I SA/Bd 186/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 maja 2011 r. sprawy ze skargi T. C. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania 1. uchyla zaskarżone postanowienie 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz T. C. kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania Interpretacją indywidualną z dnia [...] r. Minister Finansów stwierdził, że stanowisko podatnika o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania ulgi meldunkowej jest nieprawidłowe. Interpretacja indywidualna została doręczona wnioskodawcy w dniu 31 sierpnia 2010 r. Nie zgadzając się z wydaną interpretacją, w dniu 29 września 2010 r. strona wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. Jednocześnie złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia tego środka odwoławczego. Jako przyczynę uchybienia terminowi wskazała chorobę i związane z nią przebywanie na zwolnieniu lekarskim w dniach od 01 do 24 września 2010 r. Podała, że jej stan zdrowia uniemożliwiał zajęcie się jakimikolwiek sprawami urzędowymi, co spowodowało, że nie mogła w terminie sporządzić wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Postanowieniem z dnia [...] r. Minister Finansów odmówił wszczęcia postępowania w zakresie przywrócenia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. W złożonym zażaleniu skarżąca wniosła o zmianę powyższego postanowienia i przywrócenie terminu do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Zdaniem strony, omawiany termin jest terminem prawa procesowego, w związku z czym, złożony wniosek powinien zostać rozpatrzony merytorycznie i zaskarżone postanowienie powinno zostać zmienione. Postanowieniem z dnia [...] r. Minister Finansów utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ stwierdził, że termin do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, o którym mowa w art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), jest terminem prawa materialnego. Jego upływ pozbawia stronę możliwości skorzystania z przysługującego jej prawa. Skoro jedną z podstawowych cech terminów prawa materialnego jest brak możliwości ich przywracania, to zdaniem organu, prawidłowe jest stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu odmawiające wszczęcia postępowania o przywrócenie terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa albowiem postępowanie takie byłoby bezprzedmiotowe. W przypadku natomiast, gdy bezprzedmiotowość postępowania wynika z samej istoty wniosku złożonego przez stronę, jedynym możliwym do podjęcia rozstrzygnięciem jest rozstrzygnięcie o charakterze formalnym, jakim jest odmowa wszczęcia postępowania. Nie zgadzając się z wydanym rozstrzygnięciem strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, w której wniosła o zmianę zaskarżonego postanowienia i przywrócenie terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Zdaniem skarżącej, omawiany termin jest terminem prawa procesowego, w związku z czym, złożony wniosek powinien zostać rozpatrzony przez organ merytorycznie. Tymczasem, w ocenie skarżącej, Minister Finansów wydając zaskarżone postanowienie nie uzasadnił swojego stanowiska, nie przedstawił jakichkolwiek motywów podjętego rozstrzygnięcia i formalnego zakończenia postępowania. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Ponadto organ podał, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy postanowieniem z dnia 18 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 5/11 odrzucił skargę T. C. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. z powodu niewezwania organu, przed wniesieniem skargi do sądu administracyjnego na indywidualną interpretację podatkową, do usunięcia naruszenia prawa w terminie 14 dni, zgodnie z art.52 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270), dalej p.p.s.a., wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, że postanowienie to narusza prawo. Z akt sprawy wynika, że w dniu [...] r. Minister Finansów, wydał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, uznającą za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji. Skuteczne doręczenie tej interpretacji nastąpiło w dniu 31 sierpnia 2010 r. W wydanej interpretacji skarżąca została pouczona o przysługującym jej prawie do wniesienia skargi na interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżąca dowiedziała się lub mogła się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa, o czym stanowi art. 52 § 3 p.p.s.a. Termin do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa mijał w dniu 14 września 2010 r. Wezwanie to wniesiono w dniu 29 września 2010 r. (data stempla pocztowego) wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy termin przewidziany w art. 52 § 3 p.p.s.a. jest terminem prawa procesowego, czy też prawa materialnego. Zdaniem organu termin ten jest terminem materialnoprawnym. Przeciwne stanowisko zajmuje strona. Art. 52 § 3 p.p.s.a stanowi, że jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że wezwanie do usunięcia naruszenia prawa jest nadzwyczajnym środkiem prawnym. Służy on zakwestionowaniu przez legitymowany podmiot określonego działania organu administracji publicznej w celu doprowadzenia do jego uchylenia lub zmiany. Jego istotą jest stworzenie dodatkowych możliwości autorewizji własnego działania przez organ (por. T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2005, s. 241). O tym, czy mamy do czynienia z terminem prawa materialnego, czy procesowego przesądza cel jakiemu dany termin służy. W przypadku gdy celem tym jest kształtowanie praw i obowiązków podmiotów w ramach stosunku prawnego wyznaczonego przepisami prawa materialnego terminy, po których upływie następuje wygaśnięcie praw lub obowiązków materialnoprawnych, czy niemożność uzyskania takich praw lub nałożenia obowiązków, mają charakter terminów prawa materialnego. Terminami prawa procesowego są natomiast terminy wyznaczone do dokonania czynności procesowych. Taką też czynnością niezbędną z punktu widzenia skutecznego złożenia skargi do sądu administracyjnego jest skorzystanie wcześniej z nadzwyczajnego środka zaskarżenia, wprowadzonego do p.p.s.a. w celu stworzenia organowi możliwości autorewizji swojego działania i ograniczenia obciążania sądu sprawami, które mogą być załatwione przez organy administracji. Tym samym czternastodniowy termin do wezwania na piśmie właściwego organu do usunięcia naruszenia prawa, o którym mowa w art. 52 § 3 p.p.s.a., jest terminem prawa procesowego (por. wyrok siedmiu sędziów NSA z dnia 14 marca 2011 r., I FPS 5/10). Nie ma przesłanek do tego, aby wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, którego zastosowanie jest niezbędne do uruchomienia sądowej kontroli w tych przypadkach, gdy prawo nie przewiduje zwykłych środków odwoławczych, traktować odmiennie od tych środków. W związku z tym brak jest podstaw do tego, aby uznawać terminy do wniesienia odwołania, wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy lub zażalenia za typowe terminy procesowe, zaś termin do dokonania czynności procesowej, analogicznej z punktu widzenia spełnienia warunków formalnych niezbędnych do skutecznego uruchomienia kontroli sądowej, jaką jest wezwanie do usunięcia naruszenia prawa - jako termin prawa materialnego. Niezgodne z art. 32 ust. 1 oraz z art. 78 Konstytucji, jak i ograniczające prawo skarżącej do sądu, wynikające z art. 45 § 1 Konstytucji, byłoby pozbawienie jej możliwości do uruchomienia sądowej kontroli poprzez przyjęcie, że termin wskazany w art. 52 § 3 p.p.s.a. ma charakter terminu prawa materialnego, który nie może zostać przywrócony. Wymienione przepisy Konstytucji przemawiają za dopuszczeniem stosowania w drodze analogii przepisów rozdziału 7 działu IV Ordynacji podatkowej - art. 162 i art. 163 - do przywrócenia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, o którym mowa w art. 52 § 3 p.p.s.a., w razie jego uchybienia w przedmiocie pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach. Adresatem, do którego ten nadzwyczajny środek jest kierowany, uczyniono organ, który wydał akt lub dokonał czynności, przeciwko którym ma być wniesiona skarga. W związku z tym normatywną podstawą do działania tego organu, w przypadku gdy brak jest odpowiedniej regulacji prawnej umożliwiającej traktowanie podmiotu korzystającego z tego środka w sposób nie gorszy niż skarżących, którym przysługują środki zaskarżenia, o których mowa w § 1 i 2 tego artykułu, powinny być te przepisy, które odnoszą się do najbliższych procesowo sytuacji załatwianych przez dany organ. W sprawie, która jest przedmiotem zaskarżonego wyroku takimi przepisami są wskazane przepisy rozdziału 7 działu IV Ordynacji podatkowej dotyczące przywrócenia terminu. Okoliczność, że przepisów tych nie wymieniono w art. 14h Ordynacji podatkowej nie stoi na przeszkodzie ich zastosowaniu w związku ze stosowaniem art. 52 § 3 p.p.s.a. Z art. 14h Ordynacji podatkowej wynika bowiem jedynie, które przepisy działu IV Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio w sprawach dotyczących interpretacji podatkowych przy ich wydawaniu przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych i działające w jego imieniu upoważnione organy. Ta regulacja nie odnosi się natomiast do przepisów, które mogą być stosowane przy zaskarżaniu interpretacji podatkowych do sądu administracyjnego, w celu spełnienia wymogów formalnych, wynikających z procedury sądowoadministracyjnej. Ponownie rozpoznając sprawę organ rozpozna wniosek skarżącej o przywrócenie terminu do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Wyrok, na który organ powołuje się w odpowiedzi na skargę (I SA/Bd 5/11) nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawy. W wyroku tym Sąd wyraźnie zaznaczył, że nie miało dla niego znaczenia, czy termin do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa jest terminem prawa materialnego, czy też procesowego, ponieważ skarga została wniesione na indywidualna interpretację, a nie na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej utrzymujące w mocy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Mając powyższe uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art. 152 p.p.s.a. Sąd określił, iż zaskarżone postanowienie nie może być wykonane. O kosztach sądowych postanowiono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a. L. Kleczkowski H. Adamczewska-Wasilewicz E.Kruppik -Świetlicka