I SA/Bd 25/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski asesor WSA Urszula Wiśniewska Protokolant asystent sędziego Agnieszka Miler - Kłosińska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 marca 2008 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcji Rolnej ,,A." sp. z o.o. z siedzibą w Ś. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji z dnia [...] o nr [...]; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości; 3. zasądza na rzecz Przedsiębiorstwa Produkcji Rolnej ,,A." sp. z o. o z siedzibą w Ś. od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. kwotę 116 zł (sto szesnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy S. z dnia [...] nr [...] odmawiającą Przedsiębiorstwu Produkcji Rolnej A. Spółka z o.o. zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej z uwagi na przekroczenie limitu ustalonego na rok 2007. W uzasadnieniu organ powołał się na następujący stan faktyczny: wnioskiem z dnia [...] skarżąca Spółka wystąpiła o zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju, wykorzystywanego w produkcji rolnej na rok 2007 wskazując, że na dzień 01 kwietnia 2007r. jest posiadaczem użytków rolnych o powierzchni 60ha 94a. Ponadto do przedmiotowego wniosku dołączyła faktury dokumentujące zakup paliwa. Odmawiając zwrotu podatku akcyzowego organ I instancji wskazał, iż z Krajowego Rejestru Sądowego wynika, iż jednym ze wspólników Przedsiębiorstwa Produkcji Rolnej A. jest Pan H. S., który prowadził Zakład Rolniczo-Przemysłowy F., a któremu Wójt decyzją z dnia [...] nr [...] przyznał za okres 1 wrzesień 2006r. - 28 luty 2007r. zwrot podatku akcyzowego w kwocie [...] w związku z posiadaniem użytków rolnych o powierzchni 138ha 74a, wyczerpując tym samym ustalony na rok 2007 limit roczny przedmiotowego podatku. Jednocześnie organ wskazał, że otrzymał zawiadomienie o zmianach w danych ewidencyjnych gruntów i budynków z Wydziału Geodezji, Kartografii Katastru i Gospodarki Nieruchomościami Starostwa Powiatowego w N., z którego wynika, że w dniu 1 grudnia 2006r. nastąpiło przeniesienie przez Pana H. S. prowadzącego Zakład Rolniczo-Przemysłowy F. posiadania gruntów, o których mowa w decyzji z dnia [...], na rzecz skarżącej Spółki. W ocenie organu skoro podatnik wykorzystał cały limit, o którym mowa w art. 4 ustawy o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej na rok 2007 w pierwszym terminie to nowemu posiadaczowi nie przysługuje już zwrot podatku akcyzowego w drugim terminie za ten sam rok. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca Spółka podniosła, że zarówno w dniu złożenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego tj. [...], jak również w dniu 01 kwietnia 2007r. była posiadaczem gospodarstwa rolnego, w tym użytków rolnych o powierzchni 60ha 94a położonych w Gminie S., oraz że udokumentowała zakup oleju napędowego w okresie 6 miesięcy poprzedzających złożenie wniosku. W ocenie strony skarżącej ustawa o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej nie zawiera żadnej regulacji w zakresie skutków zmiany stanu posiadania użytków rolnych w okresie roku i ewentualnego wykorzystywania przez kolejnych posiadaczy limitu ustalonego na dany rok podnosząc, że w art. 3 ust. 4 znajduje się regulacja dotycząca stosowania przepisów ustawy w przypadku współposiadania użytków rolnych. Zdaniem Spółki skoro ustawodawca pominął w ustawie przypadek zmiany stanu posiadania w trakcie roku, to dla każdego z posiadaczy mających status producenta rolnego obowiązuje odrębny limit wg zasad określonych w art. 4 ust. 2 ustawy. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję organ odwoławczy podniósł, że w świetle przepisów ustawy z dnia 10 marca 2006r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej kwotę zwrotu podatku ustala się w ramach rocznego limitu, który wyliczony zostaje w sposób wskazany w art. 4 ust. 2 cyt. ustawy. Zdaniem organu oznacza to, że niezależnie od ilości zakupionego oleju napędowego producent rolny nie będzie mógł dostać większego zwrotu niż przysługujący limit. Wielkość limitu uzależniona jest od powierzchni użytków rolnych, względem których podmiot ma status producenta rolnego. Jeżeli producent wykorzysta cały limit w pierwszym terminie, to nie ma możliwości przyznania zwrotu podatku na wniosek złożony w drugim terminie wskazanym w ustawie. Limit ma bowiem charakter roczny, co wynika z brzmienia art. 4 ust. 1 ustawy. Dalej organ odwoławczy podkreślił, że z art. 8 ust. 1 i 2 cyt. ustawy oraz art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr 203 poz. 1966 ze zm.) wynika, że w budżecie państwa zostaje przewidziana i wyodrębniona określona kwota z przeznaczeniem na dotacje na zwrot przedmiotowego podatku. W zawiązku z tym nie ma możliwości przyznania każdemu producentowi rolnemu odrębnego limitu w przypadku nabycia lub wydzierżawienia gruntu. W ocenie organu przyznanie zwrotu w ramach rocznego limitu w przypadku złożenia wniosku w drugim terminie przez dotychczasowego posiadacza lub też przez nabywcę lub posiadacza zależnego może nastąpić tylko w części niewykorzystanego na te grunty rocznego limitu przez poprzedniego posiadacza lub w braku przeniesienia posiadania przez dotychczasowego posiadacza. Konkludując organ stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie cały roczny limit został wykorzystany przez poprzedniego posiadacza, zaś bez znaczenia pozostaje fakt, że dotychczasowy posiadacz jest wspólnikiem Spółki będącej aktualnym posiadaczem gruntów. W skardze skierowanej do Sądu Spółka podniosła, że przepisy ustawy z dnia 10 marca 2006r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej nie zawierają żadnej regulacji w zakresie skutków zmiany stanu posiadania użytków rolnych w okresie roku i ewentualnego wykorzystywania przez kolejnych posiadaczy limitu ustalanego na dany rok. Dalej wskazała, że w art. 3 ust. 4 cyt. ustawy znajduje się regulacja dotycząca stosowania przepisów ustawy w przypadku współposiadania użytków rolnych. Zdaniem Spółki skoro ustawodawca dokonał szczegółowej regulacji w pewnym tylko zakresie, to uznać, że pominięcie w ustawie przypadku zmiany stanu posiadania w trakcie roku oznacza, iż dla każdego z posiadaczy posiadających status producenta rolnego obowiązuje odrębny limit według zasad określonych w art. 4 ust. 2 ustawy. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sad Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy organy podatkowe zasadnie odmówiły stronie skarżącej zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju opałowego wykorzystywanego w produkcji rolnej na rok 2007. Na podstawie przepisów ustawy o zwrocie podatku akcyzowego od paliwa wykorzystywanego do produkcji rolnej podmiotem uprawnionym do ubiegania się o zwrot akcyzy jest producent rolny władający określonymi gruntami rolnymi. Producent rolny musi posiadać grunty rolne na dzień 1 kwietnia danego roku podatkowego. Jednocześnie ustawodawca ustala limit zwrotu podatku i bez względu na ilość zakupionego oleju opałowego, producent rolny nie będzie mógł dostać większego zwrotu niż przysługujący mu limit, który ustalany jest indywidualnie dla każdego producenta rolnego. Zwrot podatku akcyzowego dokonywany jest wyłącznie na wniosek uprawnionego podmiotu złożony w określonym trybie i terminach. W sprawie bezsporne jest, że skarżąca spółka A. z siedzibą w Ś. w dniu [...], a więc w wymaganym nieprzywracalnym terminie złożyła wniosek o zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju wykorzystywanego w produkcji rolnej na rok 2007, z uzasadnieniem, że na dzień 1 kwietnia 2007r. była posiadaczem użytków rolnych o powierzchni 60ha 94a, do którego dołączyła faktury dokumentujące zakup paliwa. Organy nie kwestionują również faktu, że użytki rolne o powierzchni 60ha 94a były w posiadaniu strony skarżącej od dnia 01 grudnia 2006r. Wynikało to z zawiadomienia otrzymanego przez organ I instancji 18 grudnia 2006r.o zmianach w danych ewidencyjnych gruntów i budynków z Wydziału Geodezji, Kartografii Katastru i Gospodarki Nieruchomościami Starostwa Powiatowego w N. w związku z przeniesieniem przez Pana H. S. prowadzącego Zakład Rolno-Przemysłowy F. w Ś. posiadania gruntów na rzecz skarżącej Spółki. Wydając decyzję w "sprawie" zwrotu podatku akcyzowego organy ustalają w drodze przeprowadzonego postępowania istnienie przesłanek bądź stwierdzenie braku przesłanek po stronie wnioskodawcy do otrzymania zwrotu. W zaskarżonej decyzji organ I instancji nie kwestionuje, iż skarżąca Spółka była producentem rolnym i posiadała grunty rolne na dzień 1 kwietnia 2007 roku, złożyła w określonym prawem terminie wniosek, przedłożyła faktury stanowiące dowód zakupu oleju napędowego w ciągu ostatnich 6 miesięcy, a odmowę zwrotu podatku akcyzowego uzasadnił przekroczeniem limitu ustalonego na rok 2007 dla poprzedniego posiadacza gruntów rolnych w decyzji z dnia [...] o nr [...]. W ocenie Sądu tylko prawidłowo ustalony roczny limit w odniesieniu do zbytych użytków rolnych, wykorzystanych przez poprzedniego posiadacza może być podstawą odmowy zwrotu podatku akcyzowego dla kolejnego producenta rolnego władającego gruntem. Wydana w tym zakresie decyzja powinna zawierać nie tylko wszystkie składniki określone w art. 107 § 1 Kpa ale również stosownie do treści art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 10 marca 2006r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej, limit ustalony w sposób określony w ustawie, kwotę zwrotu podatku oraz część limitu pozostałą do wykorzystania. Nie jest wystarczające zamieszczenie tych elementów w uzasadnieniu. Należy przyjąć, że decyzja, która nie zawiera wszystkich elementów jest decyzją wadliwą. W aktach sprawy brak jest decyzji z dnia [....] o nr [...] jedynie z uzasadnienia zaskarżonej decyzji organu I i II instancji wynika, że decyzją tą Panu H. S. prowadzącemu Zakład Rolno – Przemysłowy F. w Ś. został przyznany limit określający zwrot podatku akcyzowego na kwotę [...] w związku z posiadaniem użytków rolnych o powierzchni 138ha 74a za okres od 01 września 2006r. do 28 lutego 2007r. Co istotne, wynika stąd, że decyzja ta swoim zakresem obejmuje okres od 01 września 2006r. do 28 lutego 2007r., bez wyodrębnienia poszczególnych lat, kwota zwrotu podatku dotyczy wyższego areału użytków rolnych a mianowicie powierzchni 138ha 74a. Decyzja ta została wydana [...] podczas gdy kwotę za dany rok oblicza się według stanu na dzień 01 kwietnia. Organ I instancji w zaskarżonej decyzji nie odniósł się do powyższych faktów Zdaniem Sądu uzasadnienie decyzji organu II instancji powieliło wyżej wskazane uchybienia procesowe popełnione przez organ I instancji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wprawdzie podkreśliło, iż cały roczny limit został wykorzystany przez poprzedniego posiadacza, ale nie zbadało czy decyzja organu I instancji wydana dla poprzedniego posiadacza zawiera elementy wskazane w treści art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 10 marca 2006r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej. Podkreślić należy, iż postępowanie prowadzone w trybie ustawy z dnia 10 marca 2006r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej (Dz. U. Nr 52, poz. 379) jest postępowaniem administracyjnym toczącym się według reguł Kpa. Obowiązuje w nim zatem zasada praworządności (art. 7), której uszczegółowieniem jest norma art. 77 § 1 Kpa zawierająca zobowiązanie do wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Powyższej zasadzie organ I instancji niewątpliwie uchybił, czego nie dostrzegł organ odwoławczy powtarzając argumentację pierwszoinstancyjną i utrzymując zakwestionowaną decyzję w mocy. Takie postępowanie spowodowało, iż w drugiej instancji doszło do powtórzenia tych samych błędów tj. do wydania rozstrzygnięcia ponownie w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, z pominięciem obowiązku wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, w tym dokonania własnych ustaleń faktycznych i prawnych. W świetle powyższych okoliczności przyjęcie przez organy obu instancji, że strona skarżąca jest nieuprawniona do otrzymania zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej jest co najmniej przedwczesne. W tym stanie faktycznym i prawnym mając na uwadze art. 7, 77 oraz 107 § 2 Kpa konieczne jest przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu wyjaśnienia na podstawie jakich przesłanek i okoliczności Pan H. S. prowadzący Zakład Rolno – Przemysłowy F. uznany został za uprawnionego do zwrotu podatku akcyzowego za rok 2007, skoro na dzień 01 kwietnia 2007r. nie był w posiadaniu użytków rolnych, albowiem grunty te przekazał już w dniu 01 grudnia roku poprzedniego skarżącej Spółce. A jeżeli był uprawniony, to jaka część wysokości wykorzystanego limitu dotyczyła roku 2007 w odniesieniu do uprawianego przez stronę skarżącą areału użytków rolnych. Ewentualne ustalenie, że Pan H. S. prowadzący Zakład Rolno – Przemysłowy F. nie był uprawniony do otrzymania zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej za 2007r. od użytków rolnych, które od dnia 01 grudnia 2006r. były w posiadaniu skarżącej Spółki (60ha 94a) nie może skutkować pozbawieniem tego zwrotu podmiotu uprawnionego. W takiej sytuacji organ co najwyżej może wszcząć postępowanie o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej w stosunku do Pana H. S. prowadzącego Zakład Rolno – Przemysłowy F. o zwrot nienależnie pobranego zwrotu podatku akcyzowego. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 135 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art. 152 cyt. ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. O kosztach sądowych rozstrzygnięto na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.