I SA/Bd 164/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Sędziowie sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant starszy sekretarz sądowy Natalia Nowak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 maja 2025 r. sprawy ze skargi J. U. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Włocławku z dnia 31 stycznia 2025 r. nr KO.411.1590.2024 w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania. oddala skargę I SA/Bd 164/25 UZASADNIENIE J. U. (dalej też jako: skarżący) w dniu [...] kwietnia 2023 r. wniósł o wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji podatkowych wydanych przez Prezydenta M. [...] tj. decyzji z dnia [...] września 2016 r. nr [...], z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...]. z dnia [...] sierpnia 2018 r. nr [...]. z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...]. Decyzją z dnia [...] maja 2023 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] (dalej też jako: organ, Kolegium) odmówiło wszczęcia postępowania w sprawie o stwierdzenie nieważności powyższych decyzji podatkowych. Po rozpoznaniu odwołania, Kolegium decyzją z dnia [...] sierpnia 2023 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzje. Następnie na skutek wniesionej przez skarżącego skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 19 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 562/23 uchylił powyższą decyzję. Wskutek powyższego, decyzją z dnia [...] maja 2024 r. Kolegium uchyliło w całości decyzje organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. Następnie decyzją z dnia [...] października 2024 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] odmówiło skarżącemu wszczęcia postępowania w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji podatkowej wydanej przez Prezydenta M. [...] z dnia [...] września 2016 r., nr [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r. Po rozpatrzeniu odwołania złożonego przez skarżącego, Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] decyzją z dnia [...] stycznia 2025 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ zauważył, że w niniejszej sprawie był związany orzeczeniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 19 grudnia 2023 r. w sprawie I SA/Bd 562/23 uchylił decyzję Kolegium z dnia [...] sierpnia 2023 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie, stwierdzając, że przed przystąpieniem do ustalenia czy decyzje podatkowe rażąco naruszają prawo, niezbędnym było zbadanie sprawy pod kątem wystąpienia przesłanek obligujących organ podatkowy do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji, a także rozważenie czy nie zachodzi przesłanka odmowy wszczęcia postępowania wskazana w treści art. 249 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. 2023, poz. 2383) – dalej jako: "O.p.". Stwierdził, że organ winien ustalić, kiedy została doręczona decyzja wymiarowa w przedmiocie podatku od nieruchomości i czy upłynął okres 5 lat od doręczenia decyzji. Organ podkreślił, że w realiach rozpatrywanej sprawy, decyzja z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2016, wydana przez Prezydenta M. [...] została doręczona skarżącemu w dniu [...] września 2016 r. Dodał, że przedmiotowej decyzji nie ma już w obrocie prawnym na skutek uchylenia decyzją z dnia [...] kwietnia 2017 r. Po czym podkreślił, że żądanie skarżącego z dnia [...] kwietnia 2023 r. o wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności zostało wniesione po upływie terminu 5 lat od dnia doręczenia decyzji, co oznaczało, że zaszły przesłanki określone w przepisie art. 249 §1 pkt 1 O.p. uzasadniające wydanie decyzji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. W skardze do sądu skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz ich mocą utrzymanych decyzji Prezydenta M. [...]. Zarzucił: 1. obrazę art. 247 § 1 pkt. 3 O.p. w związku z art. 249 § 1 pkt 1 O.p. przez błędną wykładnię i zastosowanie, 2. rażące naruszenie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 przez pominięcie przy procedowaniu ww. sprawy jego mocy wiążącej zarówno w zakresie procedury, jak i prawa materialnego, 3. rażące naruszenie przepisów w zakresie prawa oświatowego, w tym ustawy o systemie oświaty, 4. rażące naruszenie interpretacji organu zwierzchniego – najwyższej instancji tj. Ministra Finansów z 13 stycznia 2005 r., 5. niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, które miały istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia decyzyjnego poprzez przewlekłe załatwianie odwołań o czym świadczy ponaglenie złożone w dniu [...] stycznia 2025 roku. W uzasadnieniu skarżący wskazał, że kluczowe znaczenie w sprawie ma błędne przyjęcie przez organ tezy, że doszło do przedawnienia zaskarżonych spraw podatkowych. Podkreślił, że organ całkowicie pominął istotne znaczenie tzw. sprawy COVID-19, tj. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., której mocą zostały zawieszone postępowania zarówno cywilne, jak administracyjne, podatkowe itp., przez okres trwania pandemii przestały biec wszelkie terminy skutkujące przedawnieniem. Dodał również, że wpływ na przerwanie biegu przedawnienia miał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 19 grudnia 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 562/23. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W razie zaś stwierdzenia, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, sąd oddala skargę (art. 151 p.p.s.a.). Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] stycznia 2025 r. , utrzymująca w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] października 2024 r., którą to odmówiono skarżącemu wszczęcia postępowania w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji podatkowej wydanej przez Prezydenta M. [...] z dnia [...] września 2016 r., nr [...] w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r. z uwagi na upływ 5 letniego terminu od doręczenia decyzji stronie. Skarżący wnosząc o wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej, wskazał, że została ona wydana z rażącym naruszeniem prawa w wyniku czego doszło do wadliwego wymiaru podatku od nieruchomości położonej we [...] przy ul. [...]. Podkreślił, że rażąco została naruszona sentencja wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt I SK 39/19 i wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji w trybie art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z naruszeniem prawa. Natomiast zgodnie z art. 249 § 1 O.p. organ podatkowy wydaje decyzje o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w szczególności: żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji (pkt 1) lub jeżeli sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba, że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4. Pierwsza z przesłanek odmowy wiąże się z upływem czasu, liczonego od dnia doręczenia decyzji obarczanej kwalifikowaną wadą, po którym stwierdzenie nieważności decyzji nie jest już możliwe, co zdaniem prawodawcy powinno skutkować odmową wszczęcia postępowania nadzorczego. Druga przesłanka uniemożliwia wszczęcie i prowadzenie postępowania nadzorczego w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, gdy w postępowaniu sądowoadministracyjnym sąd oddalił skargę na tę decyzję (wyjątek dotyczy oparcia żądania na art. 247 § 1 pkt 4 O.p.). Rozwiązanie to w założeniu powinno eliminować dwutorowe prowadzenie postępowania nadzwyczajnego i sądowoadministracyjnego w odniesieniu do tej samej decyzji ostatecznej (por. K. Teszner [w:] Ordynacja podatkowa. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2025, art. 249.). W niniejszej sprawie decyzja z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2016, wydana przez Prezydenta M. [...] została doręczona skarżącemu w dniu [...] września 2016 r. z kolei żądanie skarżącego o wszczęcie postępowania w sprawę stwierdzenia nieważności powyższej decyzji zostało wniesione w dniu [...] kwietnia 2023 r., a zatem upłynęło więcej niż 5 lat od dnia doręczenia decyzji podatkowej. Skarżący podnosi w skardze, że w związku z epidemią COVID-19 w okresie pandemii przestały biec wszelkie terminy skutkujące przedawnieniem. W związku z tym, wyjaśnić należy, że w ustawie z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1842, dalej: ustawa COVID-19) w art. 15zzr ust. 1 pkt 3 zawarto zapis, że w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres. Ogłoszenie stanu zagrożenia epidemicznego nastąpiło z dniem 14 marca 2020 r. na podstawie rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 13 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemicznego (Dz. U. z 2020 r. poz. 433). Natomiast art. 15zzr ustawy COVID-19 został uchylony z dniem 16 maja 2020 r. przez art. 46 pkt 20 ustawy z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. z 2020 r., poz. 875). Co do zasady zgodnie z art. 76 powyższa ustawa wchodziła w życie z dniem następnym po dniu ogłoszenia, jednak stosownie do treści art. 68 ust.2 tej ustawy, terminy, o których mowa w art. 15zzr ust. 1 ustawy zmienianej w art. 46, których bieg uległ zawieszeniu na podstawie art. 15zzr ust. 1 tej ustawy, biegły dalej po upływie 7 dni od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy. Powyższe oznaczało, że wobec daty wejścia w życie wskazanej ustawy nowelizującej, tj. od 16 maja 2020 r., kontynuacja biegu zawieszonych terminów nastąpiła z dniem 24 maja 2020 r. (23 maja 2020 r. był ostatnim dniem zawieszenia terminów, o których mowa w art. 15zzr ustawy o zwalczaniu COVID-19). Jak już wcześniej zauważono, decyzja Prezydenta M. [...] z dnia [...] września 2016 r. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2016, której stwierdzenia nieważności domaga się skarżący została mu doręczona w dniu [...] września 2016 r., a żądanie zostało wniesione w dniu [...] kwietnia 2023 r. Nawet jeśli bieg terminu podlegał zawieszeniu w okresie od [...] marca 2020 roku do [...] maja 2020 r., to fakt zawieszenia terminu nie miał wpływu na sytuację skarżącego, albowiem wniosek o wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności powyższej decyzji z uwzględnieniem okresu zawieszenia biegu terminu, został wniesiony po upływie nie tylko 5 lat od dnia doręczenia decyzji, ale 1,5 roku nadto, co oznacza, że zaszły przesłanki określone w przepisie art. 249 §1 pkt 1 O.p. uzasadniające wydanie decyzji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Natomiast odnosząc się do twierdzenia skarżącego, że wpływ na przerwanie biegu terminu, o jakim mowa w art. 249 § 1 pkt 1 O.p. miał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 19 grudnia 2023 r., I SA/Bd 562/23, należy podkreślić, że termin do wniesienia żądania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej określającej wymiar podatku upłynął już przed złożeniem żądania przez skarżącego, które doprowadziło do wydania wskazanego orzeczenia WSA. Powyższy wyrok nie mógł przerwać biegu terminu, który już upłynął. Nie ma podstaw prawnych do tego, by uznać, że otworzył ten bieg na nowo. A zatem nie mógł on odnieść skutku o którym przekonany jest skarżący. Mając na uwadze powyższe, organ nie mógł wszcząć postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej i wbrew twierdzeniu skarżącego dokonał prawidłowej wykładni art. 247 § 1 pkt 3 O.p. w zw. z art. 249 § 1 pkt 1 O.p. w konsekwencji czego prawidłowo na podstawie art. 249 § 1 pkt 1 O.p. organ odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności (wyeliminowania ex tunc) decyzji podatkowej wydanej przez Prezydenta M. [...] z dnia [...] września 2016 r. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r. Nadto należy zauważyć, że zaskarżona decyzja została wydana z uwzględnieniem zaleceń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 19 grudnia 2023 r., I SA/Bd 562/23, którymi organ był związany na podstawie art. 153 p.p.s.a. A zatem nie sposób uznać, by organ nie wyjaśnił wszystkich okoliczności, które miały wpływ na wynik rozstrzygnięcia. Zarzuty merytoryczne dotyczące rażącego naruszenia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, naruszenia przepisów w zakresie prawa oświatowego i naruszenia interpretacji Ministra Finansów z dnia 13 stycznia 2005 r. podniesionych w skardze nie podlegały ocenie ze względu na istotę odmowy wszczęcia postępowania. Odmowa wszczęcia postępowania, o której mowa w art. 249 § 1 O.p., oznacza, iż organ nie może badać zasadności wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji, czyli analizować treści decyzji pod kątem wystąpienia wad określonych w art. 247 § 1 tej ustawy, skutkujących stwierdzeniem jej nieważności (por.: wyrok NSA z 22 listopada 2022 r., III FSK 1920/21). Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.