I SA/Bd 147/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie: sędzia WSA Urszula Wiśniewska sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant: starszy sekretarz sądowy Anna Krenz-Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 marca 2024r. sprawy ze skargi G. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 grudnia 2023r. nr 0401-IOA.4823.32.2023 w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy na rzecz G. K. kwotę 4517 zł (cztery tysiące pięćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z [...] września 2023 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. nałożył na Stronę skarżącą karę pieniężną w łącznej wysokości [...] zł z tytułu naruszenia przepisów ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (tj. Dz. U. z 2021 r., poz. 1857 ze zm.), dalej "ustawa SENT lub "ustawa o systemie monitorowania". Organ wyjaśnił, że [...] działający jako podmiot wysyłający i jednocześnie przewoźnik, realizując [...] listopada 2022 r. transport drogowy nie dokonał zgłoszenia do rejestru SENT przewozu 6.800 litrów oleju napędowego do celów opałowych, zatem naruszył obowiązek uregulowany w art. 5 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania, a także poprzez podanie w zgłoszeniu przewozu SENT[...] danych niezgodnych ze stanem faktycznym naruszył obowiązek wynikający z art. 8 ust. 1 ww. ustawy. Od powyższej decyzji Strona złożyła odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Decyzją z dnia [...] grudnia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ stwierdził, że ustalony w przedmiotowej sprawie stan faktyczny, nie budzi wątpliwości. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że [...] listopada 2022 r. w trakcie przewozu towaru w postaci oleju napędowego do celów opałowych o kodzie CN0004, podlegającego systemowi monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, realizowanego przez przewoźnika G. K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą [...] [...] nr [...] K. P., który jednocześnie występował jako podmiot wysyłający, stwierdzono naruszenia polegające na niedokonaniu zgłoszenia przewozu do rejestru SENT oleju napędowego do celów opałowych w ilości 6.800 litrów, oraz braku niezwłocznego aktualizowania danych zawartych w zgłoszeniu do systemu SENT, niezgodnych ze stanem faktycznym, poprzez nieprawidłowe wskazanie w zgłoszeniu SENT[...] numeru dokumentu przewozowego wg [...] [...], podczas gdy faktycznym numerem był wg [...] [...]. Organ podał, że kierujący zestawem pojazdów zeznał do protokołu z kontroli, że przewozi towar w ilości 8.800 litrów oleju napędowego do celów opałowych, na którego przewóz posiada tylko nr referencyjny SENT[...]. Dodatkowo kierowca wyjaśnił, że wpisany w dokumencie przewozowym wg [...] o nr [...] - nr referencyjny zgłoszenia SENT[...]2 dotyczy zamkniętego [...] listopada 2022 r. zgłoszenia dotyczącego przewozu towaru z G. do [...]. Kierowca wskazał, że z transportu realizowanego w dniu [...] listopada 2022 r. o całkowitej ilości 30.000 litrów oleju napędowego do celów opałowych, rozładowane zostało 21.200 litrów w [...] 54, a 8.800 litrów oleju napędowego do celów opałowych pozostało na pojeździe, który przewozi do Izby Administracji Skarbowej w B. - Urząd Skarbowy w R. przy ul. [...], gdzie ma nastąpić rozładunek. Na przewóz oleju napędowego do celów opałowych do Urzędu Skarbowego w R. kierowca otrzymał od swojego dyspozytora: K. K. - pracownika firmy [...] nr referencyjny SENT[...] i nie posiada innych dokumentów referencyjnych (zgłoszeń SENT), na przewożony w dniu [...] listopada 2022 r. o godz. 9:50 towar. Kierujący oświadczył, że przewóz tego oleju napędowego do celów opałowych dla Urzędu Skarbowego w R. dopisał w dniu [...] listopada 2022 r. ok. godz. 9:00 przed rozpoczęciem przewozu, do dokumentu przewozowego wg [...] nr [...], gdyż uznał, że jest on kontynuacją przewozu z dnia [...] listopada 2022 r., gdyż towar ten pochodzi z G. i nie został rozładowany w [...], lecz pozostawał na środku transportowym SCANIA o numerze rejestracyjnym [...]. W trakcie kontroli podmiot wysyłający [...] dokonał zgłoszenia przewozu SENT nr [...] oleju napędowego do celów opałowych w ilości 6.800 litrów, który miał być dostarczony do odbiorcy: Gmina G., ul. [...], [...], z miejscem rozładunku w szkole w [...] Ponadto Kierujący zestawem pojazdów przedstawił poprawnie wypisany dokument przewozowy wg [...] nr [...], który był zgodny ze zgłoszeniem SENT[...] oraz zgłoszeniem SENT[...]. W kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organ stwierdził, że skarżący, prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą [...] dopuścił się uchybień wskazanych w protokole z kontroli nr [...]/SENT z [...] listopada 2022 r: jako podmiot wysyłający, naruszając przepis art. 5 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania oraz jako przewoźnik, naruszając przepis art. 8 ust. 1 ww. ustawy. Zdaniem organu, zaistniały stan faktyczny uzasadniał nałożenie na Stronę kary pieniężnej przewidzianej w art. 21 ust. 1 oraz w art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie monitorowania. Organ podkreślił, że z punktu widzenia systemu monitorowania przewozu towarów wrażliwych, stwierdzone w niniejszej sprawie naruszenia, całkowicie uniemożliwiły organom monitorowanie w systemie przewozu towaru uznawanego za "wrażliwy" i podlegający szczególnemu nadzorowi zgodnie z ustawą o systemie monitorowania. Organ zaznaczył, że Strona działająca nie po raz pierwszy jako podmiot wysyłający oraz przewoźnik powinna tak zorganizować pracę przedsiębiorstwa, aby wypełniać obowiązki przewidziane przez ustawodawcę w sposób prawidłowy, nawet w sytuacji gdy ceduje te obowiązki na innych. To na Stronie ciążył w tym przypadku obowiązek dokonania zgłoszenia przewozu towaru wrażliwego do rejestru SENT (jako podmiot wysyłający) oraz prawidłowego wprowadzenia (zaktualizowania) numeru dokumentu przewozowego w zgłoszeniu SENT[...] (jako przewoźnik). W świetle powyższego organ uznał, że stwierdzone w niniejszej sprawie naruszenia wynikały z niedołożenia należytej staranności przez przedsiębiorcę - G. K., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą [...] działającego jako podmiot wysyłający i przewoźnik, który jako profesjonalista powinien rzetelnie realizować obowiązki nałożone na niego przepisami prawa. Organ wskazał również, że opisane powyżej naruszenie było kolejnym naruszeniem ustawy SENT stwierdzonym u Strony. Ujawnione nieprawidłowości w latach 2018-2020, skutkowały wydaniem przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. 4 decyzji, nakładających kary pieniężne, z tytułu naruszenia przepisu art. 5 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy. Organ odwoławczy ustalił, że od wskazanych powyżej decyzji Strona nie złożyła odwołania do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Organ zauważył, że przedmiotowe decyzje dotyczyły naruszenia przez Stronę przepisu art. 5 ust. 4 pkt 1 (dane niezgodne ze stanem faktycznym) ustawy SENT, czyli tego co naruszenie stwierdzone w trakcie przeprowadzonej w dniu [...] listopada 2022 r. kontroli, będącej podstawą niniejszego postępowania. Zdaniem organu, powyższe nie pozwala uznać, że naruszenie stwierdzone w wyniku kontroli z dnia [...] listopada 2022 r. było incydentalne. Dyrektor podkreślił, że ustawa SENT nie wyłącza odpowiedzialności podmiotu wysyłającego/przewoźnika nawet w przypadku nieumyślnego bądź incydentalnego popełnienia uchybienia i nie uzależnia przesłanek do nałożenia kary pieniężnej od ilości zgłoszeń przewozu realizowanych przez podmiot wysyłający/przewoźnika i ilości kontroli, w których stwierdzono nieprawidłowości. Odnosząc się do argumentacji zawartej w odwołaniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że usunięcie nieprawidłowości po jej ujawnieniu w trakcie kontroli nie zwalnia Strony z odpowiedzialności za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania. Przyjęcie odmiennej tezy oznaczałoby bowiem, że każdorazowo podmiot podlegający systemowi monitorowania mógłby uwolnić się od odpowiedzialności administracyjnej za stwierdzone podczas kontroli naruszenie obowiązków określonych w ww. ustawie poprzez skorygowanie zgłoszenia w toku kontroli. Ponadto organ wskazał, że w treści ustawy SENT brak jest przepisów, które pozwoliłyby na nienakładanie kary pieniężnej w przypadku braku uszczuplenia należności publicznoprawnych. Przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący. Przewidują sankcje pieniężne za obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów, natomiast nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu określonych w ustawie towarów przez odpowiedzialne podmioty. Oceniając możliwość odstąpienia od wymierzenia kary organ wskazał, że dla przedmiotowej sprawy ma to miejsce w sytuacji określonej w art. 21 ust. 3 oraz w art. 24 ust. 2 i 3 omawianej ustawy. Dyrektor podał, że jak wynika z treści art. 24 ust. 2 ustawy o systemie monitorowania, odstępuje się od nałożenia kary pieniężnej za niewykonanie obowiązku, o którym mowa w art. 8 ust. 1, jeżeli jego niedopełnienie wynikało z niedostępności rejestru. Organ stwierdził, że w przedmiotowej sprawie w toku prowadzonego postępowania ustalono, iż w dniu [...] listopada 2022 r., w którym w wyniku kontroli stwierdzono brak aktualizacji danych przewoźnika i numeru pozwolenia drogowego, nie odnotowano niedostępności rejestru SENT. W związku z powyższym w sprawie zabrakło podstaw do zastosowania odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, w oparciu o przepis 24 ust. 2 ustawy SENT. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z treścią art. 21 ust. 3 i art. 24 ust. 3 ustawy SENT istnieje możliwość zastosowania odstąpienia od nałożenia kary, jednakże tylko w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotów w nich wskazanych lub interesem publicznym. Badając przesłanki odstąpienia od wymierzenia kary z uwagi na ważny interes przewoźnika/wysyłającego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego Strona wywiązuje się ze wszystkich zobowiązań zarówno przed Urzędem Skarbowym jak i Zakładem Ubezpieczeń Społecznych, nie posiada zaległości ani nie jest wobec niej prowadzone postępowanie egzekucyjne. Analiza sytuacji finansowej i majątkowej Strony dokonana na podstawie materiału dowodowego zebranego w sprawie wskazuje, że zapłata kary w wysokości [...] zł nie zachwieje podstawami egzystencji Strony i nie spowoduje konieczności sięgnięcia po pomoc Państwa. Uwzględniając, że odstąpienie od nałożenia kary jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania, a strona nie przedstawiła innych faktów, które wskazywałby na brak możliwości regulowania zobowiązań, zadłużenie oraz na to, jak wysokość kary wpłynie na funkcjonowanie firmy, organ nie dopatrzył się istnienia innych okoliczności, uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej z powodu jej ważnego interesu. Ponadto Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie znalazł argumentów przemawiających za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na istnienie interesu publicznego. Zdaniem organu odwoławczego, uwzględnienie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takie jak sprawiedliwość, równość wobec prawa, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa pozwala stwierdzić, że zachowanie skarżącego godziło w interes publiczny, gdyż w interesie publicznym jest ochrona legalnie działających podmiotów w sferze obrotu monitorowanego na podstawie ustawy o systemie monitorowania, powszechne i prawidłowe stosowanie przepisów prawa przez wszystkich uczestników łańcucha dostaw towarów wrażliwych. Odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w przedstawionym stanie faktycznym godziłoby w podstawowe zasady sprawiedliwości, za niedopełnienie obowiązków płynących z ustawy SENT. Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem, Strona złożyła skargę do tut. Sądu. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy tj.: - art. 121 i art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w związku z art. 2 Konstytucji tj. prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych, zasadę prawdy obiektywnej poprzez pominięcie ratio legis przepisów ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi oraz niewyjaśnienie okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, niewystarczające ustalenie stanu faktycznego, nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, w tym w zakresie uiszczenia należności publicznoprawnych od towaru będącego przedmiotem zgłoszenia; 2. przepisów prawa materialnego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy tj.: - art. 21 ust. 3 oraz art. 24 ust. 3, w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT poprzez ich niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, podczas gdy było to uzasadnione z uwagi na ważny interes Strony i interes publiczny; w tym: - błędną wykładnię i pominięcie w ustalaniu pojęcia interesu publicznego zasad proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwowych, co w konsekwencji nie pozwoliło organom odstąpić od nałożenia kary; - pominięcie rzeczywistej intencji ustawodawcy i nieodstąpienie od nałożenia kary pomimo braku uszczuplenia Skarbu Państwa w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług; - art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej oraz art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej przez wydanie decyzji naruszającej zasadę proporcjonalności - przejawiającym się niewspółmiernością zastosowanych środków (kary) względem celu jaki ma osiągnąć ustawa SENT i nieuwzględnieniem innych, mniej uciążliwych dla Strony rozwiązań przewidzianych przez tę ustawę. Z uwagi na powyższe zarzuty Strona wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. W obszernym uzasadnieniu skargi przedstawiono argumentację wspierającą podniesione zarzuty. W opinii Strony istotne w niniejszej sprawie jest to, że nie doszło, ani nawet potencjalnie nie mogło dojść, do jakichkolwiek nieprawidłowości czy ryzyka uszczupleń budżetowych, ponieważ przewożony towar pochodził z legalnego źródła, od którego uiszczono wszelkie podatki i daniny publiczne, a więc zarówno podatek akcyzowy jak i podatek VAT. Strona podkreśliła, że dążenie do nałożenia na nią kary pieniężnej i następnie utrzymanie jej w mocy uzasadnia twierdzenie, że organy obu instancji działały w ściśle pro fiskalnym celu, o czym świadczą liczne uchybienia w zakresie ustalenia stanu faktycznego czy też sposobu prowadzenia postępowania dowodowego. Powyższe prowadzi do wniosku, że Dyrektor w rażący sposób naruszył nakaz prawidłowego uzasadnienia prawnego decyzji, a w konsekwencji naruszył również zasadę przekonywania oraz zasadę praworządności powiązaną z zasadą budowania zaufania do władzy publicznej. Nie sposób bowiem zaakceptować stanu, w którym organ niewystarczająco ustala stan faktyczny, nie rozpatruje całego materiału dowodowego oraz dokonuje wykładni przepisów na niekorzyść Strony. Zdaniem Skarżącego, w niniejszej sprawie Dyrektor wadliwie ocenił działanie Naczelnika w zakresie zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary. Tym samym doszło do naruszenia art. 21 ust. 3 oraz art. 24 ust 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Również wykluczenie odstąpienia od nałożenia kary z powodu braku interesu publicznego w sytuacji, gdy przepis ustawy możliwość taką przewiduje oraz w przypadku, gdy zgodnie z zasadą proporcjonalności zrealizowanie tej możliwość jest wręcz wskazane, jest naruszeniem ww. zasad ogólnych oraz prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisu art. 21 ust. 3 oraz art. 24 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT i powinno uzasadniać uchylenie zaskarżonej decyzji - Dyrektor natomiast wadliwą decyzję organu I instancji utrzymał w mocy, samemu dopuszczając się naruszenia wskazanych przepisów. Strona wskazała, że dokonując kontroli przedmiotowego zgłoszenia SENT, kontrolujący nie zakwestionowali danych zasadniczych z perspektywy realizowanego przewozu oraz całego systemu monitorowania SENT, czyli danych geolokalizacyjnych, których nieprzerwane przekazywanie pozwalało na nieustanne monitorowanie trasy przewożonego towaru. Zdaniem Skarżącego, istotne jest również to, że w niniejszej sprawie nie doszło, ani nawet potencjalnie nie mogło dojść, do jakichkolwiek nieprawidłowości czy ryzyka uszczupleń budżetowych, przewożony towar pochodził bowiem z legalnego źródła i był dostarczany do wiarygodnego odbiorcy. Nie powinno zatem budzić wątpliwości, że utrzymanie w mocy decyzji nakładającej karę w łącznej wysokości [...] zł w przypadku, gdy nie mogło nawet potencjalnie dojść do uszczuplenia podatkowego, jest ewidentnym naruszeniem zasady proporcjonalności. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) – dalej: jako "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga okazała się zasadna. Zasadniczym przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest ocena zasadności braku odstąpienia od wymierzenia Skarżącemu dwóch kar pieniężnych za naruszenie przepisów ustawy SENT. Istotne w tym kontekście regulacje zawierają przepisy art. 21 ust. 1 i ust. 3 w zw. z art. 5 ust. 1 oraz art. 24 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 w zw. z art. 8 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy SENT w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. W przypadku dostawy towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej "dostawą towarów", podmiot wysyłający jest obowiązany również przekazać numer referencyjny podmiotowi odbierającemu. Z treści art. 2 pkt 7 lit. a) ustawy SENT wynika, że podmiotem wysyłającym jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, prowadząca działalność gospodarczą, dokonująca dostawy towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług: – ostatniej przed rozpoczęciem przewozu towarów - w przypadku gdy jest dostawcą towaru, a po wydaniu towaru jest on przewożony na rzecz podmiotu odbierającego, – uprawnioną do rozporządzania towarami jak właściciel w momencie rozpoczęcia przewozu - w przypadku gdy dostarcza towary na rzecz podmiotu odbierającego w celu dokonania dostawy towarów po zakończeniu przewozu towarów. Z kolei przewoźnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, prowadząca działalność gospodarczą, wykonująca przewóz towarów (art. 2 pkt 8 ustawy SENT). Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy SENT w przypadku niewykonania obowiązku określonego w art. 5 ust. 1 albo art. 6 ust. 1, odpowiednio na podmiot wysyłający albo podmiot odbierający nakłada się karę pieniężną w wysokości 46% wartości brutto towaru przewożonego podlegającego obowiązkowi zgłoszenia, nie niższej niż [...] zł. Jak z kolei wynika z art. 21 ust. 3 ustawy SENT w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2d, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. W dalszej kolejności należy przytoczyć treść art. 8 ust. 1 ustawy SENT, zgodnie z którym podmiot wysyłający, podmiot odbierający, przewoźnik, podmiot sprzedający oraz podmiot nabywający są obowiązani niezwłocznie aktualizować dane zawarte w zgłoszeniu w takim zakresie, w jakim byli obowiązani do ich zgłoszenia. W przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik nie wykona obowiązku, o którym mowa w art. 8 ust. 1, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości [...] zł (art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT). Natomiast, z art. 24 ust. 3 ustawy SENT wynika, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, podmiotu nabywającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, podmiotu nabywającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-1b, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Ostatni z wymienionych przepisów stanowi, że organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: 1) nie stanowi pomocy publicznej albo 2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo 3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4. Analiza przytoczonych regulacji prowadzi do wniosku, że przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadku obu stwierdzonych przez organ czynów są takie same: "ważny interes podmiotu wysyłającego/przewoźnika" lub "interes publiczny". Nadto, kwestia odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej powinna być przedmiotem analizy w ramach postępowania zmierzającego do nałożenia kary, przy czym stanowi ona drugi etap ustaleń organu, po stwierdzeniu, że do naruszenia prawa doszło (por. wyroki NSA z 13 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3478/18; 25 listopada 2022 r., sygn. akt II GSK 2397/21). Poza tym, kompetencje organu administracji kształtowane tymi przepisami prawa oparte zostały na konstrukcji uznania administracyjnego. Jak wynika z ustaleń faktycznych sprawy, w dniu [...] listopada 2022r. funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. przeprowadzili kontrolę samochodu ciężarowego o numerze rejestracyjnym [...] wraz z przyczepą ciężarową o numerze rejestracyjnym [...] przewożącego olej napędowy do celów opałowych w ilości 8.800 litrów, podlegający systemowi monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, z przypisanym w zgłoszeniu SENT kodem CN0004. Podmiotem wysyłającym i jednocześnie przewoźnikiem był Skarżący, prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą [...] [...] nr [...] K. P.. Wynikający z art. 5 ust. 1 ustawy SENT obowiązek w sposób precyzyjny określa, iż podmiot wysyłający przed rozpoczęciem przewozu towaru zobowiązany jest przesłać zgłoszenie do rejestru, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. W przypadku przewozu towaru przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru po drodze publicznej uzupełnić zgłoszenie, m. in. o numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi (art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. h ustawy SENT). Z protokołu kontroli wynika, że kierujący zestawem pojazdów przewoził towar w ilości 8.800 litrów oleju napędowego do celów opałowych, na którego przewóz posiadał nr referencyjny SENT[...]. Dodatkowo kierowca wyjaśnił, że wpisany w dokumencie przewozowym wg [...] o nr [...] - nr referencyjny zgłoszenia SENT[...] dotyczy zamkniętego w dniu [...] listopada 2022 roku zgłoszenia dotyczącego przewozu towaru z G. do [...]. Kierowca wskazał, że z transportu realizowanego w dniu [...] listopada 2022 roku o całkowitej ilości 30.000 litrów oleju napędowego do celów opałowych, rozładowane zostało 21.200 litrów w [...], a 8.800 litrów oleju napędowego do celów opałowych pozostało na pojeździe, który przewozi do Izby Administracji Skarbowej w B. - Urząd Skarbowy w R. przy ul. [...], gdzie ma nastąpić rozładunek. Na przewóz oleju napędowego do celów opałowych w dniu [...] listopada 2022 r. do Urzędu Skarbowego w R. kierowca otrzymał od swojego dyspozytora nr referencyjny SENT[...] i nie posiada innych dokumentów referencyjnych (zgłoszeń SENT). Kierujący oświadczył, że przewóz tego oleju napędowego do celów opałowych dla Urzędu Skarbowego w R. dopisał [...] listopada 2022 r. ok. godz. 9:00 przed rozpoczęciem przewozu, do dokumentu przewozowego wg [...] nr [...], gdyż uznał, że jest on kontynuacją przewozu z [...] listopada 2022 r., ponieważ towar ten pochodzi z G. i nie został rozładowany w [...], lecz pozostawał na pojeździe. W trakcie kontroli podmiot wysyłający dokonał zgłoszenia przewozu SENT nr [...] oleju napędowego do celów opałowych w ilości 6.800 litrów, który miał być dostarczony do odbiorcy: Gmina G., ul. [...], [...], z miejscem rozładunku w szkole w [...]. Ponadto Kierujący zestawem pojazdów przedstawił poprawnie wypisany dokument przewozowy wg [...] nr [...], który był zgodny ze zgłoszeniem SENT[...] oraz zgłoszeniem SENT[...]. W oparciu o dokonane ustalenia organ I instancji stwierdził, że podmiot wysyłający i jednocześnie przewoźnik, realizując [...] listopada 2022 r. transport drogowy nie dokonał zgłoszenia do rejestru SENT przewozu 6.800 litrów oleju napędowego do celów opałowych, zatem naruszył obowiązek uregulowany w art. 5 ust. 1 ustawy SENT. Ponadto, nie dokonano niezwłocznego aktualizowania danych zawartych w zgłoszeniu do systemu SENT, które były niezgodne ze stanem faktycznym, z uwagi na wpisanie w zgłoszeniu nieprawidłowego numeru dokumentu przewozowego wg [...] [...], podczas gdy faktycznym numerem był [...], wskazany w okazanym do kontroli dokumencie przewozowym [...], czym naruszono przepis art. 8 ust. 1 tej ustawy. Poczynione ustalenia zasadniczo nie są sporne. Strona w skardze eksponuje natomiast brak przeprowadzenia przez organ czynności w zakresie ustaleń odnośnie uiszczenia należności publicznoprawnych, co jej zdaniem, w sposób istotny wpływa na ustalenie stanu faktycznego sprawy w sposób błędny i wpływający na rozstrzygniecie niniejszej sprawy, w świetle ratio legis ustawy. Wiąże się to z kolejnym, obligatoryjnym etapem postępowania w sprawie nałożenia na podmiot wysyłający/przewoźnika kary pieniężnej, polegającym na ocenie możliwości odstąpienia od nałożenia kary, w tym ustalenia, czy wystąpiła przesłanka: "ważnego interesu podmiotu wysyłającego/przewoźnika" lub "interesu publicznego". Wymaga to uprzedniego rozważenia, czy wymierzenie kary pieniężnej w określonej wysokości będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych skutków (celów) danej regulacji oraz czy zachowana została właściwa dla demokratycznego państwa prawa proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej a jej dolegliwością. Zatem dokonując wykładni spornych przepisów (art. 21 ust. 3 i art. 24 ust. 3 ustawy SENT) należy jej dokonywać w pierwszej kolejności na podstawie wykładni językowej, jednakże przy uwzględnieniu wykładni systemowej i celowościowej, mając przy tym na uwadze założenia leżące u podstaw wprowadzenia do obrotu prawnego przepisów ustawy SENT. Ustawodawca posługuje się nieostrymi pojęciami "ważny interes podmiotu wysyłającego/przewoźnika" i "interes publiczny", co wymaga wypełnienia ich treści w konkretnej sprawie przez odwołanie się do całokształtu konkretnych okoliczności i faktów. Ocena ta musi być zindywidualizowana, a więc odnosząca się, zarówno do sytuacji zobowiązanego podmiotu, jak i okoliczności, w których doszło do naruszenia oraz jego wagi z punktu widzenia interesu publicznego. Miarodajnym przy analizie pojęcia "interesu publicznego" jest przykładowo wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2023 r., sygn. akt II GSK 569/22, w którym Sąd wskazał, że "... pojęcie to w przepisach ustawy SENT należy rozumieć szerzej niż tylko jako przestrzeganie prawa poprzez realizację nałożonych obowiązków. Ocena ta, (....), musi być zindywidualizowana, a więc odnosząca się zarówno do sytuacji zobowiązanego podmiotu, jak i okoliczności, w których doszło do naruszenia oraz jego wagi z punktu widzenia interesu publicznego. Należy więc brać pod uwagę takie elementy jak: proporcjonalność danej kary; relację pomiędzy wysokością kar nałożonych za inne działania/zaniechania podlegające ustawie SENT do dochodu przewoźnika z czynności objętych ww. aktem; czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia interesów Skarbu Państwa; czy są dokonywane w ramach oszustwa, czy też innych przestępstw; czy nałożenie kary pieniężnej miało charakter prewencyjny, czy też dyscyplinujący w odniesieniu do kolejnych czynności związanych z przewozem; czy nieprawidłowości te zdarzyły się jednokrotnie (sporadycznie), czy też występują na tyle często u tego przewoźnika, że świadczą o co najmniej niedbałości, nienależytej staranności w prowadzeniu swoich interesów. Przy analizie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej nie można zatem pominąć okoliczności, w jakich nastąpiło naruszenie, przyczyn powstałego naruszenia, okoliczności towarzyszących i jego konsekwencji (por. wyroki NSA z: 30 sierpnia 2022 r. sygn. akt II GSK 1185/19, II GSK 489/19, II GSK 649/19, II GSK 284/19; 11 października 2022 r.; 25 listopada 2022 r. sygn. akt II GSK 932/19". Podzielając przedstawione stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego można sformułować ogólny wniosek, że rolą organu przy ocenie możliwości odstąpienia od nałożenia kary jest rozważenie, czy jej wymierzenie w okolicznościach konkretnej sprawy realizuje cel ustawy SENT, a także, czy nie narusza ona wywodzonej z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP zasady proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Użyty w treści art. 21 ust. 3 jak również w art. 24 ust. 3 ustawy SENT spójnik "lub" wskazuje, że do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej wystarczy zaistnienie jednej z wyżej przywołanych dwóch dyrektyw wyboru ("ważnego interesu podmiotu wysyłającego" lub "interesu publicznego"). Odstąpienie od nałożenia kary jest możliwe zarówno na wniosek strony, jak i z urzędu. Z redakcji tych przepisów wynika też, że brak wniosku strony nie zwalnia organu z badania przesłanek odstąpienia od nałożenia kary. Należy również podkreślić, że odnośnie pojęcia "ważnego interesu podmiotu wysyłającego/przewoźnika", nie należy go ograniczać – jak przyjął to organ odwoławczy - do sytuacji nadzwyczajnych, czy kondycji finansowej (ekonomicznej) podmiotu, wobec którego jest prowadzone postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej, lecz rozpatrywać w relacji do zaistniałej, konkretnej sytuacji. Innymi słowy, odstąpienie od nałożenia sankcji administracyjnej jest (może być) motywowane przypadkiem uzasadnionym jego okolicznościami oraz relacją, w jakiej pozostaje do ważnego interesu wymienionego podmiotu lub interesu publicznego. Wobec tego, niezasadne było zawężenie przez organ przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary do sytuacji "bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które Strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania". Organ słusznie akcentuje, że przepisy ustawy SENT nie dają możliwości miarkowania kar ani ich zmieniania w zależności od tzw. uznania administracyjnego. Mimo to uznanie administracyjne znajduje zastosowanie przy ocenie zaistnienia przesłanek do odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej. Skład orzekający w przedmiotowej sprawie podziela przy tym stanowisko i argumentację NSA wyrażoną w wyroku z dnia 18 maja 2020r., sygn. akt II GSK 220/20 w odniesieniu do regulacji zawartej w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, że odpowiednikiem administracyjnoprawnego odstąpienia od nałożenia kary jest w prawie karnym instytucja darowania kary. Wymaga ono uprzedniego ustalenia, że doszło do naruszenia prawa, a następnie – przy niezmienionej negatywnej ocenie popełnionego czynu – stwierdzenia niecelowości ukarania sprawcy. Ocena, czy ukaranie karą pieniężnej jest w konkretnym przypadku celowe, czy też nie, jest niewątpliwie kwestią uznania administracyjnego. O niecelowości ukarania sprawcy, a zatem – o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, mogą przesądzać różne okoliczności, w tym przyczyny, z jakich doszło do naruszenia prawa. Chodzi oczywiście o takie przyczyny, które mieszczą się ustawowych ramach "przypadków uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub interesem publicznym". Na uznanie zasługuje także opinia, że dokonując wykładni art. 24 ust. 3 ustawy SENT (a także art. 21 ust. 3), należy jej dokonywać w pierwszej kolejności na podstawie wykładni językowej, jednakże przy uwzględnieniu wykładni systemowej i celowościowej, mając przy tym na uwadze założenia leżące u podstaw wprowadzenia do obrotu prawnego przepisów ustawy SENT. Z uzasadnienia Projektu ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów Ministra Rozwoju i Finansów wynika, iż "Projektowana ustawa ma za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ma stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu paliwami płynnymi, alkoholem całkowicie skażonym oraz suszem tytoniowym, bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonujących wyłudzeń niezapłaconych podatków. (...) Obecnie wyspecjalizowane grupy przestępcze działające na rynkach towarów wrażliwych nie płacą należnych podatków oraz dokonują wyłudzeń nienależnych zwrotów, wykorzystując do tego wyłącznie sfałszowane dokumenty (faktury). Istnieje więc konieczność powiązania przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu towaru. Dzięki danym z rejestru możliwe będzie również dokonywanie analiz schematów działań podmiotów biorących udział w przewozie towarów (druk nr 1244 rządowy projekt ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów; publ. sejm gov.pl). Zatem celem wprowadzenia ustawy SENT, i nałożonych na jej mocy obowiązków na przedsiębiorców, była ochrona legalnego handlu towarami uznanymi przez krajowego prawodawcę za wrażliwe, ułatwienie walki z szarą strefą oraz ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT i akcyza), a także zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Celem tym nie jest zaś zwiększanie dochodów budżetu państwa z tytułu kar nakładanych na podmioty działające w sposób legalny, dopuszczające się uchybień formalnych czy też oczywistych omyłek. Nie leży w interesie publicznym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się pewnych uchybień. W orzecznictwie zwraca się też uwagę, czy stwierdzone uchybienia nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa (por. wyroki NSA z: 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20; 27 listopada 2020 r., sygn. akt II GSK 790/20; 1 lipca 2021 r., II GSK 145/21, II GSK 193/2; 1 lipca 2022 r. sygn. akt II GSK 405/19; 7 czerwca 2022 r. sygn. akt II GSK 338/19. Tymczasem, organ odwoławczy, w sposób będący w opozycji do podanych celów ustawy i własnych ustaleń w sprawie, analizując przesłankę "interesu publicznego" argumentował, że "zachowanie to godziło w interes publiczny, gdyż w interesie publicznym jest ochrona legalnie działających podmiotów w sferze obrotu monitorowanego na podstawie ustawy o systemie monitorowania, powszechne i prawidłowe stosowanie przepisów prawa przez wszystkich uczestników łańcucha dostaw towarów wrażliwych. Powyższe uzasadnia stwierdzenie, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła dyrektywa interesu publicznego w odstąpieniu od nałożenia kary. Nie ulega bowiem wątpliwości, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w przedstawionym stanie faktycznym godziłoby w podstawowe zasady sprawiedliwości za niedopełnienie obowiązków płynących z ustawy". Należy zauważyć, że taka wykładnia przesłanki "interesu publicznego" praktycznie wyłącza możliwość odstąpienia od wymierzenia kary w przypadku każdego naruszenia przepisów ustawy SENT, niezależnie od okoliczności i sytuacji w jakich ono nastąpiło, czy podmiot działał legalnie, jaki był faktyczny cel przewozu, czy mogło dojść do uszczuplenia należności podatkowych itp. Do ukarania wystarczy niedopełnienie obowiązków wynikających z ustawy. Stosowanie tego rodzaju wykładni i argumentacji na jej poparcie jest nieprawidłowe. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 stycznia 2023r., sygn. akt II GSK 569/22 słusznie podkreślił, że "Przyjęty przez NSA kierunek interpretacji uwzględnia rezultat zastosowania reguł celowościowych i funkcjonalnych wykładni art. 21 ust. 3 ustawy SENT, który wskazuje, że sprzeczny jest z interesem publicznym automatyzm w działaniu organów administracji, wyrażający się w nakładaniu kar pieniężnych na podmioty, które co do zasady działają zgodnie z prawem, a popełniły jedynie nieistotne błędy lub pomyłki w zgłoszeniu SENT. Akceptacja takiego działania organów, które zawarły bardzo obszerne wyjaśnienia w decyzjach, ale z pominięciem rezultatu prawidłowej wykładni art. 21 ust. 3 ustawy SENT naruszałaby normę prawną zawartą w tym przepisie. W orzecznictwie sądów administracyjnych podnosi się, że odmienny od wyżej wyrażonego pogląd, byłby sprzeczny z wymogami budowania zaufania w relacji obywatel – organy administracji publicznej, gdyż trudno utożsamiać interes publiczny z nakładaniem na działający legalnie podmiot wysyłający dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, jeżeli uchybienia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości uszczuplenia dochodów budżetowych, a uchybienia te niezwłocznie zostały usunięte w całości lub w znacznej części". Powinnością organów w tego typu sprawach jest dokonanie oceny, czy w interesie publicznym leży nakładanie wielotysięcznych kar pieniężnych na podmioty, które dopuściły się wyłącznie uchybień formalnych związanych z naruszeniem obowiązków przewidzianych w ustawie SENT, czy doszło do uszczuplenia w podatku, jaki jest stosunek kar nałożonych za przewozy dokonywane w tym samym czasie tym samym transportem do dochodu przedsiębiorcy z tych przewozów, czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia uszczuplenia przez dany podmiot dochodów podatkowych budżetu państwa, czy są dokonywane w ramach oszustwa, czy też innych przestępstw, czy nieprawidłowości te zdarzyły się jednokrotnie (sporadycznie), czy też występują na tyle często u tego przewoźnika, że świadczą o co najmniej niedbałości, nienależytej staranności w prowadzeniu swoich interesów, czy nałożenie kary pieniężnej na przedsiębiorcę miało charakter prewencyjny czy też dyscyplinujący w odniesieniu do kolejnych przewozów (por. wyrok NSA z 9 stycznia 2020 r., II GSK 1385/19). W tym kontekście, istotna jest dokonana przez organ w ramach przesłanki "ważnego interesu podmiotu wysyłającego/przewoźnika" analiza działalności, w tym kondycji ekonomicznej skarżącego. W jej ramach organ ustalił, że firma skarżącego działa od lat na rynku, prowadzi legalną działalność. W realiach analizowanej sprawy skarżący wykonywał przewóz oleju napędowego do celów opałowych na rzecz Izby Administracji Skarbowej w B. - Urząd Skarbowy w R., a nie podmiotu o podejrzanej reputacji. W toku postępowania, a także w skardze strona podnosiła, że zarzucane naruszenia nie powodowały zagrożenia uszczuplenia dochodów podatkowych budżetu państwa, podczas przewozu nieprzerwanie przekazywane były dane geolokalizacyjne pojazdu, co pozwalało na monitorowanie przewozu, a towar pochodził z wiarygodnego źródła, na co wskazują przedstawione na wcześniejszym etapie postępowania dokumenty zakupowe. Skarżący nie ma zaległości podatkowych, a także względem ZUS, nie jest również prowadzone postępowanie egzekucyjne, z czego wynika, że prawidłowo wywiązuje się ze swych obowiązków publicznoprawnych. W okresie od [...] kwietnia 2017r. do [...] maja 2023 r. Skarżący występował jako podmiot wysyłający w [...] zgłoszeniach (przeprowadzono [...] kontroli), jako przewoźnik – w [...] zgłoszeniach (przeprowadzono [...] kontroli). Odnotowano, że ujawnione nieprawidłowości w latach 2018-2020, skutkowały wydaniem 4 decyzji nakładających kary pieniężne, z tytułu naruszenia przepisu art. 5 ust. 4 pkt 1 ustawy SENT. Proste zestawienie ilości przeprowadzonych kontroli oraz stwierdzonych uchybień skutkujących nałożeniem kary wskazuje, iż nieprawidłowości wystąpiły dotąd w zaledwie 0,49% badanych przez organ przypadków, co wskazuje na ich incydentalnych charakter. W trakcie kontroli, podmiot wysyłający dokonał prawidłowego zgłoszenia przewozu nr [...] okazując poprawnie wypisany dokument przewozowy wg [...] nr [...], zgodny ze zgłoszeniem, co w efekcie umożliwiło kontynuowanie przewozu. W ocenie składu orzekającego, podane okoliczności były istotne z perspektywy możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, natomiast organ, poza samym ich odnotowaniem, przy jednocześnie wadliwej, zawężającej wykładni przepisu art. 21 ust. 3 i art. 24 ust. 3 ustawy SENT, nie odniósł ich w prawidłowy sposób do przesłanki "ważnego interesu podmiotu wysyłającego/przewoźnika" oraz "interesu publicznego". Analizując przesłanki odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej nie można pomijać tego, czy istniało zagrożenie uszczuplenia należności podatkowych, czy podatek faktycznie został zapłacony, czy zachowanie strony miało na celu niezapłacenie bądź uszczuplenie podatku, w powiązaniu z innymi, wymienionymi uprzednio okolicznościami towarzyszącymi wystąpieniu konkretnego naruszenia ustawy, związanego ze zgłoszeniem do rejestru SENT. Dokonując oceny, czy wystąpił interes publiczny należy przyjąć szersze jego rozumienie, nie tylko jako konieczność przestrzegania prawa poprzez realizację nałożonych obowiązków. W jego ramach należy analizować w szczególności takie elementy jak proporcjonalność kary, liczbę naruszeń, ustalenie, czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia interesów Skarbu Państwa, czy są dokonywane w ramach oszustwa czy innych przestępstw. Analizując przesłankę "interesu publicznego" należy uwzględnić szczególne dla niej znaczenie zasady proporcjonalności. Zasada ta musi być odnoszona do wymierzania sankcji administracyjnych jako jednej z najbardziej dotkliwych form ingerencji organu administracji publicznej w sferę uprawnień i obowiązków podmiotu administrowanego w procesie stosowania prawa (por. M. Śliwa-Wajda, Zasada proporcjonalności przy wymierzaniu administracyjnych kar pieniężnych [w:] Standardy współczesnej administracji i prawa administracyjnego, pod red. Z. Duniewskiej, A. Rabiegi-Przyłęckiej i M. Stahl, 2019, s. 112-127). Zastosowanie zasady proporcjonalności w odniesieniu do sankcji bezwzględnie oznaczonej wymaga rozważenia, czy wymierzenie kary pieniężnej w określonej wysokości będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych skutków (celów) danej regulacji oraz czy zachowana została właściwa dla demokratycznego państwa prawa proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej a jej dolegliwością Wykładnia spornych przepisów art. 21 ust. 3 i art. 24 ust. 3 ustawy SENT dokonana przez organ odwoławczy była nieprawidłowa również i z tego powodu, ponieważ w istocie pomijała art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, który to przepis stanowi istotny element w procesie stosowania prawa, w szczególności, w sytuacji wymierzania sankcji administracyjnej. W tym zakresie organ poczynił jedynie pewne uwagi o charakterze ogólnym, nie odnosząc ich do istoty sprawy. Rozpatrując ponownie sprawę organ rozważy kwestię podstaw do odstąpienia od nałożenia kar pieniężnych, uwzględniając wyrażone wyżej zapatrywania i odnosząc je do stanu faktycznego sprawy. W tym zakresie winien przeanalizować w szczególności proporcjonalność grożących skarżącemu kar, ocenić, czy wymierzenie kary pieniężnej będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych celów ustawy o SENT w kontekście ustalonego stanu faktycznego sprawy, zbadać czy stwierdzone uchybienia stwarzały faktyczne, realne zagrożenie interesów Skarbu Państwa oraz czy dokonano ich w celu uszczuplenia należnych podatków. Jeśli bowiem sankcja, która miałaby być zastosowana, byłaby dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu, to klauzula interesu publicznego nakazywałaby odstąpienie od nałożenia kary. Mając na uwadze powyższe Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. zasądzając od organu na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów w kwocie [...]zł, na którą to kwotę składa się uiszczony wpis sądowy od skargi w wysokości [...] zł, opłata od pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika strony będącego radcą prawnym w wysokości [...] zł, ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych z dnia [...] października 2015 r. (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1935). L. Kleczkowski J. Szulc U. Wiśniewska