I SA/Bd 126/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: starszy sekretarz sądowy Stanisława Majkut po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi Z. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania. oddala skargę Skarżący wystąpił do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z wnioskiem o ustalenie, czy zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2002r., maj, czerwiec, lipiec sierpień, wrzesień, listopad 2003r., styczeń, luty, marzec, kwiecień 2004r. oraz w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od września do grudnia 1999r., od stycznia do maja 2000r., od lipca do grudnia 2000r., od stycznia do maja 2001r., styczeń 2003r., od maja do listopada 2003r. - w łącznej kwocie [...]zł, zabezpieczone hipotekami przymusowymi na nieruchomościach, są zobowiązaniami istniejącymi i określenie czy są one wymagalne, z uwzględnieniem zdarzeń intertemporalnych i zdarzeń powodujących przerwę lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, wraz ze szczegółową analizą dotyczącą wskazania należności objętych postępowaniem egzekucyjnym i zabezpieczającym. Skarżący powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013r., sygn. akt SK 40/12 stwierdził, że zaległości podatkowe zabezpieczone hipotekami uległy przedawnieniu. W uzupełnieniu wniosku Skarżący wniósł o stwierdzenie wygaśnięcia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług oraz z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych wskutek przedawnienia na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017r., poz. 201 ze zm.), dalej: "O.p." powołując się przy tym na uzasadnienie wyroku Sądu Najwyższego z dnia 17 marca 2016r., sygn. akt V CSK 377/15. Decyzją z dnia [...] listopada 2016r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. odmówił umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2003r. w łącznej kwocie [...]zł wraz z odsetkami w łącznej kwocie [...]zł oraz odmówił stwierdzenia wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2003r. W przypadku pozostałych okresów z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu zaliczek pobranych, odmówiono wszczęcia postępowania w części dotyczącej umorzenia odpowiednio postanowieniami z dnia [...] listopada 2016r. oraz z dnia [...] listopada 2016r. Rozpatrując złożone odwołanie, decyzją z dnia [...] lutego 2017r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie w sprawie. Wyrokiem z dnia 27 czerwca 2017r., sygn. akt I SA/Bd 476/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2017r. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] listopada 2016r. Sąd wskazał, że w sprawie niewątpliwie Skarżący złożył wniosek, którego przedmiotem było żądanie stwierdzenia wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Zatem organ błędnie rozpoznał wniosek jako żądanie umorzenia zaległości podatkowej. Takie błędne rozstrzygnięcie Sąd uznał za spowodowane błędnym ustaleniem stanu faktycznego (pominięciem rzeczywistej treści wniosku). Sąd stwierdził, że podstawą działania organu odwoławczego powinien być art. 233 § 2 O.p. Tylko w ten sposób można było wyeliminować wątpliwości wnioskującego co do poprawności załatwienia jego sprawy i jednocześnie umożliwić obronę jego praw. Przykładowo Sąd wskazał, że organ pierwszej instancji mógł zastosować sugerowany w zaskarżonej decyzji art. 165a § 1 O.p. i zapewnić wnioskodawcy ochronę przysługującą mu z tytułu art. 165 § 2 O.p. Tymczasem umarzając postępowanie organ odwoławczy pozostawił wniosek Skarżącego bez jakiegokolwiek rozstrzygnięcia. Postanowieniem z dnia [...] września 2017r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. odmówił wszczęcia postępowania w części dotyczącej stwierdzenia wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2003r. na skutek przedawnienia, o którym mowa w art. 59 § 1 pkt 9 O.p. W złożonym zażaleniu Skarżący wniósł o orzeczenie co do istoty sprawy w zakresie dopuszczalności przez dotychczasowego wierzyciela podatkowego - Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T., utrzymania ustanowionych zabezpieczeń, tj. hipotek przymusowych na nieruchomościach Skarżącego czego wyrazem jest brak złożenia do Sądu Rejonowego w T. wniosku o wykreślenie wpisów hipotek przymusowych ustanowionych w trybie przymusu prawnego na nieruchomości położonej w T., pomimo wezwania skierowanego do tego organu do wykonania prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 27 czerwca 2017r., ewentualnie o zobowiązanie wierzyciela podatkowego do wydania zgody na wykreślenie z księgi wieczystej o Nr KW [...] obciążeń w formie ustanowionych hipotek przymusowych wskutek wygaśnięcia zobowiązania, z uwzględnieniem prokonstytucyjnej wykładni, uwzględniając orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego sygn. akt SK 40/12. Postanowieniu organu pierwszej instancji Strona zarzuciła nierozpoznanie istoty sprawy przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. polegające na odmowie wydania zgody na wykreślenie hipotek przymusowych, bądź wykreślenia hipotek przymusowych za zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług ujawnionych za miesiące: styczeń, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2003r., które to obciążenia hipoteczne zostały ujawnione w treści księgi wieczystej [...]. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. nie uwzględnił orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego sygn. akt SK 40/12, stwierdzając jednocześnie wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, co czyni zapadłe rozstrzygniecie niespójnym, zaś utrzymywanie ustanowionych w trybie przymusu prawnego zabezpieczeń w postaci hipotek przymusowych, pomimo stwierdzenia wygaśnięcia zobowiązania, a w dalszej konsekwencji odmowa wszczęcia postępowania w części dotyczącej przedmiotowych zobowiązań, stanowi rażące naruszenie prawa. Zarzucono też rażące naruszenie przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania na skutek odmowy przez dotychczasowego wierzyciela podatkowego zwolnienia spod obciążenia nieruchomości poprzez odmowę wydania dokumentów pozwalających na wykreślenie ustanowionych w trybie przymusu prawnego hipotek przymusowych ustanowionych na rzecz Skarbu Państwa - Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T., ujawnionych w dziale IV księgi wieczystej [...] hipotek przymusowych zwykłych, wobec zaległości, gdzie termin przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, maj, czerwiec, lipiec, sierpień 2003r. upłyną z dniem [...] grudnia 2013r., co stwierdził również Naczelnik tego Urzędu powołując się na tę okoliczność w decyzji z dnia [...] listopada 2016r. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2017r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ przytoczył treść przepisów art. 165 § 1, art. 165a, art. 59 § 1 i art. 70 § 1 O.p. Stwierdził, że regulacja prawna zawarta w art. 59 § 1 O.p. nie przyznaje organom podatkowym kompetencji do wydawania decyzji o stwierdzeniu lub odmowie stwierdzenia przedawnienia. Ponadto uwzględniając treść powołanych przepisów uznał, że brak jest również podstaw prawnych do wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2003r. Brak przepisów prawa stanowiących podstawę do rozpoznania wniosku Skarżącego w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia zobowiązania na skutek przedawnienia zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za wskazane miesiące nakładał na organ podatkowy pierwszej instancji obowiązek wydania postanowienia w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania we wskazanym zakresie. W świetle powyższego, powołane przez Stronę zarzuty dotyczące wygaśnięcia zobowiązania i wykreślenia hipoteki przymusowej nie mogą zostać rozpoznane w niniejszym postępowaniu. W skardze Strona zarzuciła rażące naruszenie przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania wskutek odmowy wydania dokumentów pozwalających na wykreślenie ustanowionych hipotek przymusowych ujawnionych w dziale IV księgi wieczystej [...], wobec zaległości, gdzie termin przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń i poszczególne miesiące od maja do września 2003r. upłynął z dniem [...] grudnia 2013r. Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i uwzględnienie podniesionego zarzutu przedawnienia zobowiązań zabezpieczonych hipotecznie na nieruchomości, dla której prowadzona jest księga wieczysta [...] oraz zobowiązanie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. do wydania zgody na wykreślenie w księdze wieczystej [...] obciążeń w formie ustanowionych hipotek przymusowych z uwagi na odpadnięcie podstawy prawnej wykonania zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem prokonstytucyjnej wykładni, uwzględniając orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt SK 40/12. Ponadto, Skarżący wniósł o dołączenie do akt sprawy decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2016r., w której organ w treści uzasadnienia wskazuje, iż termin przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za wskazane miesiące upłynął z dniem [...] grudnia 2013r. Wniósł też o przeprowadzenie dowodu z dokumentu na okoliczności w nim zawarte oraz dołączenie do akt sprawy dokumentu wydanego przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] listopada 2017r., gdzie zostały określone warunki zwolnienia spod obciążenia hipotecznego nieruchomości [...]. Zdaniem Skarżącego, w przedmiotowej sprawie zobowiązanie podatkowe wygasło na skutek przedawnienia, zatem ustanowiona hipoteka przestała zabezpieczać wierzytelność odpowiadającą temu zobowiązaniu, a tym samym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego nie może odmówić wykreślenia hipoteki przymusowej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: I. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U. z 2016r., poz. 1066 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym stosownie do treści § 2 tego artykułu, kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą zaskarżoną decyzją lub postanowieniem z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem. Przepis art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2017r. poz. 1369 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", stanowi natomiast, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu, na podstawie wyżej wymienionych przepisów, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do zagadnienia, czy uprawniona była odmowa wszczęcia postępowania na wniosek Skarżącego dotyczący wydania rozstrzygnięcia stwierdzającego wygaśnięcie - z powodu przedawnienia - zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług. II. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę miał na uwadze, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 27 czerwca 2017r. sygn. akt I SA/Bd 476/17 uchylił wcześniejszą decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T.. Organy podatkowe rozpoznając ponownie sprawę, jak i Sąd w niniejszym postępowaniu, na podstawie art. 153 p.p.s.a., pozostawały zatem związane oceną prawną oraz wskazaniami co do dalszego postępowania, wyrażonymi w opisanym powyżej wyroku WSA. Zgodnie bowiem z art. 153 p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego oraz kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania decyzji. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencję oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych i wskazanie kierunku, w którym winno zmierzać przyszłe postępowanie (J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2012r., s. 397 uw. 1, 2; M. Jagielska, J. Jagielski, R. Stankiewicz, w: red. R. Hauser, M. Wierzbowski, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011r., s. 544, Nb 1-3). Artykuł 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane. Przenosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy podnieść należy, że w podanym wyroku WSA w Bydgoszczy przesądził, iż w sprawie niewątpliwie Skarżący złożył wniosek do organu podatkowego i bezspornie jego przedmiotem było żądanie stwierdzenia wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Uzasadnienie zawierało konkretne argumenty. Oznaczało to obowiązek organu udzielenia odpowiedzi w ramach dopuszczonych przez prawo procesowe. W szczególności chodzi o odpowiednie zastosowanie się do przepisów art. 165-170 O.p. Mając powyższe na uwadze zasadnie organy oceniły wniosek Skarżącego jako żądanie stwierdzenia wygaśnięcia - z powodu przedawnienia - zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe wymienione w decyzji. III. Przechodząc do dalszej oceny zaskarżonego postanowienia należy podać, że zgodnie z treścią art. 165a § 1 O.p., gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepis ten ustanawia zatem dwie podstawy odmowy wszczęcia postępowania: 1) gdy żądanie wniesione zostało przez osobę niebędącą stroną, 2) jeżeli z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Treść art. 165a § 1 O.p., co do drugiej przesłanki uzasadniającej odmowę wszczęcia postępowania, uprawnia do wniosku, że jest ona nieprecyzyjna i ogólna. Jednak chodzi tutaj o przyczyny przedmiotowe, które uniemożliwiają załatwienie wniosku. Zdaniem Sądu użyty w komentowanym przepisie zwrot "z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Chodzi tutaj o takie przypadki, gdy w sprawie toczy się już postępowanie podatkowe, zapadła już decyzja ostateczna lub nieostateczna bądź w przepisach ustaw podatkowych nie istnieje podstawa do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego (zob.: wyrok WSA w Gliwicach z dnia 6 marca 2012r., sygn. akt III SA/Gl 1011/11, publ. na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl, - CBOSA, podobnie jak pozostałe orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 lipca 2013r., sygn. akt II GSK 735/12 zwrócił uwagę, że użycie przez ustawodawcę sformułowania: "nie może być wszczęte" wskazuje, iż określona w art. 165a § 1 O.p. przyczyna przedmiotowa musi być znana już w chwili złożenia wniosku (żądania), a więc w istocie musi ona wynikać z treści wniosku lub też jest znana organowi z urzędu. Odmowa wszczęcia postępowania w momencie złożenia wniosku w rozumieniu art. 165 O.p. musi być zatem dla organu oczywista, aby można było wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w danej sprawie. Należy przy tym zauważyć, że czym innym jest zaistnienie przeszkody do wydania rozstrzygnięcia, a czym innym jest zaistnienie negatywnej przesłanki określonej w przepisie prawa materialnego, która uniemożliwia uwzględnienie żądania. Podkreślenia też wymaga, że rozstrzygnięcie przewidziane w części dyspozytywnej tego przepisu, tj. odmowa wszczęcia postępowania nie jest uzależniona od uznania organu administracji, lecz stanowi obligatoryjne następstwo stwierdzenia przez organ przesłanek w tym przepisie wyszczególnionych. IV. W ocenie tut. Sądu, taka sytuacja zaistniała w rozpoznawanej sprawie w związku z wnioskiem Skarżącego. Rację ma organ wskazując na brak podstawy prawnej do wydania decyzji w przedmiocie wygaśnięcia zobowiązania podatkowego na skutek stwierdzenia przedawnienia. Podkreślić należy, że przedawnienie zobowiązania podatkowego (art. 70 § 1 O.p.) jest instytucją prawa materialnego. Następuje ono z mocy prawa, bez potrzeby wydawania odrębnej decyzji organu podatkowego w przedmiocie stwierdzenia przedawnienia. Przedawnienie zobowiązania podatkowego oznacza, że po upływie określonego czasu zobowiązanie to wygasa na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 ww. ustawy. W związku z tym po upływie okresu przedawnienia, z mocy prawa stosunek zobowiązaniowy między podatnikiem a wierzycielem podatkowym przestaje istnieć, bez konieczności wydawania decyzji o jego wygaśnięciu. Wydania tego rodzaju decyzji nie przewidują przepisy Ordynacji podatkowej ani innej ustawy z zakresu prawa podatkowego, a zatem wygaśnięcie zobowiązania podatkowego - wskutek jego przedawnienia - w drodze decyzji pozbawione byłoby podstawy prawnej. Podstawy tej nie stanowi art. 70 § 1 O.p., zgodnie z którym, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wymieniony przepis nie przyznaje organom podatkowym kompetencji do wydawania decyzji o stwierdzeniu lub odmowie stwierdzenia przedawnienia, czy o wygaśnięciu zobowiązania na skutek przedawnienia. Wydanie takiej decyzji nie jest możliwe w sytuacji, gdy nie toczy się postępowanie podatkowe (w przedmiocie określenia zaległości podatkowej) ani egzekucyjne. Zwrócić należy uwagę, że kwestia upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powinna być natomiast brana pod uwagę w trakcie postępowania podatkowego dotyczącego określenia wysokości zaległości podatkowej, a następnie w postępowaniu egzekucyjnym, w którym może stanowić podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia tego postępowania lub umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 1 oraz art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - Dz.U z 2017r., poz. 1201 ze zm.). Tym samym wywody skargi dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego nie mogły zasługiwać na uwzględnienie w kontekście żądania wydania decyzji w przedmiocie ich wygaśnięcia. V. Podkreślenia wymaga, że odmowa wszczęcia postępowania podatkowego na podstawie art. 165a § 1 O.p. kończy się aktem formalnym (postanowieniem), które nie rozstrzyga co do istoty sprawy. Ww. przepis nie stanowi tym samym podstawy do analizowania i wysnuwania merytorycznych wniosków przesądzających kwestię wygaśnięcia zobowiązania podatkowego na skutek przedawnienia zobowiązania podatkowego. VI. W ocenie Sądu prawidłowa jest również argumentacja organów co do braku postaw prawnych do wydania decyzji administracyjnej w celu wykreślenia wpisów hipoteki przymusowej w księgach wieczystych. Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela wyrażone na tle podobnych, jak w niniejszej sprawie okoliczności, stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zaprezentowane w uzasadnieniu wyroku z dnia 9 września 2016r., sygn. akt I SA/Lu 160/16, zgodnie z którym sprawa o uzgodnienie treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym należy do spraw o charakterze cywilnoprawnym, a zatem nie ma charakteru sprawy z zakresu administracji publicznej. Cywilny charakter sprawy o wykreślenie wpisu hipoteki z księgi wieczystej wyklucza zaś przyjęcie, iż wyrażenie zgody lub odmowa wyrażenia zgody na wykreślenie hipoteki wymaga od organu podatkowego wydania decyzji, czy też wydania innego aktu administracyjnego. Wniosek dłużnika w tym zakresie nie wszczyna postępowania administracyjnego, bowiem nie wymaga załatwienia w drodze władczego jednostronnego rozstrzygnięcia organu w formie decyzji administracyjnej. Na organie (wierzycielu hipotecznym) spoczywa zaś obowiązek umożliwienia właścicielowi nieruchomości, na której ustanowiono hipotekę, dokonanie takiego wykreślenia mającego na celu doprowadzenie do zgodności stanu rzeczywistego ze stanem wynikającym z księgi wieczystej. Podstawą wykreślenia może być natomiast dokument (zaświadczenie) wydany przez organ, z którego wynikałoby, że dłużnik uregulował zaległość stanowiącą podstawę wpisu hipoteki do księgi wieczystej (zob.: wyrok WSA w Olsztynie z dnia 17 października 2017r., sygn. akt I SA/Ol 578/17 i z dnia 23 września 2015r., sygn. akt I SA/Ol 502/15). Podkreślić należy, że powyższe stanowisko ma oparcie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego np. w postanowieniu z dnia 29 listopada 2012r., sygn. akt II FSK 2320/12, w którym wyrażono następujący pogląd: "Jak słusznie podkreślił Sąd Najwyższy w orzeczeniu z 16 listopada 1998r., I CKN 885/97 po wygaśnięciu wierzytelności zabezpieczonej hipoteką i odmowie dokonania przez wierzyciela czynności umożliwiającej wykreślenie hipoteki, dłużnik może domagać się wykreślenia wpisu w drodze powództwa (art. 10 w zw. z art. 100 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, co też słusznie podniósł sąd pierwszej instancji." Z chwilą wygaśnięcia wierzytelności, wygasa hipoteka - jak stanowi art. 94 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, a treść księgi wieczystej, w której taka hipoteka formalnie nadal figuruje, jest - od chwili wygaśnięcia wierzytelności - niezgodna z rzeczywistym stanem prawnym. "W tej sytuacji właściciel może żądać od wierzyciela usunięcia tej niezgodności (art. 100 i 10 ustawy o księgach wieczystych i hipotece). Jeżeli wierzyciel hipoteczny nie wyrazi zgody na wykreślenie hipoteki, dłużnik może wytoczyć powództwo na podstawie art. 10 tej ustawy. Powództwo z art. 10 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, mające na celu usunięcie rozbieżności w tym przepisie wskazanej. Powyższa okoliczność pozostawia tym samym dłużnikowi możliwość zniwelowania braku działania wynikającą z dyspozycyjności art. 100 ustawy o księgach wieczystych i hipotece. W piśmiennictwie i orzecznictwie dominujący jest pogląd, że powództwo z art. 10 ustawy o księgach wieczystych i hipotece jest szczególną postacią powództwa ustalającego (art. 189 k.p.c. - por. w szczególności orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia 10 października 1985 r. II CR 281/85 - OSNCP 1986, z. 7-8, poz. 125 ). Sprawy o uzgodnienie treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym należą do właściwości sądów okręgowych ( art. 17 pkt. 4 KPC)." Sąd w tut. składzie powyższy pogląd podziela. Do wykreślenia hipotek służy tryb cywilnoprawnego, a nie administracyjny. VII. Na koniec należy stwierdzić, że oddalenie wniosku dowodowego złożonego w postępowaniu sądowoadministracyjnym miało swe źródło w art. 106 § 3 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przepis ten należy rozumieć w ten sposób, że postępowanie przed sądem administracyjnym nie może zmierzać do dokonania nowych ustaleń faktycznych, bowiem sąd administracyjny nie przeprowadza postępowania dowodowego, a jedynie kontroluje prawidłowość postępowania przeprowadzonego przez organy administracyjne. Na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. w postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym dopuszczalne jest przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów, ale tylko w sytuacji, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych dla rozstrzygnięcia wątpliwości. Skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu z decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2016r. oraz dokumentu wydanego przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] listopada 2017r. Zdaniem Sądu, okoliczności podane przez Skarżącego, a wynikające z treści tych dokumentów (wskazany termin przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2003r. i poszczególne miesiące od maja do września 2003r. oraz podane warunki zwolnienia spod obciążenia hipotecznego nieruchomości [...]) nie dotyczą istotnych wątpliwości w sprawie. Nie mają one znaczenia dla oceny, czy istniała podstaw prawna do odmowy wszczęcia postępowania, bowiem o tym decydują przepisy prawa. VIII. Reasumując należy stwierdzić, że powołana w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia argumentacja oraz uzasadnienie prawne są zgodne z prawem. W konsekwencji uprawniona była odmowa wszczęcia postępowania podatkowego w zakresie żądanym przez Skarżącego. W tym stanie sprawy, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił