I SA/Bd 192/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędziowie Sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant starszy asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2016r. sprawy ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2016r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2008r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz A. W. kwotę [...]zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania Decyzją z dnia [...] sierpnia 2014r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. w kwocie [...]zł. Decyzja organu pierwszej instancji została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2014r. W związku z faktem, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w powołanej decyzji, określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. w kwocie niższej niż wartość zobowiązania wynikająca z zeznania CIT-8 za rok 2008, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B., wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2008. Postępowanie zakończone zostało wydaniem w dniu [...] grudnia 2014 r. decyzji, w której Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego określił spółce nadpłatę z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2008 w kwocie [...]zł. W złożonym odwołaniu Spółka zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie: * przepisów art. 120 oraz art. 207 § 1 i § 2 w związku z art. 74a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r. poz. 613) – dalej jako: "O.p.", poprzez wydanie decyzji i określenie Spółce wysokości nadpłaty w sytuacji, gdy w niniejszym stanie faktycznym nie istniała podstawa prawna do wydania decyzji; * przepisu art. 73 § 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy w niniejszym stanie faktycznym brak było jakiegokolwiek uzasadnienia dla odstępstwa od wyrażonej w nim zasady określania momentu powstania nadpłaty, tj. wraz z dniem złożenia zeznania rocznego; * przepisu art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4 O.p. poprzez brak przedstawienia uzasadnienia prawnego dla zaskarżonej decyzji, w szczególności całkowity brak wskazania uzasadnienia dla zastosowania przez organ normy z art. 74a O.p. jako podstawy prawnej dla decyzji. Zdaniem Spółki, wydanie przez organ I instancji decyzji określającej nadpłatę było zupełnie zbędne, ponieważ wysokość nadpłaty wynikała z prostego przyrównania sumy wpłat dokonanych na konto organu podatkowego w ramach rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za 2008r. do wysokości zobowiązania określonego w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. W konsekwencji, zwrot nadpłaty powinien był nastąpić niezwłocznie i z urzędu w drodze czynności materialno-technicznej. Decyzją z dnia [...] marca 2015r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Wskutek rozpoznania złożonej skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 18 sierpnia 2015r. sygn. akt I SA/Bd 425/15 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2015r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] grudnia 2014r. określającą nadpłatę z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r. w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sąd stwierdził, że w obrocie prawnym znajduje się prawomocne orzeczenie tut. Sądu, tj. wyrok z [...] kwietnia 2015r., I SA/Bd 31/15 gdzie uchylono decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] listopada 2014r., którą utrzymano w mocy decyzję Dyrektora Urzędu kontroli Skarbowej w B., określającą wysokość zobowiązania podatkowego skarżącej w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2008r. Według Sądu, skoro organy skarbowe, określając wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie niższej niż zadeklarowana i zapłacona nie orzekły w tejże o nadpłacie, to należało to uczynić odrębnie, stosownie do art. 74 a O.p., niemniej podstawą musi być określenie zobowiązania podatkowego. Mając na względzie powyższe, Sąd wskazał, że sprawa wraca do ponownego rozpoznania, gdzie organ chcąc orzec o nadpłacie, musi dysponować orzeczeniem w kwestii wysokości zobowiązania, co w przypadku złożenia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wiąże się z oczekiwaniem na wynik tego pierwotnego postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując ponownie sprawę w ramach postępowania odwoławczego decyzją z dnia [...] stycznia 2016r. uchylił decyzję Naczelnika Kujawsko - P. Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] grudnia 2014 r. w całości i umorzył postępowanie w sprawie. Organ podał, że decyzją z dnia [...] września 2015r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2014r. określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. w kwocie [...]zł i umorzył postępowanie w sprawie. Nie zgadzając się z decyzją organu odwoławczego, Spółka pismem z dnia [...] października 2015r. wniosła na tą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Organ powołując treść przepisów dotyczących przedawnienia zobowiązań podatkowych wskazał, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2014r. utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2014r. określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. została w dniu [...] grudnia 2014r. zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zatem, zdaniem organu, z tym dniem bieg terminu przedawnienia został zawieszony i zaczął biec dalej w myśl art. 70 § 7 pkt 2 O.p., od dnia następującego po dniu doręczenia organowi odwoławczemu odpisu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 27 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Bd 31/15, tj. od dnia 28 lipca 2015r. (16 dni). Przedawnienie nastąpiło więc w dniu [...] sierpnia 2015 r. Dyrektor w oparciu o treść uchwały pełnego składu Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...] września 2014r. o sygn. akt II FPS 4/13 w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od [...] września 2005r. uznał, że zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. uległo przedawnieniu i na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 O.p. wygasło. Zatem, zdaniem organu, zobowiązanie Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2008r. nie wynika z decyzji organu podatkowego określającej zobowiązanie podatkowe wydanej na podstawie art. 21 § 3 O.p., ale z zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za rok podatkowy 2008, które Spółka złożyła w dniu [...] marca 2009r. Organ podał, że zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym od [...] stycznia 2016r.) za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Z akt sprawy wynika, że Spółka dokonała wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 2008r. w łącznej kwocie [...]zł. W zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za rok podatkowy [...] złożonym w dniu [...] marca 2009 r. Spółka wykazała podatek należny w wysokości [...] zł. Tym samym do zapłaty pozostała kwota [...]zł, która została przez Spółkę uregulowana w dniu [...] marca 2009r. W zeznaniu tym nie wykazano nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do art. 75 § 2 O.p. (w brzmieniu obowiązującym od [...] stycznia 2016r.) uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki. Płatnik lub inkasent jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli wpłacony podatek nie został pobrany od podatnika. Brak wniosku podatnika uniemożliwia prowadzenie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty nawet wówczas, gdy organ podatkowy nie ma wątpliwości co do wystąpienia nadpłaty. Zatem, w ocenie organu, w stanie faktycznym sprawy podatnik nie może już wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, jako, że jego uprawnienie w tym zakresie uległo przedawnieniu. Zgodnie bowiem z art. 79 § 2 O.p. (w brzmieniu obowiązującym od [...] stycznia 2016r.) prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Stad organ działając w oparciu o art. 208 § 1 O.p. umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe. W złożonej do tut. Sądu skardze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie: - art. 208 § 1 w zw. z art. 74a i art. 121 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji o umorzeniu postępowania w sprawie określenia Spółce nadpłaty w podatku CIT za 2008r. z uwagi na jego bezprzedmiotowość, kiedy to prowadzenie postępowania w sprawie określenia nadpłaty - w trybie art. 74a O.p. - zostało przewidziane właśnie dla sytuacji, w których nadpłata nie wynika ani z decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, ani z zeznania podatkowego (tak jak w sytuacji Skarżącej), a jednocześnie za brakiem bezprzedmiotowości tego postępowania przemawia zgłoszenie przez Skarżącą swoich roszczeń nadpłatowych przed upływem terminu przedawnienia, co skutkuje koniecznością ich merytorycznego rozpatrzenia; - art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez nierozpatrzenie całości materiału dowodowego, a w konsekwencji dokonanie wadliwej jego oceny polegającej na uznaniu, że Spółka nie zgłosiła roszczenia o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku CIT za 2008r. Skarżąca wskazała, że jakkolwiek instytucja przedawnienia ma z założenia służyć pewności obrotu prawa, to nie wolno wykorzystywać tej instytucji w celu pozbawienia podatnika przysługującej mu nadpłaty, jeżeli tytuł nadpłatowy został zgłoszony jeszcze przed upływem terminu przedawnienia. Zdaniem strony, organ podatkowy ma obowiązek prowadzenia postępowania w sprawie określenia wysokości (lub stwierdzenia) nadpłaty, pomimo upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o ile tylko podatnik zgłosił roszczenia w zakresie stwierdzenia lub zwrotu nadpłaty przed upływem terminu przedawnienia tego zobowiązania. W takiej sytuacji prowadzenie postępowania i wydanie decyzji określającej wysokość nadpłaty jest obowiązkiem organu podatkowego, choćby wskazana decyzja miała zostać wydana po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego dotyczy nadpłata. Spółka podkreśliła, że zgłoszenie roszczenia nadpłatowego przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, miało miejsce wielokrotnie w niniejszej sprawie, tj. w pismach z dnia [...] października 2013r. oraz z dnia [...] listopada 2013r. do Dyrektora UKS, piśmie z dnia [...] października 2014r. do Naczelnika US o zwrot nadpłaty w wysokości 218 tys. oraz piśmie z dnia [...] grudnia 2015r. do Dyrektora IS o uwzględnienie tytułów nadpłatowych skarżącej w postępowaniu nadpłatowym (postępowanie zostało wszczęte przez Naczelnika US w dniu [...] listopada 2014r. - przed upływem terminu przedawnienia). Jednocześnie skarżąca, powołując fragment uzasadnienia uchwały pełnego składu Izby Finansowej NSA z dnia 29 września 2014r. (sygn. akt II FPS 4/13) wskazała, że błędnym jest stanowisko organu, jakoby zakaz orzekania o wysokości nadpłaty po upływie terminu przedawnienia został w niej potwierdzony. Dodatkowo Spółka zauważyła, że w ocenie Dyrektora IS jedyną okolicznością wpływającą na zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2008r. było złożenie przez skarżącą skargi na wcześniejszą decyzję Dyrektora IS do WSA w Bydgoszczy, która to skarga wpłynęła do Dyrektora IS w dniu [...] grudnia 2014r. Takie stanowisko musi, zdaniem skarżącej, budzić poważne wątpliwości, ponieważ organy podatkowe miały pełną świadomość, że w 2014r. Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w B. wszczął postępowanie przygotowawcze w sprawie o przestępstwo określone w art. 56 § 1 w zw. z art. 9 § 3 KKS (sygn. akt UKS0491/W2M/50332/14). Na powyższe wątpliwości co do trafności stanowiska organu o upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki w podatku CIT za 2008r. wskazywał również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w ustnym uzasadnieniu wyroku z dnia 16 lutego 2016r. (sygn. akt I SA/Bd 1023/15). Spółka zaznaczyła, że wszakże nie każde wszczęcie postępowania karnoskarbowego powoduje zawieszenie biegu terminu przedawnienia, ale tylko takie, które wiąże się z niewykonaniem zobowiązania podatkowego przez podatnika w sytuacji, gdy podatnik został powiadomiony o wszczęciu tego postępowania. Niemniej, jak skarżąca wskazała, przed upływem terminu przedawnienia zostało wszczęte postępowanie w sprawie o przestępstwo karne skarbowe, wszczęte postępowanie dotyczyło zobowiązania Skarżącej w podatku CIT za 2008r., a skarżąca uzyskała informację o toczącym się postępowaniu w sprawie o przestępstwo karne skarbowe wraz z pierwszą czynnością w ramach tego postępowania podjętą wobec M. T. jeszcze w 2014r. Tym samym, w 2014r. skarżąca czuła się i uznawała za powiadomioną o wszczętym postępowaniu karnym skarbowym. Jednocześnie, zgodnie z najlepszą wiedzą skarżącej postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe nie zostało prawomocnie zakończone do dnia wydania zaskarżonej decyzji. W konsekwencji skarżąca działała w przekonaniu, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku CIT za 2008r. uległ zawieszeniu w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego i nie został odwieszony do dnia złożenia niniejszej skargi. W konsekwencji zdaniem skarżącej stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej o przedawnieniu zobowiązania podatkowego jest przedwczesne. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja narusza prawo dające podstawę do wznowienia postępowania. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze m.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd stwierdził, że w obrocie prawnym znajduje się prawomocne orzeczenie tut. Sądu, mianowicie wyrok z [...] lutego 2016r., I SA/Bd 1023/15 gdzie uchylono decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] września 2015r., którą uchylono decyzję Dyrektora Urzędu kontroli Skarbowej w B., określającą wysokość zobowiązania podatkowego skarżącego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2008r. i umorzono postępowanie. Przedmiotem obecnej kontroli sądowoadministracyjnej stała się natomiast decyzja oparta o to, że Spółka złożyła zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za rok podatkowy 2008 w dniu [...] marca 2009 r. Z przedmiotowego zeznania wynikała kwota zobowiązania podatkowego (podatku należnego) w wysokości [...] zł, oraz z uwagi na uregulowanie zaliczek na podatek dochodowy w łącznej kwocie [...]zł, powstała kwota do zapłaty w wysokości [...] zł. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] sierpnia 2014 r. uznał rozliczenie podatku dochodowego od osób prawnych Spółki zawarte w zeznaniu CIT-8 za rok 2008 za nieprawidłowe i określił zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł. W ocenie organu w celu określenia wysokości faktycznej nadpłaty konieczne było przeprowadzenie postępowania podatkowego i analiza zmian wartości zobowiązania określonego przez Spółkę i organy podatkowe, w powiązaniu z dokonanymi przez Spółkę wpłatami na rachunek bankowy Urzędu Skarbowego. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynikało, iż Spółka dokonała wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 2008 r. w łącznej kwocie [...]zł. W zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za rok podatkowy [...] złożonym w dniu [...] marca 2009 r. Spółka wykazała podatek należny w wysokości [...] zł. Tym samym do zapłaty pozostała kwota [...]zł, która została przez Spółkę uregulowana w dniu [...] marca 2009 r. Po analizie wartości dokonanych przez Spółkę wpłat na poczet zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. uznano, iż kwota wpłacona przez Spółkę jest wyższa niż należna o kwotę [...]zł. Niemniej organy po orzeczeniu tut. Sądu, doszły do przekonania, że upłynął termin na wydanie decyzji w sprawie zobowiązania, postępowanie w sprawie uznanej za przedawnioną umorzono i w konsekwencji umorzono postępowanie w sprawie określenia nadpłaty, przyjmując, że w obrocie prawnym pozostaje jako aktualne zeznanie spółki za 2008r. Taki, bezsporny, stan faktyczny Sąd przyjął w całości. Niemniej należy wskazać, że w dniu 16 lutego 2016r., I SA/Bd 1023/15 zapadł wyrok, którym (prawomocnie) uchylono decyzję zamykającą kwestię określenia zobowiązania podatkowego w innej kwocie niż deklarowana. Należy wskazać, że stosownie do art. 240 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r. poz. 613) – dalej jako: "O.p.", w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji; WSA wyjaśnia, że w ustalonym stanie faktycznym za decyzję, o jakiej mowa w powyższym przepisie, należało uznać decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] września 2015r., w sprawie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r., gdyż niewątpliwie ten akt legł ostatecznie u podstaw decyzji kontrolowanej obecnie. Mając na względzie powyższe, Sąd wskazuje, że sprawa wraca do ponownego rozpoznania, gdzie organ chcąc orzec o nadpłacie, musi dysponować orzeczeniem w kwestii wysokości zobowiązania, co w przypadku złożenia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wiąże się z oczekiwaniem na wynik tego pierwotnego postępowania. Nie uznano natomiast wszystkich argumentów, jakimi posłużono się w samej skardze. Sąd w wyroku z 18 sierpnia 2015r., I SA/Bd 425/15, wyjaśnił jak należy rozumieć instytucję stwierdzania nadpłaty na podstawie art. 74a O.p., a więc przepisu, który miał zastosowanie obecnie. Można przypomnieć, że Ustawodawca w cytowanej ustawie Ordynacja podatkowa wprowadził dwie procedury podatkowe: pierwszą odnoszącą się do określania zobowiązań podatkowych oraz drugą w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Te dwa tryby postępowań nie wykluczają się wzajemnie, lecz w istocie uzupełniają się. Niewątpliwie jednak postępowanie w sprawie określania zobowiązań podatkowych, ma charakter procedury zasadniczej (pierwotnej), w stosunku do postępowania o stwierdzenie nadpłaty. Dlatego też gdy zobowiązanie podatkowe jest niższe niż wykazane w deklaracji i zapłacone przez podatnika, to obowiązkiem organu jest wydanie decyzji w sprawie nadpłaty (art. 74a O.p.). Tymczasem skarżąca w istocie cały czas dąży do wykazania, że w sprawie zostały złożone wnioski o stwierdzenie nadpłaty, co mogłoby mieć znaczenia dla postępowania w sprawie określenia nadpłaty (art. 75 O.p.), ale nie w sytuacji określonej w art. 74a O.p., a tenże jest granicą sprawy. Na marginesie sprawy należy dodać, że WSA w wyroku z 16 lutego 2016r., I SA/Bd 1023/15, uznał, że ustalenia w zakresie postępowania w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego nie zostały dokonane w całokształcie materiału dowodowego (art. 122, 187 § 1 i 191 O.p.), gdyż jak wskazano w skardze, w 2014r. wszczęto postępowanie przygotowawcze w sprawie o przestępstwo określone w art. 56 § 1 w zw. z art. 9 § 3 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz.U. z 2013r., poz. 186 j.t. ze zm.) zw. dalej "K.K.S" dotyczące rozliczeń podatkowych Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. Sąd przyjął twierdzenia skarżącego, że w toku przesłuchano kierownika biura podatków i ubezpieczeń skarżącej i postawiono jej zarzut popełnienia przestępstwa z art. 56 § 2 w zw. z art. 9 § 3, K.K.S. W odpowiedzi na skargę, na str. 6 oświadczono jedynie, że w sprawie, niewykonanie zobowiązania nie miało miejsca, a kierownik nie jest członkiem zarządu. Obecnie Sąd stwierdził, że do akt administracyjnych załączono kopie pism dotyczących tego postępowania (k. 298 – 300) i nie może być wątpliwości, że sprawa ta łączy się z niewykonaniem zobowiązania w podatku dochodowym za 2008r. przez spółkę. Np. na k. 300 wyraźnie jest wskazane, że chodzi o uszczuplenie tego podatku. Co więcej tu również złożono podpis o poinformowaniu pracownicy o przedstawieniu zarzutów w dniu [...] grudnia 2014r., a więc przed upływem terminu przedawnienia. Należy wyjaśnić, że podmiotem postępowania karnego skarbowego, w sytuacji gdy podatnikiem na gruncie ustawy materialnej, jest osoba prawna, osobą tą nie może być spółka, gdyż odpowiedzialność taką można przypisać jedynie osobie fizycznej będącej określonym organem osoby prawnej albo pełniącej określoną funkcję w ramach osoby prawnej. Jeżeli powierzono sprawy spółki innej osobie może być ona odpowiedzialna za czynności spółki. Nie wiadomo też co chce osiągnąć organ, wskazując, że kierownik nie była członkiem zarządu. W przepisie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., ustawodawca nie zawarł takiego wymogu. Co więcej, trudno też podważyć skuteczność stwierdzenia strony, że została powiadomiona w rozumieniu art. 70 § 6 pkt 1 O.p. o postępowaniu karnoskarbowym od 2014r., skoro prawo nie doprecyzowuje sposobu powiadomienia, a poinformowanie przez pracownika o postępowaniu, jest pierwszym krokiem jaki przychodzi do głowy w takiej sytuacji. Nie może być tu mowy o niewiarygodności tego faktu. Zatem mając na względzie powyższe, w świetle zasady zaufania (art. 121 § 1 O.p.), należy uznać, że działaniami tymi termin przedawnienia został zawieszony. Mając na względzie powyższe oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach orzeczono stosownie do art. 200 p.p.s.a. M. Łent I. Najda – Ossowska U. Wiśniewska