I SA/Bd 208/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Teresa Liwacz Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 08 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi B. P. i Z. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] r. Prezydent Miasta W. wymierzył podatek od nieruchomości położonej przy ul. S. [...] współwłaścicielom B. i Z. P. w kwocie [...] zł. Podatek wymierzono od budowli związanych z działalnością gospodarczą o wartości [...] zł, od trzech budynków związanych z działalnością gospodarczą o łącznej powierzchni [...]m2 oraz od gruntu związanego z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2. W uzasadnieniu organ wskazał, że B. P. jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej urzędu miejskiego w O. Podstawą wymiaru podatku był materiał dowodowy w postaci: protokołu z oględzin przeprowadzonych w dniu [...]., protokół z oględzin przeprowadzonych na nieruchomości w dniu [...]. przez Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego Miasta W., danych zwartych w ewidencji gruntów. W toku oględzin ustalono, że na nieruchomości znajdują się trzy budynki związane z działalnością gospodarczą. Dokonano pomiaru powierzchni użytkowej dwóch budynków. Nie dokonano pomiaru powierzchni użytkowej budynku oznaczonego wg EWB nr 1 z uwagi na to, iż znajdująca się wewnątrz ekspozycja uniemożliwiła pomiar. Powierzchnię budynku ustalono na podstawie oświadczenia podatnika, który stwierdził, iż powierzchnia wynosi [...]m2.. Organ podatkowy nie kwestionował złożonego oświadczenia. Na nieruchomości znajdują się budowle związane z prowadzeniem działalności w postaci ogrodzenia z elementów stalowych wraz z bramą oraz utwardzony plac z kostki brukowej. Na podstawie zebranego materiału dowodowego organ uznał, iż obowiązek podatkowy od budynków 1 i 3 wg EGB powstał na skutek zakończenia budowy, co potwierdzają decyzje administracyjne. Natomiast obowiązek podatkowy od budynku nr 2 wg EGB powstał na skutek rozpoczęcia użytkowania budynku przez ostatecznym wykończeniem. Od powyższej decyzji podatnicy złożyli odwołanie, w którym wnieśli o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zdaniem stron zaskarżona decyzja jest niesłuszna albowiem jest sprzeczna z rzeczywistym stanem faktycznym, co do powierzchni budynków podlegających opodatkowaniu. W piśmie z dnia [...]. skarżący podnieśli, iż okoliczność, że strona złożyła oświadczenie, co do jakiegoś faktu nie zwalnia organu z obowiązku sprawdzenia tego faktu, w szczególności, gdy organ dysponuje dowodami w postaci dokumentu. Zdaniem skarżących organ w sposób dowolny ukształtował znaczenie pojęć budynek, budowla oraz użytkowanie. Decyzją z dnia [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że podatnicy podatku od nieruchomości, będący osobami fizycznymi zobowiązani są (na mocy art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości. Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy podstawę opodatkowania dla budynków stanowi powierzchnia użytkowa, której definicję zawarto w art. 1 a ust. 5. Stosownie do tego przepisu, powierzchnia użytkowa budynku lub jego części jest powierzchnią mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Dane dotyczące powierzchni użytkowej winny być ustalane na podstawie fizycznego obmiaru powierzchni budynku po wewnętrznej długości ścian. W ocenie organu, w świetle art. 6 ust 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie ulega wątpliwości, że na podatniku ciąży obowiązek rzetelnego wskazania powierzchni użytkowej budynków, które stanowią jego własność, a dane te do momentu, gdy organ podatkowy wszczynając postępowanie ich nie zakwestionuje objęte są domniemaniem zgodności ze stanem faktycznym. Dalej organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 21 § 5 ustawy Ordynacja podatkowa jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji, chyba że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym. Kolegium wskazało, że organ podatkowy w trakcie wszczętego postępowania podatkowego między innymi w celu ustalenia prawidłowej powierzchni budynków znajdujących się na nieruchomości przeprowadził w dniu [...]. oględziny. Treść protokołu oględzin wskazuje, iż dokonano pomiaru powierzchni użytkowej dwóch budynków znajdujących się na nieruchomości. Pomiaru powierzchni użytkowej trzeciego budynku nie dokonano, ponieważ uniemożliwiała to znajdująca się wewnątrz budynku ekspozycja. Organ zauważył, że podatnicy będąc powiadomieni o terminie oględzin byli świadomi, iż nieusunięcie ekspozycji spowoduje, iż pomiar powierzchni użytkowej wewnątrz budynku będzie niemożliwy. Kolegium podkreśliło, że w trakcie oględzin uczestniczący w nich podatnik złożył oświadczenie, z którego wynikało, iż powierzchnia użytkowa wynosi [...]m2. Podatnicy nie wnieśli zastrzeżeń do sporządzonego przez organ i podpisanego przez uczestniczącego w nim podatnika protokołu z oględzin. W trakcie postępowania przed organem I instancji strony nie kwestionowały powierzchni użytkowej budynków przyjętych do podstawy opodatkowania i nie zaoferowały żadnych dokumentów ani środków dowodowych, które pozwoliłyby ustalić powierzchnie budynków dla celów podatkowych w sposób odmienny. Organ odwoławczy stwierdził, że oświadczenie podatnika złożone w trakcie postępowania podatkowego jest dowodem w sprawie i jak każdy inny dowód podlega swobodnej ocenie organu podatkowego /art.191/. Podkreślił, że organ podatkowy I instancji wydając zaskarżoną decyzję nie kwestionował złożonego przez podatnika oświadczenia i uznał je za wiarygodne. Za chybiony uznało Samorządowe Kolegium zarzut odwołującego, iż organ winien porównać i ocenić powierzchnie spornego budynku z wcześniejszymi decyzjami, które zostały uchylone przez organ odwoławczy. Organ stwierdził, że brak jest podstaw do posiłkowania się przy ocenie materiału dowodowego decyzjami podatkowymi, które zostały wyeliminowane z obrotu prawnego, zatem nie są wiążące ani dla strony, ani dla organu podatkowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w działaniach organu I instancji nie dostrzegło naruszenia art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, ani art.187 § 1 Ordynacji. Organ podkreślił, że odwołujący nie wykazali, jakich to działań nie podjął organ podatkowy I instancji, ani jaki dodatkowy materiał dowodowy mógłby doprowadzić do ustaleń faktycznych odmiennych od dokonanych przez organ i w jaki sposób organ powinien ten materiał zgromadzić skoro fizyczny obmiar powierzchni budynku jest niemożliwy z przyczyn leżących po stronie podatnika. Kolegium wskazało, że jak wynika z akt sprawy, organ kilkakrotnie podejmował próbę przeprowadzenia oględzin u podatnika. Podatnik nie stawiał się na oględziny z przyczyn niezależnych od organu. Dopiero w miesiącu wrześniu wskazany dowód został przeprowadzony. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 6 ust 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego. Wskazał, że jak wynika z akt sprawy, zaskarżona decyzja została doręczona w dniu [...]. Zatem, w ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, stosownie do art. 47 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa termin płatności został ustalony prawidłowo. W skardze do Sądu podatnicy zaskarżyli powyższą decyzję w całości i wnieśli o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji. W uzasadnieniu podtrzymali zarzuty zaprezentowane już w odwołaniu oraz piśmie z dnia [...]. Zdaniem skarżących źle została określona powierzchnia budynku nr 1, w którym znajduje się ekspozycja towarów. Organ podatkowy przyjął powierzchnie budynku – [...]m2, podczas, gdy jest ona o [...]m2 mniejsza i taka powierzchnia była ustalana w poprzednich latach. Podatnicy stwierdzili, że organ powinien ustalić prawdziwy stan faktyczny, a nie opierać się na domniemaniach. Skarżący podkreślili, że mają również zastrzeżenia do opodatkowania budynku nr 2, gdyż jest to budynek przeznaczony do rozbiórki i nawet przyjmując, że byłaby w nim prowadzona działalność gospodarcza, to w ich ocenie, nie może to być podstawą wymiaru podatku. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie i podtrzymało w całości argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi nie narusza przepisów prawa w sposób, który mógłby implikować jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. Zagadnieniem spornym w niniejszej sprawie jest powierzchnia budynku nr 1 stanowiąca podstawę opodatkowania. Stanowisko strony, prezentowane na etapie postępowania podatkowego i podtrzymane w skardze, sprowadza się do twierdzenia, iż powierzchnia ta została przez organy zawyżona o [...] m2 . W kontekście tak sformułowanego zarzutu w pierwszej kolejności odwołać się trzeba do regulacji ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r. Nr 121, poz. 844 ze zm.; aktualna publ. -Dz. U. z 2010r. Nr 95,poz. 613 ze zm.). W myśl art. 4 ust. 1 podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi powierzchnia użytkowa. Stosownie do art. 1a ust. 5 powierzchnią użytkową budynku lub jego części jest powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Zgodnie z art. 6 ust.6 u.o.p.l., osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 11, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3. Informacja ta korzysta z domniemania prawdziwości zawartych w niej danych, jednakże podlega weryfikacji przez organ podatkowy w postępowaniu poprzedzającym ustalenie zobowiązania. Decyzja wydana w trybie art. 21 § 5 Ordynacji podatkowej w zależności od wyniku badania rzetelności informacji przyjmuje jako podstawę faktyczną rozstrzygnięcia bądź wynikające z niej dane, bądź ustalenia dokonane przez organ podatkowy. Sąd akceptuje stanowisko organów podatkowych, że to na podatniku spoczywa obowiązek wskazania podstawy opodatkowania w postaci powierzchni budynku. Służy temu wspomniana informacja. W stanie faktycznym sprawy, podatnicy taką informację złożyli wskazując, że powierzchnia ta wynosi [...] m2. Wprawdzie w postępowaniu odwoławczym kwestionowali to ustalenie, ale nie wskazali konkretnych dokumentów lub innych dowodów, które stanowiłyby o innej powierzchni. W zakresie zasad gromadzenia materiału dowodowego zaznaczenia wymaga, że organy podatkowe nie mają obowiązku nieograniczonego poszukiwania dowodów. Mają wprawdzie podejmować wszelkie działania zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, ale z drugiej strony ustawodawca zastrzega, iż mają to być jedynie działania niezbędne (art. 122 Ordynacji podatkowej). Chodzi więc o takie działania, które są konieczne, istotne dla wyjaśnienia sprawy. Postępowanie organu podatkowego w zakresie gromadzenia materiału dowodowego, nie musi tym samym pozostawać w zgodzie z oczekiwaniami strony co do wyboru środków dowodowych. Wystarczające jest, jeśli działania podjęte przez organ podatkowy mają charakter niezbędnych, tj. służących ustaleniu stanu faktycznego. Należy przy tym zauważyć, że w postępowaniu podatkowym, w zakresie gromadzenia materiału dowodowego obowiązuje zasada współdziałania. Ustalenie pewnych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie strona (podatnik), pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego. Ważna w tym przypadku jest inicjatywa strony zmierzająca do aktywnego dostarczania materiału dowodowego. Jeżeli więc podatnik kwestionuje jakiś dowód czy fakt, to na nim ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji i nie może biernie oczekiwać na gromadzenie materiału dowodowego wyłącznie przez organy podatkowe, kiedy w jego ocenie istnieją dowody, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego. W niniejszym postępowaniu organy podatkowe czyniły starania w zakresie prawidłowego ustalenia powierzchni budynku nr 1. Trzykrotnie ustalono datę oględzin budynków i dopiero za trzecim razem udało się je przeprowadzić. Jednak ze względu na znajdującą się w przedmiotowym budynku ekspozycję nie udało się dokonać jego pomiaru. Podkreślić trzeba, że podatnicy zostali powiadomieni o terminie oględzin. Tym samym byli świadomi, iż nieusunięcie ekspozycji spowoduje, iż pomiar wewnątrz budynku będzie niemożliwy. Zauważenia wymaga także fakt, iż w trakcie oględzin podatnik złożył oświadczenie, że powierzchnia użytkowa wynosi [...] m2. Podatnicy nie wnieśli zastrzeżeń do protokołu z oględzin. Wskazać również trzeba, że w aktach sprawy znajduje się decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...]., nr [...], o pozwoleniu na użytkowanie obiektu budowlanego (pawilonu handlowego), z której wynika, że powierzchnia użytkowa pawilonu wynosi [...]m2. Decyzja ta została wydana po przeprowadzeniu kontroli na miejscu budowy, przy uwzględnieniu zatwierdzonego projektu budowlanego, stanowiącego załącznik do decyzji. Z tych też względów, zdaniem Sądu, organy prawidłowo przyjęły za podstawę opodatkowania budynku nr 1 powierzchnię zadeklarowaną przez podatnika w oświadczeniu, która wynosi [...]m2. Zgodzić się należy z organem podatkowym, że nie mogą stanowić podstawy ustalenia innej powierzchni budynku decyzje, które zostały wyeliminowane z obrotu prawnego. W zakresie zarzutu dotyczącego budynku nr 2 kwalifikującego się do rozbiórki wskazać należy, że w 2010r. budynek ten istniał, był w posiadaniu przedsiębiorcy, wykorzystywany był na magazyn. Wyjaśniając tę kwestię podnieść wypada, iż według definicji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (z dwoma wyjątkami: budynki mieszkalne i zajęte pod nie grunty oraz grunty pod jeziorami i zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych), uważa się za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba że przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że o tym, czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decyduje sam fakt posiadania jej przez podmiot legitymujący się statusem przedsiębiorcy a nie sposób, w jaki faktycznie jest ona wykorzystywana. Z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wyraźnie bowiem wynika, że czynnikiem decydującym o uznaniu nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej jest kryterium posiadania i to w znaczeniu o jakim mowa w art. 336 kodeksu cywilnego. Odwołanie się do art. 336 kodeksu cywilnego jest o tyle zasadne, że przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie zawierają legalnej definicji posiadania, jak też innych wskazówek pozwalających na nadanie innej treści temu pojęciu. Uwzględniając zatem obowiązujące reguły wykładni prawa należało posiłkowo sięgnąć do istniejącej już normy prawnej regulującej tę kwestię. Posiadanie w ujęciu tego przepisu przedstawia się jako stan faktyczny określonego władztwa nad rzeczą. Posiadanie występuje zatem przy równoczesnym istnieniu fizycznego elementu władania rzeczą, określanego jako corpus possessionis, oraz psychicznego elementu animus rem sibi habendi, rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Posiadaczem rzeczy jest więc zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 15 czerwca 1972 r. (III CRN 121/72), wyraził pogląd, że "posiadanie jest stanem faktycznym polegającym na faktycznym władztwie, przez które rozumie się samą możność władania rzeczą. Efektywne więc w sensie gospodarczym korzystanie z rzeczy (nieruchomości) nie jest konieczną przesłanką posiadania." Odnosząc się zatem do argumentacji, iż budynek ten w następnym roku – jak twierdzą skarżący – został rozebrany, należy stwierdzić, że ta okoliczność nie ma znaczenia dla sprawy. Istotny bowiem jest stan faktyczny istniejący w roku opodatkowania przedmiotowej nieruchomości. Nie można także w ocenie Sądu zgodzić się z zarzutem błędnego ustalenia terminu zapłaty podatku. W sytuacji bowiem, gdy miną ustawowe terminy płatności rat podatku od nieruchomości organ zobowiązany jest przy uwzględnieniu charakteru decyzji wymierzającej podatek (decyzja konstytutywna) wyznaczyć 14-dniowy termin płatności. Ustalenie innej daty, jak również rozłożenie płatności w czasie możliwe jest tylko w przypadku wydania odrębnej decyzji ratalnej. W tym zakresie niezbędny jest jednak stosowny wniosek. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. T.Liwacz L.Kleczkowski D.Dudra