyzji obowiązków. Wstrzymanie wykonania decyzji w swej istocie polega na tym, że decyzja, której ono dotyczy zachowuje moc obowiązującą, jednakże strona nie musi realizować wynikających z niej obowiązków, natomiast organowi podatkowemu nie wolno stosować w tym celu środków przymusu. Organ wskazując na art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej podkreślił, iż przepis ten określa przesłankę wstrzymania wykonania decyzji ze względu na "ważny interes strony lub interes publiczny". Ponieważ pojęcie to jest pojęciem nieostrym, stąd ocena, jakie okoliczności przemawiają za wstrzymaniem wykonania decyzji pozostawiona jest organowi podatkowemu, który dokonuje oceny przesłanek wstrzymania wykonania decyzji. Badając zasadność złożonego przez Spółkę wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, organ podatkowy I instancji nie dopatrzył się wystąpienia ważnego interesu strony lub interesu publicznego. W związku z tym nie znalazł uzasadnienia dla pozytywnego rozpatrzenia wniesionego żądania. Organ II instancji podzielił zajęte przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego stanowisko i wskazał, że za jego zmianą nie mogą przemawiać argumenty przytoczone w złożonym środku zaskarżenia. Nie można bowiem mówić o ważnym interesie strony przejawiającym się w uzyskaniu pomocy w dążeniu do zachowania równowagi finansowo-gospodarczej oraz polegającym na tym, że wykonanie zaskarżonej decyzji rzutować może na byt Spółki i w konsekwencji doprowadzić do jej upadłości w sytuacji, gdy Spółka nie podjęła działalności gospodarczej, co tłumaczy "brakiem zaufania do działań Urzędu". Organ zauważył, iż decyzją z dnia [...] 2004r., nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w T. umorzył odsetki za zwłokę od zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2002r. w kwocie [...] zł. Wydanie decyzji przyznającej ulgę podatkową świadczy o tym, iż organ podatkowy udzielił Spółce pomocy w przezwyciężeniu zaistniałych trudności i umożliwił podjęcie stosownych działań w celu poprawy sytuacji ekonomiczno - finansowej, których jednak jak wynika z materiału dowodowego nie podjęto. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w B. uwzględnienie wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji pozostawałoby w sprzeczności z interesem publicznym i prowadziłoby do jego naruszenia. Na postanowienie organu II instancji Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, zarzuciła rażące naruszenie prawa, tj. art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi Spółka wskazała, iż wbrew stanowisku organu odwoławczego podjęła w październiku 2005r. działalność gospodarczą, na początku grudnia 2005r. zgłosiła aktualizację danych w zakresie podatku od towarów i usług oraz informację dotyczącą obowiązku podatkowego w zakresie transakcji wewnątrzwspólnotowych. W dniu 15 grudnia 2005r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w T. potwierdził zarejestrowanie podmiotu jako podatnika VAT UE. Okoliczności tych organ II instancji jednak nie uwzględnił. Jako dowód, do skargi strona załączyła kopię deklaracji VAT - 7 za miesiąc październik, kopię zgłoszenia rejestracyjnego [...] z dnia [...] 2005r. oraz kopię potwierdzenia zarejestrowania podmiotu jako podatnika VAT UE z dnia [...] 2005r. Skarżąca podniosła, iż przymusowe wykonanie decyzji może spowodować powstanie trudnych do odwrócenia skutków w sferze ekonomiczno – finansowej Spółki, która w październiku 2005r. wznowiła działalność gospodarczą polegającą na handlu maszynami do obróbki drewna. Podejmowane przez Spółkę czynności handlowe oraz ubieganie się o pożyczki i kredyty na rozwinięcie działalności handlowej, wymagają zaangażowania własnych środków pieniężnych oraz zapewnienia gwarancji realnej spłaty zobowiązań. Wszczęcie zaś i prowadzenie egzekucji administracyjnej oraz ściągnięcie w jej następstwie określonej w w/w decyzji kwoty odsetek wraz z kosztami egzekucyjnymi, niewątpliwie spowoduje zachwianie równowagi i płynności finansowej Spółki, a w konsekwencji zerwanie kontraktów, utratę zaufania oraz utratę zdolności kredytowej. Efektem powyższego będzie zakończenie działalności gospodarczej przez Spółkę. Skarżąca podniosła, iż wprawdzie rozstrzygnięcie w sprawie wstrzymania wykonania decyzji ma charakter uznaniowy, jednakże nie oznacza to dowolności. Obowiązkiem organu jest zbadanie, czy zachodzą ustawowe przesłanki do wstrzymania wykonania decyzji z uwagi na szczególnie ważny interes strony. Tym ważnym interesem strony jest właśnie wznowienie działalności gospodarczej po wielomiesięcznej przerwie. Spółka już wcześniej zamierzała podjąć działalność gospodarczą, jednakże brak zaufania do działań [...] Urzędu Skarbowego w T., a zwłaszcza prowadzenie wcześniejszych postępowań i obecnego postępowania w sprawie odsetek od zaliczek, które również miały być umorzone, spowodował, że Spółka zmuszona była wstrzymać się z podejmowaniem działalności do czasu zakończenia przedmiotowego postępowania. W świetle wskazanych okoliczności Spółka nie zgodziła się ze stanowiskiem organu, aby wydane decyzje umożliwiły jej uzyskanie równowagi finansowej. Wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji niewątpliwie będzie miało znaczenie dla kondycji finansowej Spółki i zaufania potrzebnego dla instytucji finansowych. Wskazała, iż kontynuowanie działalności gospodarczej będzie z pożytkiem zarówno dla Spółki, jak i interesu publicznego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Ponadto wskazał, iż na dzień wydania postanowienia przez organ I instancji, tj. dzień 02 listopada 2005r. nie był znany organowi fakt podjęcia działalności gospodarczej przez Spółkę, dlatego też Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w T. jako jeden z argumentów przemawiających za negatywnym rozpatrzeniem wniosku podał, brak działań gospodarczych u Spółki, pomimo uzyskania pomocy w postaci umorzenia odsetek od zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002r. Organ nie podzielił argumentów zaprezentowanych w złożonym środku zaskarżenia. W momencie rozpatrywania zażalenia na postanowienie Naczelnika [...] Skarbowego w T. o odmowie wstrzymania wykonania decyzji sytuacja faktyczna przedstawiała się inaczej, niż to podniosła Spółka w skardze. Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynikało, że Spółka zawiesiła działalność gospodarczą, co potwierdziła także w złożonym wówczas środku zaskarżenia. Organ wskazał, iż dokumenty załączone przez stronę na etapie skargi także potwierdzają, że organy podatkowe zarówno I jak i II instancji w momencie wydawania swoich rozstrzygnięć nie były w posiadaniu informacji o prowadzeniu działalności przez Spółkę, bowiem deklaracje rejestracyjne [...] i [...] zostały nadane w Urzędzie Pocztowym w dniu 06 grudnia 2005r. Natomiast potwierdzenie zarejestrowania podmiotu w [...] Urzędzie Skarbowym jako podatnika VAT UE nastąpiło w dniu 15 grudnia 2005r. Z kolei deklaracja VAT-7 za miesiąc październik złożona została w Urzędzie Skarbowym w dniu [...] 2005r. Niezależnie od powyższego organ zauważył, iż sporna kwota w wysokości [...] zł przy charakterze i zakresie działalności Spółki polegającej na handlu maszynami do obróbki drewna nie jest "znaczna" i nie może mieć tak daleko idącego skutku w sferze ekonomiczno - finansowej Spółki jak to sugeruje skarżąca. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu tylko z punktu widzenia jego legalności, tj. z punktu widzenia zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika zaś, że zaskarżona decyzja lub postanowienie ulega uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania oraz inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie narusza przepisy procesowe, w związku z tym podlega wyeliminowaniu z obrotu prawnego. Spór sprowadza się do ustalenia, czy zasadne jest stanowisko organu podatkowego, iż brak było przesłanki wstrzymania wykonania decyzji w sprawie określenia skarżącej Spółce odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 2002r. Instytucja wstrzymania wykonania decyzji na etapie postępowania odwoławczego została uregulowana w art. 224 Ordynacji podatkowej. Na podstawie przepisu § 2 tego artykułu organ podatkowy, z urzędu lub na wniosek strony, wstrzymuje w drodze postanowienia wykonanie decyzji w całości lub w części, w przypadku uzasadnionym ważnym interesem strony lub interesem publicznym. Z powyższego wynika, że jeśli tylko wystąpią przesłanki wstrzymania wykonania decyzji, wówczas organ podatkowy ma obowiązek wydać rozstrzygnięcie pozytywne - zmiana obowiązuje od 1 września 2005r. (ustawa z dnia 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw - Dz. U. Nr 143, poz. 1199). W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ II instancji podał, iż nie można mówić o ważnym interesie strony przejawiającym się w uzyskaniu pomocy w sytuacji, gdy Spółka nie podjęła działalności gospodarczej. W tym zakresie podzielił stanowisko organu I instancji. Sąd zauważa, iż o ile taka argumentacja była w pełni uzasadniona na etapie rozpatrywania wniosku przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. (postanowienie z dnia [...] 2005r.), to nie znajduje oparcia przy rozpoznaniu zażalenia na postanowienie organu I instancji. Otóż do skargi skarżąca Spółka załączyła kopię deklaracji VAT-7 za miesiąc październik 2005r. Deklaracja ta została złożona w Urzędzie Skarbowym dnia 25 listopada 2005r. (data wpływu). Z deklaracji tej rzeczywiście wynika, że podatnik nie dokonał w miesiącu październiku sprzedaży, jednakże dokonał zakupu towarów i usług o wartości [...] zł wykazując podatek naliczony z tego tytułu w wysokości [...] zł. Ponadto w dniu 6 grudnia 2005r. podatnik nadał w placówce pocztowej zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (aktualizacja danych) i informację dotyczącą obowiązku podatkowego w zakresie transakcji wewnątrzwspólnotowych. W wyniku powyższego zgłoszenia Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w T. w dniu [...] 2005r. potwierdził zarejestrowanie podmiotu jako podatnika VAT UE. Z powyższego wynika, że jeszcze przed wydaniem postanowienia przez organ II instancji kopia deklaracji VAT-7 za październik 2005r., a pozostałe z wyżej wymienionych dokumentów na pewno w dniu jego wydania były w dyspozycji organu podatkowego I instancji. Dowody te mogą świadczyć o prawdziwości twierdzenia skarżącej, iż podjęła działalność gospodarczą, a zatem organ obowiązany był je ocenić przy rozpatrywaniu zażalenia. Sąd nie przesądza, czy należało wstrzymać wykonanie decyzji, lecz stwierdza, iż argumentacja organu II instancji zawarta w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia pozostaje w sprzeczności z dowodami załączonymi przez skarżącą, do których organ powinien się odnieść. Nie ma znaczenia, że ich złożenie zgodnie z właściwością nastąpiło w organie podatkowym I instancji. Rzeczą organów podatkowych jest zapewnienie prawidłowego obiegu dokumentów, które wprawdzie złożone zgodnie z przepisami prawa w Urzędzie Skarbowym powinny zostać poddane analizie przez Dyrektora Izby Skarbowej. W tej sytuacji należy stwierdzić, iż organ wydał zaskarżone postanowienie z naruszeniem przepisów art. 224 § 2 i art. 210 § 4 w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie Sąd zauważa, iż byt prawny postanowienia o wstrzymaniu wykonania decyzji organu podatkowego Iinstancji jest uzależniony od rozstrzygnięcia sprawy przez organ odwoławczy. W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym z chwilą wydania decyzji przez organ odwoławczy traci moc obowiązującą postanowienie o wstrzymaniu wykonania, a zobowiązanie określone decyzją organu odwoławczego staje się wymagalne i wynikający stąd obowiązek podlega egzekucji administracyjnej (wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 1997r., sygn. akt III S.A. 1265/95, LEX nr 33383; wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 marca 2004r., sygn. akt I S.A./Łd 2261/02, LEX nr 143765). Skoro jednak począwszy od 1 września 2005r. ustawodawca wprowadził uregulowanie, mocą którego na postanowienie w sprawie wstrzymania wykonania decyzji służy zażalenie (art. 224 § 5 Ordynacji podatkowej), to tym samym stosownie do art. 3 § 2 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga służy na postanowienie wydane w wyniku rozpatrzenia tego zażalenia. Skarżący zatem ma prawo, aby Sąd poddał kontroli postanowienie w sprawie wstrzymania wykonania decyzji, nawet w sytuacji gdy na skutek wydania decyzji przez organ odwoławczy traci ono byt prawny. Sąd ocenia bowiem zaskarżone postanowienie na dzień wydania postanowienia, a w przedmiotowej sprawie należy stwierdzić, iż zostało ono wydane z naruszeniem prawa. Mając powyższe na uwadze na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.200 cyt. ustawy Sąd orzekł o kosztach sądowych.