I SA/Bd 218/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.) Asesor sądowy Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 08 maja 2007 r. sprawy ze skargi A. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] 2005 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] 2005 r., nr [...] 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości I SA/Bd 218/07 UZASADNIENIE W dniu 13 czerwca 2005 roku do Urzędu Celnego w B. wpłynął wniosek A. D. o stwierdzenie nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] w kwocie 13.311 zł. i jego zwrot wraz z ustawowymi odsetkami naliczonymi od dnia zapłaty. W wyniku przeprowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w B. w dniu 28 lipca 2005 r. wydał decyzję, w której odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oraz określił należne zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 13.311 zł. Na powyższą decyzję podatnik złożył odwołanie, w którym ponownie wniósł o zwrot pobranego podatku akcyzowego wraz z odsetkami. W odwołaniu Strona przypomniała argumentację zawartą we wniosku złożonym w Urzędzie Celnym w B., dotyczącą niezgodności obowiązku zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym używanego samochodu osobowego z art. 23, 25 i 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE). Dodatkowo stwierdziła, że decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia 28 lipca 2005 roku uznaje za błędną, gdyż od dnia przystąpienia Polski do Unii Europejskiej polskie organy administracyjne i prawodawcze związane są postanowieniami Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Na porządek prawny UE składa się prawo pierwotne oraz prawo wtórne, uzupełniane orzecznictwem ETS, który został powołany w celu kontrolowania przestrzegania oraz dokonywania wykładni prawa wspólnotowego. Strona wskazała , iż podstawową zasadą prawa wspólnotowego, ustaloną w orzecznictwie ETS jest zasada nadrzędności, która przewiduje, że prawo pierwotne oraz akty wydane na jego podstawie będą stosowane przed prawem krajowym. Do aktów prawa pierwotnego zalicza się przede wszystkim traktaty wraz z towarzyszącymi im załącznikami i protokołami. Obecnie do obowiązujących traktatów należą min. Traktat o ustanowieniu WE oraz Traktat o UE. Ponadto do prawa pierwotnego zalicza się wszelkie kolejne traktaty nowelizujące oraz traktaty o przystąpieniu nowych państw. Odwołujący się przyznał, że regulacje unijne nie stanowią przeszkody dla nakładania przez poszczególne państwa członkowskie innych podatków (np. ekologicznych). Nakładana akcyza oraz inne podatki lub opłaty musza jednak spełniać następujące wymogi: - po pierwsze, nie będą stanowiły formy podatku obrotowego, gdyż podatek VAT jest również poddany regulacjom na szczeblu unijnym, - po drugie nakładane podatki i opłaty nie mogą stanowić bariery w handlu pomiędzy państwami członkowskimi. Nie jest więc dopuszczalne różnicowanie stawek wprawdzie formalnie jednakowych, lecz faktycznie dyskryminujących towary zagraniczne, nie jest również dopuszczalne stosowanie nadmiernych obciążeń administracyjnych. Odwołujący się wskazał, że ww. wymogi zostały naruszone, ponieważ 1. nałożony podatek akcyzowy został nałożony dla ograniczenia sprowadzania używanych samochodów do Polski i w założeniu ma stanowić barierę w handlu między państwami członkowskimi; 2. kupując samochód użytkowany w Polsce – nie jest on obciążony podatkiem akcyzowym, co jednoznacznie dowodzi, że zróżnicowano stawki akcyzy wg kryterium pochodzenia. Ponadto samo wprowadzenie podatku akcyzowego nie jest niezgodne z prawem wspólnotowym, ale znaczne zróżnicowanie jego stawek uzależnionych od wieku pojazdu w praktyce sprawia, że używane samochody sprowadzane z zagranicy są bardziej obciążane fiskalnie niż podobne auta krajowe. 3. rejestracja zakupionego i sprowadzonego samochodu jest nadmiernie obciążona postanowieniami administracyjnymi. Aby zarejestrować auto należy dodatkowo w stosunku do zakupu krajowego "załatwić opłacenie akcyzy, co wymaga dwukrotnej wizyty w urzędzie celnym. Raz dla wyliczenia wysokości akcyzy i jej opłacenia, drugi raz po zaświadczenie o jej opłaceniu". Nadto odwołujący się podniósł, iż kupujący pojazd w kraju może dokonać rejestracji w salonie lub komisie bez dodatkowych barier administracyjnych i wskazał na wymaganą przy uzyskiwaniu tzw. karty pojazdu wysoką opłatę (500zł). Obowiązek jej uiszczenia dotyczy jedynie samochodów przy pierwszej rejestracji, a więc w praktyce dyskryminuje pojazdy używane sprowadzone z innych państw członkowskich, w porównaniu z krajowymi. Ponadto wskazał, że został zmuszony do zapłaty podatku akcyzowego. Przymus ten jest wynikiem uregulowań prawnych Państwa Polskiego i dla odwołującego się, "jako podatnika w tej sprawie reprezentantem Państwa jest Urząd Celny". Decyzją z dnia [...] 2005 r. Dyrektor Izby Celnej w T. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję i stwierdził, iż zdaniem organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Celnego w B. prawidłowo przeprowadził postępowanie podatkowe i decyzją numer [...] zasadnie odmówił stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku akcyzowego w sprawie nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, bowiem zapłata podatku akcyzowego w kwocie 13.311,00 zł. przez Stronę nie była zapłatą nienależną ani zapłatą podatku w wysokości nienależnej, co jest elementem niezbędnym do stwierdzenia nadpłaty w tym podatku. Odnosząc się do argumentacji , zawartej w odwołaniu dotyczącej nadrzędności prawa wspólnotowego Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż pierwszeństwo prawa wspólnotowego jest pierwszeństwem stosowania, a nie obowiązywania. Oznacza to, że prawo wspólnotowe nie jest w stanie uchylić prawa krajowego. Zasada nadrzędności Konstytucji jest zasadą najwyższej rangi, a pierwszeństwo prawa wspólnotowego zapewnione jest wyłącznie w granicach Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Polemizując z zawartą w odwołaniu tezą , że nałożony podatek akcyzowy został wprowadzony dla ograniczenia sprowadzania używanych samochodów do Polski, Dyrektor Izby Celnej w T. podaje dane statystyczne, dotyczące ilości wprowadzonych na polski obszar używanych samochodów osobowych, porównując w tym zakresie analogiczne okresy roku 2003 i roku 2004 . W konkluzji dochodzi do wniosku , iż przepisy dot. podatku akcyzowego nie ograniczyły przywozu używanych samochodów osobowych z krajów Unii Europejskiej. W dalszej kolejności odnosząc się do zarzutu zróżnicowania stawek akcyzy wg kryterium pochodzenia, organ drugiej instancji wyjaśnia , iż kryterium opodatkowania akcyzą nie stanowi kraj pochodzenia samochodu, ale inne zdarzenie jakim jest brak jego rejestracji. Jednocześnie podkreśla, iż sprzedaż w kraju używanych samochodów osobowych (już w kraju rejestrowanych) nie podlega wprawdzie podatkowi akcyzowemu, jednakże podatek ten, zapłacony na wcześniejszym etapie obrotu (bądź przez producenta, bądź też importera) jest już zawarty w cenie samochodu. Nie można zatem mówić - w kontekście art. 90 TWE- o dyskryminacji nabywców samochodów osobowych wyprodukowanych i użytkowanych w innych Państwach Członkowskich, w porównaniu do zakupujących takie same wyroby wyprodukowane i użytkowane w kraju. Analizując kolejny zarzut zawarty w odwołaniu, dot. nadmiernego sformalizowania procedury związanej z rejestracja zakupionego w Unii pojazdu organ wskazuje, że obowiązek złożenia deklaracji uproszczonej oraz obliczenia podatku akcyzowego nie wymaga osobistego stawiennictwa w Urzędzie Celnym. Można tego obowiązku dopełnić poprzez przesłanie deklaracji oraz wszystkich obowiązujących załączników pocztą, dołączenie oryginału dowodu zapłaty akcyzy oraz wskazanie organowi pierwszej instancji adresu, pod jaki potwierdzenie zapłaty akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego powinno zostać przesłane. W stosunku do opłaty z tytułu wydania tzw. karty pojazdu Dyrektor Izby Celnej w T. wyjaśnił , iż nie jest on właściwy do ustosunkowania się do zarzutu, gdyż pobór powyższej opłaty nie jest regulowany w przepisach ustawy o podatku akcyzowym. Na powyższą decyzję została złożona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, w której skarżący sformułował zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez zastosowanie polskich przepisów ustawy o podatku akcyzowym, sprzecznych z przepisami -art. 23 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE) stanowiącego , iż "podstawą Wspólnoty jest unia celna, która rozciąga się na całą wymianę towarową i obejmuje zakaz ceł przywozowych i wywozowych między Państwami Członkowskimi oraz wszelkich opłat o skutku równoważnym (...)"; - 25 TWE który stanowi, że "cła przywozowe i wywozowe lub opłaty o skutku równoważnym są zakazane między Państwami Członkowskimi. Zakaz ten stosuje się również do ceł o charakterze fiskalnym"; - art. 90 stwierdzającego, że "żadne Państwo Członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe" oraz regulacjami zawartymi w Dyrektywie Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących produktów podlegających opodatkowaniu akcyzowemu, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania oraz orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Dodatkowo w skardze podtrzymana została argumentacja zaprezentowana w odwołaniu od decyzji organu I instancji dot. - zasad stosowania prawa wspólnotowego; - nakładania przez poszczególne państwa członkowskie podatków. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w T. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia 01 lutego 2006 r. Sąd zawiesił postępowanie z uwagi na wystąpienie przez WSA w Warszawie z pytaniem prejudycjalnym do ETS co do zgodności regulacji krajowych w zakresie podatku akcyzowego z Traktatem ustanawiającym Wspólnotę Europejską. Pismem z dnia 20 lutego 2007 r. skarżący wniósł o podjęcie zawieszonego postępowania. Postanowieniem z dnia 05 marca 2007 r. Sąd podjął zawieszone postępowanie sądowoadministracyjne. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo. Przystępując do rozważenia sprzeczności wydanego rozstrzygnięcia z prawem wspólnotowym należy zauważyć, że na mocy Traktatu o przystąpieniu Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej ( Dz.U. z 2004 r. Nr 90, poz.864) z dniem 1 maja 2004 r. zaczęło obowiązywać w Polsce prawo wspólnotowe. Na mocy art.2 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia oraz dostosowań w Traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej od dnia przystąpienia nowe państwa członkowskie są związane postanowieniami Traktatów założycielskich (m.in. Traktatem ustanawiającym Wspólnotę Europejską) i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot i Europejski Bank Centralny przed dniem przystąpienia; postanowienia te są stosowane w nowych państwach członkowskich zgodnie z warunkami określonymi w tych Traktatach i w Akcie. Z kolei art. 54 tego Aktu stanowi, że nowe państwa członkowskie wprowadzą w życie środki niezbędne do przestrzegania od dnia przystąpienia przepisów dyrektyw i decyzji w rozumieniu artykułu 249 Traktatu WE. Szczególne właściwości prawa wspólnotowego wynikają z zasady: bezpośredniego skutku, bezpośredniego stosowania i pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem wewnętrznym państw członkowskich. Zgodnie z tą ostatnią zasadą organy państw członkowskich, w tym zwłaszcza sądy, są obowiązane do niestosowania przepisu prawa wewnętrznego sprzecznego z bezpośrednio skutecznym przepisem prawa wspólnotowego (np. wyrok ETS w sprawie 106/77 Amministrazione delle Finanze dello Stato przeciwko Simmmenthal SpA). Według natomiast zasady bezpośredniego skutku prawo wspólnotowe wprost nakłada na jednostki pewne prawa i obowiązki. W praktyce oznacza to, że podmioty indywidualne w państwach członkowskich mogą przed sądami krajowymi powoływać się na treść prawa wspólnotowego i wywodzić z niego określone dla siebie prawa lub obowiązki drugiej strony. Natomiast zgodnie z zasadą bezpośredniego stosowania norma prawa wspólnotowego uzyskuje status prawa pozytywnego w państwach członkowskich bez konieczności jej transformacji do porządku krajowego (por. Orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, pod red. R. Skubisza, Wwa 2003, s.39). Wnosząc o stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym, skarżący podnosi zarzut niezgodności przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym ( Dz.U. Nr 29, poz.257 ze zm.) z art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz z art.8 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r.w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów podlegających podatkowi akcyzowemu, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania. Według art.80 ustawy o podatku akcyzowym akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy są m.in. podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Obowiązek podatkowy w akcyzie samochodów powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju. Zgodnie z art.10 ust.1 pkt 2 podstawą opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia jest kwota jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe. W myśl art.81 tej ustawy podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju są obowiązane: 1) po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego, 2) dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju. Z kolei z §7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego ( Dz.U. Nr 87, poz.825 ze zm.) wynika, że stawka akcyzy na nowe samochody lub nie starsze niż 2 lata wynosi, w zależności od pojemności silnika, 3,1 % lub 13,6 %. W przypadku natomiast sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji stosuje się stawki akcyzy obliczone według określonego w tym przepisie wzoru (Su = Sn + 12 x (W-2). Stawka akcyzy wzrasta wraz z wiekiem pojazdu, nie może jednak przekroczyć 65% podstawy opodatkowania. Art.90 ust.1 TWE stanowi, że żadne państwo członkowskie nie będzie nakładać pośrednio lub bezpośrednio, na produkty innych państw członkowskich jakiegokolwiek podatku wewnętrznego, który byłby wyższy od podatku nałożonego na podobny produkt krajowy. Przepis ten jest bezpośrednio skuteczny (por. wyrok ETS w sprawie 57/65 Lutticke przeciwko Hauptzollamt Sarrelouis). Stanowi on w systemie Traktatu uzupełnienie postanowień odnoszących się do zniesienia ceł oraz opłat o skutku równoważnym. Przepis ten ma zapewnić swobodny przepływ towarów między państwami członkowskimi w normalnych warunkach konkurencji poprzez wyeliminowanie wszelkich form ochrony mogącej wynikać z nakładania dyskryminujących podatków wewnętrznych na towary pochodzące z innych państw członkowskich (por. wyrok ETS w sprawach C – 393/04 i C – 41/05 Air Liquide Industries Belgium). Warunki te mogą zostać zniekształcone wskutek zastosowania krajowego systemu podatkowego traktującego w inny sposób towary ze względu na ich pochodzenie. Zakaz dyskryminującego opodatkowania dotyczy towarów podobnych. Trybunał szeroko interpretuje pojęcie podobieństwa towarów i ocenia je nie na podstawie ich identyczności, ale raczej w związku z ich podobnym lub porównywalnym użyciem, ocenianym na podstawie możliwego rozwoju nawyków konsumentów (por. wyrok ETS w sprawie C – 216/81 COGIS przeciwko Amministrazione delle Finanse dello Stato, wyrok ETS w sprawie C – 106/84 Komisja przeciwko Danii). Uznaje on również podobieństwo towarów, gdy ze względu na ich cechy i ich użycie mogą być one postrzegane jako towary konkurencyjne (por. wyrok ETS w sprawie C-113/94 Casarin przeciwko Directeur general des impost). W rozpatrywanej sprawie nie ulega wątpliwości, że zarówno samochody używane sprowadzane z innych państw członkowskich jak i używane samochody zakupione w kraju posiadają takie same obiektywne cechy, jak surowce wykorzystywane do ich produkcji czy sposób wytwarzania oraz spełniają te same potrzeby z punktu widzenia konsumenta. Są to zatem produkty podobne. W zakresie opodatkowania używanych samochodów przywożonych z zagranicy Trybunał orzekł już, że art. 90 WE służy zagwarantowaniu całkowitej neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji pomiędzy produktami znajdującymi się już na rynku krajowym a produktami przywożonymi z innych państw (por. wyrok ETS w sprawie C-387/01 Weigel przeciwko Finanzlandesdirektion fur Voralberg, wyrok ETS w sprawach C – 290/05 i C 333/05 Nadasdi oraz Nemeth). Art.90 ust.1 TWE zostaje naruszony, gdy podatek nakładany na produkty przywożone z zagranicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe są obliczane w różny sposób i zgodnie z innymi zasadami, co prowadzi - choćby tylko w niektórych przypadkach - do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego z zagranicy. Zgodnie z tym postanowieniem podatek akcyzowy nie powinien obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on podobne produkty krajowe. W sprawie C – 313/05 Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie (w związku z którą Sąd zawiesił postępowanie), Trybunał orzekł, iż artykuł 90 ust.1 TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r., ma takie skutki. W przedmiotowej sprawie, w świetle powyższego wyroku Trybunału, skarżącemu będzie należał się zwrot podatku akcyzowego, gdy kwota zapłaconego przez niego podatku za używany samochód przywieziony z zagranicy będzie przewyższać podatek rezydualny zawarty w cenie odsprzedaży podobnego samochodu używanego, który został już zarejestrowany w kraju. Chodzi więc o porównanie akcyzy zapłaconej od używanego samochodu sprowadzonego z innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej z akcyzą zawartą w cenie pojazdu jaką trzeba by zapłacić, gdyby kupiło się podobny używany samochód w kraju. Naruszenie art.90 ust.1 TWE nastąpi wówczas, gdyby okazało się, że zapłacony przez skarżącego podatek przewyższa akcyzę zawartą w cenie podobnego pojazdu w kraju. Ustalenie czy strona powinna otrzymać zwrot podatku akcyzowego należy do organów celnych. W tym celu określą one wartość rynkową używanego pojazdu w kraju podobnego do sprowadzonego przez skarżącego z zagranicy w oparciu o zobiektywizowane kryteria (takie jak np.: wiek pojazdu, przebieg, stan ogólny), i wyliczą hipotetyczną kwotę podatku akcyzowego zawartą w cenie pojazdu krajowego. Kwotę tę porównają z kwotą akcyzy uiszczoną przez skarżącego i dokonają zwrotu podatku, jeżeli strona zapłaciła więcej niż powinna. Należy mieć na względzie, że cena odsprzedaży pojazdu w kraju maleje wraz ze spadkiem wartości pojazdu. Przy czym, jeśli podatek od nowego pojazdu równy jest pewnemu ułamkowi jego ceny, to rezydualny podatek zawarty w cenie późniejszej odsprzedaży, uwzględniającej deprecjację wartości pojazdu, jest równy temu samemu ułamkowi. Niewyjaśnienie powyższych okoliczności narusza art. 122 i art.187 § 1 Ordynacji podatkowej. Wyrażona w art.122 zasada prawdy obiektywnej oznacza obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasadę tę realizuje szereg przepisów o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art.187 §1, nakazujący zebrać i rozpatrzyć w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy. Uzasadnienia decyzji organów celnych nie odpowiadają też wymogom określonym w art. 210 § 4 Ordynacji. Dopiero po prawidłowym przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego będzie można ocenić czy żądanie skarżącego stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego jest uzasadnione i czy doszło do naruszenia art.90 ust.1 TWE. Wobec zajętego przez Sąd stanowiska pozostałe zarzuty podniesione w skardze nie wymagają szczegółowego rozpatrzenia. Mając powyższe na uwadze na podstawie art.135 i art.145 §1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.152 cyt ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości.