I SA/Bd 220/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 07 lipca 2009 r. sprawy ze skargi I. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowych 1. oddala skargę, 2. zasądza od Skarbu Państwa (Kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy) na rzecz adwokata P. Ł. 292,82 (dwieście dziewięćdziesiąt dwa złote osiemdziesiąt dwa grosze) tytułem zwrotu nieopłaconej pomocy prawnej. Pismem z dnia 23 października 2008 r. I. D. wystąpiła do Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. z wnioskiem o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiące: sierpień, wrzesień i listopad 2001 r. Wniosek strona umotywowała uzyskiwaniem niskich dochodów, trudną sytuacją finansową i życiową. Wskazała, że jest w stanie spłacać zaległości w ratach w wysokości [...] zł miesięcznie, począwszy od listopada 2008 r. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. odmówił stronie rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiące: sierpień, wrzesień i listopad 2001 r. w kwocie [...] zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł. Od decyzji organu I instancji strona wniosła odwołanie. W uzasadnieniu opisała swoją trudną sytuację materialną i rodzinną. Wskazała, że były mąż nie płaci alimentów na dzieci, a także nie partycypuje w kosztach utrzymania mieszkania. Podkreśliła, że zaległości dotyczą zobowiązań podatkowych spółki, w której była udziałowcem, jednak nie miała wpływu na jej prowadzenie, bowiem wszelkie decyzje podejmował drugi ze wspólników, Z. F. wraz z byłym mężem strony, M. D. Wskazała, że nie chce uchylać się od zapłaty zaległości podatkowych, jednak w obecnej sytuacji nie jest w stanie uregulować ciążącego na niej zobowiązania w inny sposób niż w ratach w wysokości [...] zł miesięcznie. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ wskazał, że strona jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę z wynagrodzeniem brutto w kwocie [...] zł od dnia 01 stycznia 2008 r. Na jej utrzymaniu pozostają dwie córki (w wieku 15 i 16 lat). Były mąż, M. D., któremu ograniczono prawo do współdecydowania o istotnych sprawach dzieci, zobowiązany jest do płacenia alimentów w kwocie po [...] zł na każdą z córek. Z obowiązku tego nie wywiązuje się. Decyzją z dnia [...] Prezydent Miasta B. przyznał świadczenia z funduszu alimentacyjnego w kwocie [...] zł miesięcznie każdej z córek oraz decyzją z dnia [...] zasiłek rodzinny w okresie od dnia 01 września 2008 r. do dnia 31 sierpnia 2009 r. po [...] zł na każde dziecko. Strona mieszka w wynajętym lokalu mieszkalnym wraz z dziećmi i byłym mężem, z którym nie prowadzi wspólnego gospodarstwa domowego. Koszty eksploatacji mieszkania strona określiła na kwotę [...] zł miesięcznie. Były mąż nie partycypuje w kosztach utrzymania mieszkania. Strona oświadczyła, że nie wie, gdzie były mąż pracuje. Z uwagi na zadłużenie lokalu mieszkalnego, Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w B. pismem z dnia 06 czerwca 2008 r. zajął wynagrodzenie za pracę w postępowaniu egzekucyjnym wszczętym na wniosek Biura Obsługi Nieruchomości "M" sp. z o. o.; zawiadomieniem z dnia 23 czerwca 2008 r. wszczął egzekucję na wniosek wierzyciela Z. Obecnie strona uzyskuje przychód w kwocie odpowiadającej minimalnemu wynagrodzeniu za pracę, które jest wolne od potrąceń w postępowaniu egzekucyjnym. W oświadczeniu o stanie majątkowym z dnia 28 stycznia 2008 r., którego aktualność strona potwierdziła w oświadczeniu z dnia 04 listopada 2008 r., wskazała, że do obciążeń budżetu gospodarstwa domowego należy również kredyt konsumpcyjny zaciągnięty w dniu 25 kwietnia 2001 r. - z tytułu nieterminowej spłaty umowy na dzień 08 listopada 2007 r. zadłużenie wynosiło [...] zł. Strona poinformowała, że na umowie kredytowej sfałszowano jej podpis. W wyniku przeprowadzonego śledztwa, pismem z dnia 24 października 2008 r. prokurator wniósł akt oskarżenia przeciwko byłemu mężowi podejrzanemu o podrobienie dokumentu, niekorzystne rozporządzenie cudzym mieniem za pomocą wprowadzenia w błąd, przedłożenie podrobionego dokumentu w celu uzyskania kredytu. Organ wskazał, że zaległości, stanowiące przedmiot niniejszego postępowania, dotyczą zobowiązań podatkowych spółki cywilnej "D" I. D., Z. F. Strona pozostawała wspólnikiem wymienionej spółki od dnia 23 maja 1997 r. Strona wystąpiła ze spółki w dniu 01 stycznia 2002 r., natomiast z dniem 31 grudnia 2001 r. do spółki przystąpił M. D. (były mąż), który był wspólnikiem spółki cywilnej "D" wraz z Z. F. do momentu jej likwidacji w dniu 31 grudnia 2002 r. Organ stwierdził, że godnie z art. 115 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, jako były wspólnik spółki cywilnej, strona odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki i wspólników, wynikające z działalności spółki, powstałe w okresie, gdy strona była wspólnikiem. Mając to na względzie, Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] orzekł o odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe zlikwidowanej spółki cywilnej "D" w podatku od towarów i usług za miesiące: sierpień 2001 r. w kwocie [...] zł, wrzesień 2001 r. w kwocie [...] zł, październik 2001r. w kwocie [...] zł, listopad 2001 r. w kwocie [...] zł, grudzień 2001 r. w kwocie [...] zł, łącznie w kwocie [...] zł. Odnosząc się do podniesionej przez stronę w odwołaniu argumentacji, organ wskazał, że skutki podatkowe udzielenia zgody na firmowanie działalności gospodarczej prowadzonej faktycznie przez inną osobę - w tym przypadku męża - są podobne do tych ciążących na wspólniku (byłym wspólniku) spółki cywilnej. Organ wskazał, że zgodnie z art. 113 Ordynacji podatkowej osoba, która wyraziła zgodę na posługiwanie się swoim imieniem i nazwiskiem, ponosi solidarną odpowiedzialność z podatnikiem całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe powstałe podczas prowadzenia tej działalności. Podkreślił, że potwierdzenie faktu firmowania działalności gospodarczej, nie może być uznane za argument uzasadniający udzielenie ulgi, bowiem wyrażenie zgody na posługiwanie się swoim imieniem i nazwiskiem przez inną osobę jest niezgodne z prawem. Natomiast brak zainteresowania przedsiębiorstwem, którego działalność się firmuje - nawet jeżeli faktycznie prowadzi działalność osoba najbliższa i godna zaufania - nie może w żadnym przypadku przemawiać na korzyść podatnika i przemawiać za udzieleniem wnioskowanej ulgi w spłacie zaległości podatkowych. Organ podniósł, że zastosowanie ulgi w postaci rozłożenia na raty zapłaty podatku lub zaległości podatkowych dopuszczalne jest tylko w przypadku, gdy istnieje realna możliwość spłaty zobowiązań, przy czym to po stronie podatnika leży wykazanie, że będzie w stanie spłacać raty zgodnie z wnioskowaną ulgą. Zaznaczył, że udzielenie ulgi w postaci rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej dopuszczalne jest z uwagi na ważny interes podatnika, który nie jest w stanie jednorazowo uregulować zaległości, ale także z uwagi na ochronę interesu publicznego, którego zaspokojenie, choć odroczone, nastąpi w rozsądnym terminie wynikającym z decyzji o udzieleniu ulgi. Podkreślił, że harmonogram spłaty rat nie może zakładać spłaty zobowiązania w ponad trzystu ratach - jak proponuje podatnik we wniosku - a zatem przez okres dłuższy niż 25 lat. Organ po analizie aktualnej sytuacji materialnej strony stwierdził, że nie jest możliwe udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci rozłożenia na raty zapłaty przedmiotowych zaległości. Uzyskiwane niskie dochody wykluczają bowiem możliwość ustalenia rat w wysokości gwarantującej zaspokojenie budżetu Państwa w rozsądnym terminie - ustalenie rat w takiej wysokości oznaczałoby konieczność naruszenia budżetu gospodarstwa domowego niezbędnego do zapewnienia podstawowych potrzeb życiowych strony i rodziny. Organ wskazał, że trudna sytuacja finansowa i życiowa strony: samotne wychowywanie córek, brak wsparcia finansowego byłego męża, minimalne wynagrodzenie za pracę, mieszkanie w zadłużonym lokalu mieszkalnym, pozwalają uznać, że w sprawie zachodzi ustawowa przesłanka udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, tj. ważny interes podatnika. Jednak w obecnej sytuacji materialnej nie jest możliwe uregulowanie przez stronę przedmiotowych zaległości podatkowych w ratach znajdujących pokrycie w budżecie gospodarstwa domowego, a jednocześnie celowych z punktu widzenia zaspokojenia budżetu Państwa, co skłoniło organ podatkowy do wydania decyzji w oparciu o uznanie administracyjne. Na decyzję organu II instancji strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Skarżąca wskazała, że z powodu złej sytuacji materialnej nie jest w stanie spłacić powstałych zaległości w innych ratach niż [...] zł miesięcznie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja nie narusza prawa. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest kwestia umorzenia zaległości podatkowej ([...] zł) wraz z odsetkami za zwłokę ([...] zł) wynikającej z decyzji o odpowiedzialności skarżącej jako osoby trzeciej. Skarżąca była wspólnikiem spółki cywilnej "D" I. D., Z. F. w okresie od dnia 23 maja 1997 r. do dnia 1 stycznia 2002 r. Powyższe zaległości są zaległościami spółki jako podatnika podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień i listopad 2001 r. Decyzję o odpowiedzialności skarżącej jako osoby trzeciej Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego wydał w dniu [...]. Podstawą prawną rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie był art. art. 67a § 1 pkt 2 w zw. z art.67c §2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Przepis ten przewiduje dwie przesłanki rozłożenia na raty zaległości: ważny interes podatnika lub interes publiczny. Są to pojęcia niedookreślone, których konkretyzacja jest dokonywana na tle stanu faktycznego indywidualnej sprawy. O istnieniu ważnego interesu decydują kryteria zobiektywizowane, a nie subiektywne przekonanie podatnika o potrzebie rozłożenia na raty zaległości podatkowej. Przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Odwołanie się do interesu publicznego wymaga natomiast każdorazowo dokonywania oceny skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak, np.: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy publicznej (por. S.Babiarz, B.Dauter, R.Hauser, A.Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 255). Ulga w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowych jest dopuszczalna tylko w tedy, gdy istnieje realna możliwość spłaty zobowiązań. Jeżeli organ podatkowy nie uważa za zasadne rozłożenie na raty podatku w sposób pozwalający realnie oczekiwać wykonania obowiązku zapłaty przez podatnika, powinien wydać decyzję negatywną. Należy podkreślić, że decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie art.67a §1pkt 2 Ordynacji podatkowej mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego. Oznacza to, że decyzja co do rozłożenia na raty zaległości podatkowych pozostawiona została swobodnemu uznaniu organu podatkowego. Ustalenie nawet przez organ, że istnieje ważny interes podatnika lub interes publiczny uzasadniający zastosowanie ulgi, stanowi jedynie konieczną przesłankę do rozważenia takiej możliwości, ale nie zobowiązuje organu do wydania decyzji pozytywnej dla podatnika. Organ podatkowy, mając pozostawiony wybór takiego lub innego rozstrzygnięcia, ma jednak zawsze obowiązek wszechstronnego wytłumaczenia się w uzasadnieniu decyzji, dlaczego podjął właśnie takie, a nie inne rozstrzygnięcie. Przyznana organom podatkowym swoboda w rozstrzygnięciu nie oznacza zatem dowolności. Decyzje z zakresu uznania administracyjnego podlegają kontroli sądowej. Kontrola ta sprowadza się, po pierwsze do oceny, czy organ podatkowy dokładnie wyjaśnił stan faktyczny sprawy, a więc uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny, oraz po drugie, czy nie naruszył on w ramach uznania zasady swobodnej oceny dowodów. Sąd nie jest natomiast władny wkraczać w sferę samego uznania organów podatkowych. W celu ustalenia, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, Sąd bada czy w jego toku organy podatkowe zachowały rządzące nim i określone w ustawie Ordynacja podatkowa zasady. Przede wszystkim zgodnie z art. 122 tej ustawy, w toku postępowania organy podatkowe zobowiązane są podjąć wszelkie niezbędne działania dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Natomiast na mocy art. 187 § 1 ww. ustawy są zobowiązane do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Jako przesłankę przemawiające za przyznaniem wnioskowanej ulgi skarżąca wskazała we wniosku z dnia 23 października 2008 r. trudną sytuację finansową i życiową. Z punktu widzenia art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej powołuje się zatem na ważny interes podatnika. Analizując tę sytuacje organ podatkowy ustalił, że strona jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę z wynagrodzeniem brutto w kwocie [...] zł od dnia 01 stycznia 2008r. Na jej utrzymaniu pozostają dwie córki (w wieku 15 i 16 lat), na które otrzymuje zasiłek rodzinny w kwocie po [...] zł miesięcznie oraz świadczenie z funduszu alimentacyjnego w kwocie [...] zł miesięcznie, na każde dziecko. Stałe miesięczne wydatki związane z utrzymaniem domu wynoszą ok. [...] zł miesięcznie. Skarżąca jest osobą rozwiedzioną. Byłego małżonka – M. D. zobowiązano do płacenia alimentów w kwocie po [...] zł na każdą z córek. Z obowiązku tego nie wywiązuje się. Strona mieszka wraz z córkami i byłym mężem, z którym nie prowadzi wspólnego gospodarstwa domowego, w wynajętym lokalu mieszkalnym. Skarżąca posiada zaległości wobec [...] "M" sp. z o. o. (ok. [...] zł) oraz wobec Z. w B. (ok. [...] zł) . Do zobowiązań strony należy również kredyt konsumpcyjny zaciągnięty w dniu 25 kwietnia 2001 r. - z tytułu nieterminowej spłaty kredytu na dzień 08 listopada 2007r. zadłużenie wynosiło [...] zł. Strona poinformowała, że na umowie kredytu sfałszowano jej podpis. Prokurator wniósł przeciwko byłemu mężowi akt oskarżenia, zarzucając mu podrobienie dokumentu. Skarżąca ze względu na niskie dochody korzysta z pomocy rodziny w postaci produktów żywnościowych i przemysłowych. W świetle powyższego należy stwierdzić, że organ podatkowy w sposób wyczerpujący zabrał materiał dowodowy i dokonał szczegółowej analizy sytuacji majątkowej, finansowej i rodzinnej I. D. w celu ustalenia, czy wystąpił ważny interes strony. Sytuacja ta jest organowi znana. Organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie zachodzi ważny interes podatnika, tzn. skarżąca znajduje się w trudnej sytuacji finansowej i życiowej. Jednak organ podatkowy wydał decyzję w oparciu o uznanie administracyjne. Nie budzi zastrzeżeń konstatacja organu, że harmonogram spłaty rat nie może zakładać spłaty zobowiązań w ponad trzystu ratach (po [...] zł) – jak proponuje strona - a zatem przez okres dłuższy niż 25 lat. Praktycznie oznacza to brak realnej możliwości wywiązania się zobowiązanego z ciążących na nim płatności z tytułu zaległości podatkowej. Stosowanie tej ulgi powinno uwzględniać także interes publiczny, który wymaga, aby spłata rozłożonej na raty zaległości nastąpiła w rozsądnym terminie. Strona podnosi, że była fikcyjnym współwłaścicielem i nie decydowała o sprawach związanych ze spółką. Organ odwoławczy uznał firmowanie przez skarżącą działalności innej osoby za niezgodne z prawem. Należy zgodzić się ze stanowiskiem organu, że powyższe okoliczności nie mogą uzasadniać przyznania skarżącej ulgi podatkowej. Osoba, która narusza prawo, nie może oczekiwać szczególnego traktowania w postaci umorzenia jej zaległości podatkowych. Reasumując - zdaniem Sądu organy podatkowe nie naruszyły prawa w stopniu skutkującym uchyleniem zaskarżonej decyzji. W sposób prawidłowy przeprowadziły w niniejszej sprawie postępowanie i dokonały wyczerpującej analizy wskazanych przez skarżącą okoliczności. Oceniając zebrany w sprawie materiał dowodowy nie przekroczyły również granic swobodnej oceny dowodów. Uznały, mając na uwadze uznaniowy charakter instytucji umorzenia, iż wskazane przez stronę okoliczności nie są wystarczające do przyznania ulgi. Skorzystanie przez organ z uznania administracyjnego nie może być podstawą uchylenia zaskarżonej decyzji. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. O zwrocie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu orzeczono na podstawie art.250 tej ustawy i §19 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Zasądzona kwota obejmuje VAT.