I SA/Bd 161/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Sędzia WSA Tomasz Wójcik po rozpoznaniu w dniu 08 kwietnia 2019 r. na posiedzeniu niejawnym skargi B. P. na pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2019 r., nr [...] w przedmiocie czynności sprawdzających postanawia: odrzucić skargę W dniu 29 stycznia 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego skierował do B. P. pismo, w którym w związku z prowadzonymi czynnościami sprawdzającymi na podstawie art. 272 Ordynacji podatkowej wezwał ją, stosownie do art. 274a § 1 Ordynacji podatkowej, do złożenia zeznania podatkowego PIT-39 za 2016 r. w terminie 14 dni od dnia otrzymania pisma. Czynności sprawdzające były prowadzone wobec Skarżącej w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości. Na powyższe pismo B. P. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, w której wniosła o uchylenie w całości "pisma wezwania". Wskazała na konieczność ścisłego interpretowania przepisów podatkowych w podatku od nieruchomości rolnych sprzedawanych przez rolników indywidualnych przed upływem pięciu lat, czemu organ podatkowy uchybił. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego wniósł o jej odrzucenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Złożenie przedmiotowej skargi jest niedopuszczalne. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1-9 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), zwana dalej: p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem aktów lub czynności podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2017 r., poz. 1257 z późn. zm.) oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii zabezpieczających; 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a; 9) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach dotyczących innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960r. - Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. Zgodnie z § 3 tego artykułu, sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę, i stosują środki określone w tych przepisach. Mając na uwadze powyższe przepisy, nie budzi wątpliwości, że pismo skierowane w toku czynności sprawdzających z wezwaniem do złożenie zeznania podatkowego nie jest decyzją, postanowieniem, aktem prawa miejscowego, aktem nadzoru czy też pisemną interpretacją przepisów prawa podatkowego. Rozważenia wymaga natomiast, czy stanowi ono akt lub czynność z zakresu administracji publicznej, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. W niniejszej sprawie B. P. wniosła skargę na pismo, w którym organ wezwał ją do złożenia zeznania podatkowego PIT-39 za 2016 r. Wezwanie to wystosowane zostało przez organ podatkowy w ramach czynności sprawdzających z powołaniem się na art. 272 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy słusznie stwierdził w odpowiedzi na skargę, że wezwanie to nie należy do żadnej z kategorii spraw poddanych kognicji sądu administracyjnego wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., w szczególności zaś nie jest aktem ani czynnością z zakresu administracji publicznej dotyczącym uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. W piśmiennictwie prezentowany jest trafny pogląd, że akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. powinny mieć charakter indywidualny, tzn. powinny być skierowane do zindywidualizowanego adresata, znajdującego się w określonej sytuacji. Poza tym akty lub czynności muszą dotyczyć praw lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, w tym przypadku chodzi o sytuację prawną, w której uprawnienia lub obowiązki wynikają bezpośrednio z przepisów prawa. Musi więc istnieć ścisły związek między aktem lub czynnością a uprawnieniem lub obowiązkiem danego podmiotu określonymi w przepisach prawa. Dany akt lub czynność powinien ustalać, stwierdzać, potwierdzać uprawnienia lub obowiązki określone w prawie lub ich odmawiać (por. T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2005 ). Do istoty aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej należy bowiem to, że w sposób prawnie wiążący wpływają one na sytuację prawną konkretnego podmiotu tak, iż wywołują skutek prawny, jaki obowiązujące prawo wiąże z danym aktem lub czynnością. Konsekwencją aktu lub czynności jest wprowadzenie prawnie wiążącego elementu nowości normatywnej w sytuacji prawnej określonego podmiotu wyznaczanej jego uprawnieniami lub obowiązkami (por. Mariusz Bogusz, "Pojęcie aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa w rozumieniu art. 16 ust.1 pkt 4 ustawy o NSA", Samorząd Terytorialny 2000 r., Nr 1-2, str. 183). Powyższych wymagań charakteryzujących czynności z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. nie spełnia zaskarżone w sprawie niniejszej pismo z dnia 29 stycznia 2019 r., nie ma ono bowiem charakteru czynności rozstrzygającej o uprawnieniach lub obowiązkach administracyjnoprawnych strony. Nie spowodowało ono także określonych i konkretnych skutków w sytuacji prawnej skarżącego, zatem nie mogło zostać zakwalifikowane do aktów z zakresu administracji publicznej, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Czynności podejmowane w ramach postępowań określonych m.in. w dziale V Ordynacji podatkowej normującym zasady prowadzenia czynności sprawdzających zostały wyłączone z kognicji sądów administracyjnych w powołanym wyżej przepisie art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Z tego względu istnienie podstawy prawnej do wezwania Skarżącej do złożenia zeznania podatkowego skierowane w ramach czynności sprawdzających, w oparciu o art. 272 i art. 274a §1 w zw. z art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej, nie może zostać poddane kontroli sądu administracyjnego w tej sprawie. Mając powyższe na uwadze Sąd na mocy art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. odrzucił skargę.